Decizia nr. 41/2023 — ÎCCJ, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept

Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este legal constituit, conform dispozițiilor art. 520 alin. (6) din Codul de procedură civilă și ale art. 34 alin. (2) lit. b) din Regulamentul privind organizarea și funcționarea administrativă a Înaltei Curți de Casație și Justiție, aprobat prin Hotărârea Colegiului de conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 20/2023 (Regulamentul ÎCCJ).

Ședința este prezidată de domnul judecător Ionel Barbă, pentru președintele Secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție.

La ședința de judecată participă doamna magistrat-asistent Elena-Mădălina Ivănescu, desemnată în conformitate cu dispozițiile art. 36 din Regulamentul ÎCCJ.

Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, prin Încheierea din 20 decembrie 2022, pronunțată în Dosarul nr. 20.243/3/2021, înregistrată pe rolul Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând următoarele: (i) a fost depus la dosar raportul asupra chestiunii de drept întocmit de doamna judecător-raportor Ștefania Dragoe, prin care se propune respingerea, ca inadmisibilă, a sesizării; (ii) raportul asupra chestiunii de drept a fost comunicat părților din dosarul în care a fost formulată sesizarea, în conformitate cu dispozițiile art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă; (iii) părțile nu au depus puncte de vedere cu privire la raport.

În urma deliberărilor, Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept rămâne în pronunțare asupra sesizării. ÎNALTA CURTE, deliberând asupra chestiunii de drept ce face obiectul sesizării, constată următoarele: I. Titularul și obiectul sesizării

Prin Încheierea din 20 decembrie 2022, pronunțată în Dosarul nr. 20.243/3/2021, Curtea de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a dispus, în temeiul art. 519 din Codul de procedură civilă, sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, prin care să se dea o rezolvare de principiu cu privire la următoarea chestiune de drept: " Dacă reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal se aplică doar în cazul imobilelor și al terenurilor utilizate pentru prestarea unor servicii turistice, a căror durată este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, sau reducerea la plata impozitelor prevăzute de textele de lege menționate anterior se aplică și în privința imobilelor și a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive care exclud culpa acestora în ceea ce privește durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic?" II. Normele de drept ce formează obiectul sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție pentru pronunțarea unei hotărâri prealabile

Având în vedere chestiunea de drept supusă dezlegării, prevederile din dreptul intern supuse interpretării sunt cele ale art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (în cele ce urmează Legea nr. 227/2015 sau Codul fiscal), astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal (în cele ce urmează Legea nr. 230/2020), și anume: - "Art. 456. - Scutiri (...) (4) Impozitul pe clădirile aflate în proprietatea persoanelor fizice și juridice care sunt utilizate pentru prestarea de servicii turistice, pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, se reduce cu 50%. Reducerea se aplică în anul fiscal următor celui în care este îndeplinită această condiție. (...)."; - "Art. 464. - Scutiri (...) (4) Impozitul pe terenurile aflate în proprietatea persoanelor fizice și juridice care sunt utilizate pentru prestarea de servicii turistice, pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, se reduce cu 50%. Reducerea se aplică în anul fiscal următor celui în care este îndeplinită această condiție. (...)" III. Expunerea succintă a procesului. Obiectul învestirii instanței care a solicitat pronunțarea unei hotărâri prealabile. Stadiul procesual în care se află pricina A. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului București - Secția a II-a contencios administrativ și fiscal cu nr. 20.243/3/2021, reclamanta C. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Unitatea administrativ-teritorială municipiul Sibiu (UAT municipiul Sibiu) și Direcția Locală Fiscală Sibiu (DLF Sibiu), obligarea pârâtelor la emiterea unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri și terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire și teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren) situat în municipiul Sibiu, județul Sibiu, cu cheltuieli de judecată. B. Întâmpinarea

Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta UAT municipiul Sibiu, prin primar, a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive, excepția inadmisibilității acțiunii, iar, pe fondul cauzei, a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Pârâtele DLF Sibiu și UAT municipiul Sibiu au formulat întâmpinare, prin care au arătat că, la 2.03.2021, reclamanta a depus la DLF Sibiu o solicitare de reducere cu 50% a impozitului aferent anului 2021, în conformitate cu prevederile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, pentru imobilul teren și construcție situat în municipiul Sibiu, județul Sibiu.

În răspunsul înregistrat cu nr. 23.351/23.03.2021, DLF Sibiu a arătat că, prin acordarea facilităților prevăzute de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, legiuitorul a dorit să vină în sprijinul acelor persoane care dețin în proprietate imobile situate în zone în care activitatea turistică se poate desfășura doar în anumite perioade din an, respectiv al acelor persoane care desfășoară activitate turistică sezonieră (de exemplu, stațiuni aflate pe litoral, stațiuni de schi).

Or, activitatea societății C. S.A. a fost întreruptă din alte cauze decât sezonalitatea activităților din municipiul Sibiu, unde se află imobilul, respectiv acesta nu a fost utilizat, fiind închis pentru public în mod voluntar.

De asemenea, s-a arătat că societatea a beneficiat de reducerile de impozit, motivate de scăderea fluxului de turiști provocată de răspândirea virusului SARS-CoV-2, reduceri acordate de Consiliul Local al Municipiului Sibiu în anul 2020. C. Soluția primei instanțe

Prin Sentința civilă nr. 7.381 din 25 noiembrie 2021, Tribunalul București - Secția a II-a contencios administrativ și fiscal a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată de reclamanta C. S.A. în contradictoriu cu pârâta DLF Sibiu, reținând considerentele ce vor fi redate în continuare.

Reclamanta este exclusă de la beneficiul facilităților fiscale acordate de prevederile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, întrucât dispozițiile legale anterior menționate reglementează stabilirea unor scutiri pentru terenurile și clădirile utilizate pentru prestarea de servicii turistice în scopul sprijinirii celor care, datorită caracterului sezonier al activității, nu pot încasa venituri de-a lungul unui întreg an calendaristic, ci doar pe parcursul unei perioade limitate de timp.

Tribunalul a constatat că pârâta a interpretat în mod corect textele de lege, în sensul că este definitoriu caracterul activității desfășurate, respectiv faptul că instituția hotelieră, din cauza acestui specific, nu poate încasa venituri de-a lungul întregului an, cum sunt stațiunile de schi, stațiunile balneoclimaterice, care pot fi deschise numai într-o anumită perioadă a anului, raportat la temperatura necesară pentru a funcționa optim, sau stațiunile de pe litoral care, de asemenea, necesită sezon estival pentru a funcționa conform specificului activității.

Din interpretarea celor două texte de lege nu rezultă condiția ca, pe parcursul anului anterior celui pentru care se acordă facilitatea fiscală, clădirile/terenurile să nu fi fost utilizate pentru activități turistice mai mult de 180 de zile consecutive/cumulate, ci aceea ca, pe parcursul unui an, clădirile/terenurile să fie utilizate cel mult 180 de zile pentru prestarea de servicii turistice. D. Recursul declarat în cauză

Împotriva sentinței menționate la paragraful 15 a formulat recurs reclamanta C. S.A., prin care a solicitat casarea acesteia, cu consecința admiterii cererii de chemare în judecată, așa cum a fost formulată, și a emiterii unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri și terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire și teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), situat în municipiul Sibiu, județul Sibiu.

Recurenta a invocat greșita interpretare și aplicare, de către instanța de fond, a prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, astfel cum au fost acestea modificate prin Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

Instanța de fond s-a raportat în mod nelegal la cerința caracterului sezonier al activității operatorilor economici din turism, chiar și în contextul în care această cerință nu mai este prevăzută de Legea nr. 230/2020 mai sus menționată. Argumentația instanței de fond constituie o adăugare nepermisă la textul legal, o asemenea interpretare lipsind, practic, de efecte modificările aduse art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015.

Instanța de fond a ignorat conținutul textual al Expunerii de motive potrivit căruia: "aceste clarificări sunt absolut necesare și în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2, prestatorii de servicii turistice fiind unii dintre operatorii economici cei mai afectați."

Dispozițiile din Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal au eliminat sintagma "caracter sezonier" și au înlocuit-o cu condiția desfășurării activității economice, indiferent din ce motive, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. E. Sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile

Curtea de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, din oficiu, a dispus sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea chestiunii de drept menționate la paragraful 7. IV. Punctul de vedere al completului de judecată care a adresat sesizarea A. Cu privire la admisibilitatea sesizării

Instanța de trimitere a apreciat că sunt îndeplinite condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă pentru admiterea sesizării.

S-a apreciat că primele două condiții sunt îndeplinite, Curtea de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal fiind sesizată cu soluționarea, în ultimă instanță, a căii de atac a recursului, cale de atac formulată împotriva sentinței pronunțate în primă instanță de tribunal, în materia contenciosului administrativ.

De asemenea, cea de-a treia condiție este îndeplinită, întrucât dezlegarea chestiunii de drept privind sfera de aplicare a prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal constituie premisa soluționării problematicii puse în discuția instanței de recurs, respectiv stabilirea, pe cale judecătorească, a caracterului nejustificat al refuzului exprimat de intimații-pârâți în ceea ce privește emiterea unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri și terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) și de art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire și teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), situat în municipiul Sibiu, județul Sibiu.

Instanța de trimitere a reținut, de asemenea, ca fiind îndeplinită și condiția ca problema de drept pusă în discuție să fie nouă și asupra acesteia Înalta Curte de Casație și Justiție să nu fi statuat și nici să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, având în vedere că, până la data pronunțării încheierii de admitere a cererii de sesizare, chestiunea de drept nu primise o rezolvare pe cale jurisprudențială, nefiind invocate și identificate hotărâri judecătorești prin care să se fi conturat interpretări clare ale acestor dispoziții legale, iar Înalta Curte de Casație și Justiție nu a statuat asupra acesteia și nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii, în curs de soluționare. B. Cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării

Cu privire la fondul chestiunii de drept supuse dezlegării, în opinia instanței de trimitere, dispozițiile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, trebuie interpretate în sensul că reducerea la plata impozitelor prevăzută de textele de lege menționate anterior se aplică în două ipoteze, respectiv: (i) în privința imobilelor și a terenurilor utilizate pentru prestarea unor servicii turistice, a căror durată este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic; (ii) în privința imobilelor și a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfășurat activități turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

În susținerea punctului de vedere prezentat în cadrul paragrafului anterior au fost expuse argumentele redate în continuare.

Având în vedere expunerea de motive care a stat la baza adoptării Legii nr. 230/2020 din 4 noiembrie 2020 și procedând la interpretarea teleologică a dispozițiilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, și la analiza conținutului textelor de lege menționate, instanța de trimitere a reținut că intenția legiuitorului a fost aceea de a acorda reducerea la plata impozitelor și în privința imobilelor și a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfășurat activități turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Întrucât prevederile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, nu disting cu privire la motivele limitării prestării de servicii pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, este necesar ca acestea să fie interpretate în lumina principiului de drept "ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus" (unde legea nu distinge, nici noi nu trebuie să distingem).

În urma interpretării realizate potrivit celor expuse în cadrul paragrafului anterior, instanța de trimitere a apreciat că reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menționate este incidentă în toate acele situații în care, independent de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce privește durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, deci inclusiv în situația în care această limitare a duratei de prestare a activității turistice se datorează pandemiei de virus SARS-CoV-2.

Prin raportare la expunerea de motive ce a stat la baza modificării art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, instanța de trimitere a reținut că adoptarea Legii nr. 230/2020 din 4 noiembrie 2020 a avut în vedere situația concretă generată de pandemie, respectiv de faptul că, în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2, prestatorii de servicii turistice au fost operatorii economici cei mai afectați, astfel încât reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menționate anterior se aplică și în situația în care, din cauza pandemiei de virus SARS-CoV-2, activitatea operatorilor economici din turism s-a desfășurat pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Totodată, în același sens, s-a argumentat că, spre deosebire de vechea reglementare a dispozițiilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în care se prevedea în mod expres că reducerea la plata impozitului operează "pentru prestarea de servicii turistice cu caracter sezonier, pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic", actuala reglementare a dispozițiilor legale menționate anterior a eliminat sintagma "caracter sezonier" și a înlocuit-o pe aceasta cu obligativitatea desfășurării activității economice, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Așadar, spre deosebire de vechea reglementare a prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în care reducerea la plata impozitului opera în cazul operatorilor economici care prestează servicii turistice sezoniere, a căror activitate era limitată în mod natural pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic, cum sunt stațiunile de schi, stațiunile balneoclimaterice, care pot fi deschise numai într-o anumită perioadă a anului raportat la temperatura necesară pentru a funcționa optim, sau stațiunile de pe litoral care, de asemenea, necesită sezon estival pentru a funcționa conform specificului activității, noua reglementare cuprinsă în Legea nr. 230/2020 a extins sfera de aplicare a acestor dispoziții legale și la acele împrejurări de fapt în care durata de prestare a serviciilor turistice este limitată în mod natural la cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora, cum ar fi reducerea activității din cauza pandemiei de virus SARS-CoV-2.

Prin urmare, se apreciază că o altă interpretare a dispozițiilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015, astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 230/2020, este de natură să restrângă în mod nejustificat sfera de aplicare a acestor dispoziții legale și să lipsească de eficiență juridică, în sensul neaplicării acestuia, efectele unui act normativ care a fost adoptat tocmai pentru a proteja prestatorii de servicii turistice, a căror activitate turistică a fost serios afectată în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2. V. Punctul de vedere al părților

Punctul de vedere al recurentei-reclamante este în sensul că se impune sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție cu dezlegarea problemei de drept menționate la paragraful 7.

În ceea ce privește interpretarea chestiunii de drept, recurenta-reclamantă a arătat că forma actuală a prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal este rezultatul modificării aduse prin Legea nr. 230/2020, act normativ care a eliminat cerința caracterului sezonier al activității turistice desfășurate în clădirile/pe terenurile pentru care este solicitată reducerea impozitului și a înlocuit-o cu obligativitatea desfășurării activității economice, indiferent din ce motive, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

În opinia recurentei-reclamante, în aceste condiții, rezultă că scopul legiuitorului a fost acela de a ocroti operatorii economici care, din diverse motive, nu își pot desfășura activitatea decât pentru o perioada limitată de timp și că dispozițiile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 trebuie să fie interpretate în sensul că reducerea la plata impozitelor se aplică și în privința imobilelor și a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă opțiunea operatorului economic a fost de a desfășura activități turistice pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Intimatele-pârâte nu au formulat puncte de vedere cu privire la cererea de sesizare a Înaltei Curți de Casație și Justiție cu dezlegarea problemei de drept sus-menționate. VI. Jurisprudența instanțelor naționale în materie A. Jurisprudența comunicată de curțile de apel

Toate curțile de apel, respectiv curțile de apel Alba Iulia, Bacău, București, Brașov, Cluj, Constanța, Craiova, Galați, Iași, Oradea, Pitești, Ploiești, Suceava, Târgu Mureș și Timișoara au comunicat faptul că, în raza lor teritorială de competență, nu a fost identificată jurisprudență cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării.

În cadrul punctelor de vedere teoretice, nesusținute de practică judiciară, ce au fost comunicate, s-a conturat o opinie potrivit căreia reducerea la plata impozitelor prevăzută de dispozițiile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, așa cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, se aplică și în privința imobilelor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce privește durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată la o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Această opinie a fost exprimată la nivelul următoarelor instanțe: Curtea de Apel Târgu Mureș și tribunalele București, Ilfov, Ialomița, Hunedoara și Vaslui.

În susținerea orientării expuse în cadrul paragrafului 43, au fost expuse argumentele redate în continuare.

Având în vedere expunerea de motive care a stat la baza adoptării Legii nr. 230/2020, prin care au fost modificate prevederile art. 456 alin. (4) și ale art. 456 alin. (4) din Codul fiscal, rezultă că adoptarea Legii nr. 230/2020 a avut în vedere situația concretă generată de pandemia de SARS-CoV-2, respectiv faptul că prestatorii de servicii turistice au fost operatorii economici cei mai afectați, astfel încât reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menționate anterior se aplică și în situația în care, din cauza acestei pandemii, activitatea operatorilor economici din turism s-a desfășurat pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Dispozițiile art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal trebuie interpretate în lumina principiului de drept "ubi lex non distinguit, nic nos distinguere debemus". Prin urmare, reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege mai sus indicate este incidentă în toate acele situații în care, independent de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive ce exclud culpa acestora în ceea ce privește durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată în mod natural pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, deci inclusiv în situația în care această limitare a duratei de prestare a serviciilor turistice este generată de pandemia de virus SARS-CoV-2.

Trebuie avut în vedere faptul că, față de vechea reglementare a dispozițiilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, în care se prevedea în mod expres că reducerea la plata impozitului operează "pentru prestarea de servicii turistice cu caracter sezonier, pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic", în actuala reglementare a prevederilor legale menționate a fost eliminată sintagma "caracter sezonier", fiind înlocuită cu condiția desfășurării activității economice, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive ce exclud culpa acestora, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. Astfel, noua reglementare a extins sfera de aplicare a dispozițiilor legale mai sus menționate.

O interpretare contrară punctului de vedere exprimat în cele de mai sus ar genera o situație inechitabilă și discriminatorie pentru operatorii economici care dețin clădiri și terenuri care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durata a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfășurat activități turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, și s-ar îndepărta flagrant de scopul legiuitorului. B. Jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție

În jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept pusă în discuție. VII. Jurisprudența Curții Constituționale a României

În jurisprudența Curții Constituționale a României nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept pusă în discuție. VIII. Jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene și a Curții Europene a Drepturilor Omului

În jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene și a Curții Europene a Drepturilor Omului nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării. IX. Punctul de vedere al Ministerului Public - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție

Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție a comunicat faptul că, la nivelul Secției judiciare - Serviciul judiciar civil, nu se verifică, la momentul respectiv, practica judiciară, în vederea promovării unui recurs în interesul legii cu privire la problema de drept ce formează obiectul sesizării. X. Opiniile specialiștilor consultați

În conformitate cu dispozițiile art. 520 alin. (11) raportat la art. 516 alin. (6) din Codul de procedură civilă, au fost solicitate opiniile mai multor specialiști din cadrul unor facultăți de drept asupra chestiunilor de drept supuse examinării.

Până la momentul pronunțării prezentei decizii au fost comunicate la dosar opiniile juridice formulate de: (i) Universitatea din București - Facultatea de Drept: ⇒ după 1 ianuarie 2021, odată cu intrarea în vigoare a modificării Codului fiscal cu privire la condițiile legate de activitatea turistică ce pot justifica aplicarea reducerii pentru impozitul pe clădiri și pentru impozitul pe teren (respectiv motivarea duratei reduse a activității turistice pentru care sunt utilizate imobilele), condiția privind caracterul sezonier al activității turistice a fost eliminată, astfel încât durata redusă a activității turistice pentru care este utilizat imobilul (i.e. cel mult 180 zile într-un an calendaristic) permite aplicarea reducerii de impozit indiferent de motivele ce au determinat această durată redusă de activitate; ⇒ având în vedere că dispozițiile legii fiscale sunt supuse principiului neretroactivității legii prevăzut de art. 15 alin. (2) din Constituția României, republicată, în ipoteza în care un imobil a fost utilizat pentru activități turistice anterior datei intrării în vigoare a modificării Codului fiscal (1 ianuarie 2021), condițiile care trebuie îndeplinite pentru aplicarea reducerii de impozit sunt cele stabilite de legea fiscală în vigoare la data survenirii situației de fapt ce dă dreptul la o astfel de reducere (i.e. Codul fiscal în vigoare în 2020), iar nu cele stabilite de legea fiscală în vigoare la data depunerii cererii de reducere a impozitului în anul fiscal următor; ⇒ întrucât aplicarea unei scutiri sau reduceri a impozitului este o excepție de la regula aplicării uniforme a impozitului unei categorii determinate de contribuabili, derivată din principiul justeței impunerii [art. 56 alin. (2) din Constituția României, republicată], condițiile aplicării sale, astfel cum sunt stabilite de legiuitor, sunt de strictă interpretare, neputând fi extinse la ipoteze neprevăzute expres de lege. Astfel, dacă anterior datei de 1 ianuarie 2021 reducerea impozitului pe clădire sau pe teren era condiționată expres de legiuitor de caracterul sezonier al activității turistice pentru care imobilul era utilizat, faptul că un astfel de caracter sezonier este independent de voința contribuabilului nu poate justifica extinderea condiției de aplicare a reducerii de impozit (deci a excepției) pentru a include orice cauze independente de voința contribuabilului care ar fi determinat reducerea duratei activității turistice. După modificarea Codului fiscal care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2021, o astfel de analiză a cauzelor ce au determinat limitarea activității turistice devine irelevantă, reducerea de impozit fiind aplicabilă indiferent de motivele ce au condus la desfășurarea activității turistice pentru o durată ce nu depășește 180 zile într-un an calendaristic. (ii) Universitatea "Alexandru Ioan Cuza" din Iași - Facultatea de Drept: ⇒ reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal se aplică și în situația în care, în mod natural, obiectiv, imobilele și terenurile pot fi folosite pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voința persoanelor fizice sau juridice și pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce privește durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. Această concluzie se impune din formularea textului normativ, care prevede, pentru reducerea impozitelor cu un procent de 50%, condiția unică a utilizării pentru cel mult 180 de zile consecutive în cursul unui an calendaristic, fără a mai adăuga condiții suplimentare referitoare la specificul prestării de servicii turistice; ⇒ reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal este aplicabilă și atunci când este îndeplinită condiția de timp ca urmare a voinței persoanei fizice sau juridice, așadar, nu doar din motive independente de voința acestora sau care exclud culpa acestora. XI. Raportul asupra chestiunii de drept

Prin raportul asupra chestiunii de drept, întocmit conform art. 520 alin. (7) coroborat cu art. 516 alin. (7) din Codul de procedură civilă, s-a apreciat că, în cauza de față, nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din același cod, pentru declanșarea mecanismului privind pronunțarea unei hotărâri prealabile, propunându-se soluția respingerii, ca inadmisibilă, a sesizării. XII. Înalta Curte de Casație și Justiție

Prealabil analizării în fond a problemei de drept supuse dezbaterii, Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este ținută să verifice dacă, în raport cu întrebarea formulată de titularul sesizării, sunt îndeplinite cumulativ condițiile de admisibilitate pentru pronunțarea unei hotărâri prealabile, în conformitate cu dispozițiile art. 519 din Codul de procedură civilă.

În interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 519 din Codul de procedură civilă, care reglementează procedura de sesizare a Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, au fost decelate, pe cale jurisprudențială, următoarele condiții de admisibilitate necesar a fi îndeplinite cumulativ: (i) existența unei chestiuni de drept; problema pusă în discuție trebuie să fie una veritabilă, susceptibilă să dea naștere unor interpretări diferite; (ii) chestiunea de drept să fie ridicată în cursul judecății în fața unui complet de judecată al Înaltei Curți de Casație și Justiție, al curții de apel sau al tribunalului, învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță; (iii) chestiunea de drept să fie esențială, în sensul că de lămurirea ei depinde soluționarea pe fond a cauzei; noțiunea de "soluționare pe fond" trebuie înțeleasă în sens larg, incluzând nu numai problemele de drept material, ci și pe cele de drept procesual, cu condiția ca de rezolvarea acestora să depindă soluționarea pe fond a cauzei; (iv) chestiunea de drept să fie nouă; (v) chestiunea de drept să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, iar Înalta Curte de Casație și Justiție să nu fi statuat deja asupra problemei de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanțele.

Procedând la analiza admisibilității sesizării, se constată că nu sunt îndeplinite toate condițiile cerute cumulativ de lege.

În ceea ce privește condiția ca respectiva chestiune de drept să fie ridicată în cursul judecății în fața unui complet de judecată al Înaltei Curți de Casație și Justiție, al curții de apel sau al tribunalului, învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță, se constată că această condiție este întrunită, întrucât sesizarea a fost formulată în cadrul unui litigiu aflat pe rolul Curții de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, învestită cu soluționarea recursului formulat de reclamanta C. S.A. împotriva Sentinței civile nr. 7.381 din 25 noiembrie 2021 pronunțate de Tribunalul București - Secția a II-a contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 20.243/3/2021, decizia ce se va pronunța fiind definitivă, potrivit art. 634 alin. (1) pct. 5 din Codul de procedură civilă.

În ceea ce privește cerința ca această chestiune de drept să fie esențială, în mod evident, de lămurirea ei depinzând soluționarea pe fond a cauzei, așa cum s-a arătat în paragrafele 19-23 și 27, chestiunea interpretării și aplicării în cauză a prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, astfel cum au fost acestea modificate prin Legea nr. 230/2020, este esențială în soluționarea recursului cu care este învestită instanța de trimitere. Sfera de aplicare a acestor prevederi constituie premisa stabilirii, pe cale judecătorească, a caracterului justificat/nejustificat al refuzului exprimat de intimații-pârâți în privința emiterii unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), aferent anului 2021.

În ceea ce privește condiția noutății se constată că norma de drept are un conținut modificat prin Legea nr. 230/2020, lege de dată relativ recentă care, așa cum rezultă din cele reținute în secțiunea a VI-a din prezenta decizie, nu a făcut obiectul unor dezlegări în jurisprudența instanțelor.

În ceea ce privește condiția ca respectiva chestiune de drept să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, iar Înalta Curte de Casație și Justiție să nu fi statuat deja asupra problemei de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanțele, se constată că, în mod formal, asupra chestiunii în sine nu există o decizie de unificare și nicio sesizare având ca obiect un recurs în interesul legii în curs de soluționare pe această problemă de drept.

În ceea ce privește condiția existenței unei chestiuni de drept și aceea ca problema pusă în discuție să fie una veritabilă, susceptibilă să dea naștere unor interpretări diferite, în practica instanței supreme s-a reținut că această cerință de admisibilitate a sesizării se referă la caracterul real și serios al problemei de drept cu care a fost sesizată Înalta Curte de Casație și Justiție, respectiv se impune ca aceasta să prezinte un grad de dificultate suficient de mare, astfel încât să justifice declanșarea procedurii prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă.

Sub acest aspect s-a arătat că declanșarea mecanismului de preîntâmpinare a jurisprudenței neunitare presupune existența unei chestiuni de drept reale, iar nu aparente, care să privească interpretarea diferită sau contradictorie a unui text de lege, a unei reguli cutumiare neclare, incomplete sau, după caz, incerte, nu orice problemă de drept putând face obiectul unei astfel de sesizări.

În jurisprudența dezvoltată în legătură cu această condiție de admisibilitate, Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat în mod constant că, în declanșarea procedurii pronunțării unei hotărâri prealabile, trebuie să fie identificată o problemă de drept care necesită cu pregnanță a fi lămurită, care să prezinte o dificultate suficient de mare, în măsură să reclame intervenția instanței supreme în scopul rezolvării de principiu a chestiunii de drept și a înlăturării oricărei incertitudini care ar putea plana asupra securității raporturilor juridice deduse judecății (Decizia nr. 24 din 29 iunie 2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 820 din 4 noiembrie 2015; Decizia nr. 6 din 30 ianuarie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 144 din 24 februarie 2017; Decizia nr. 10 din 4 aprilie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 393 din 23 mai 2016, Decizia nr. 62 din 18 septembrie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 797 din 9 octombrie 2017; Decizia nr. 46 din 18 iunie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 835 din 1 octombrie 2018; Decizia nr. 39 din 23 septembrie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 909 din 11 noiembrie 2019; Decizia nr. 6 din 20 ianuarie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 176 din 3 martie 2020; Decizia nr. 20 din 5 aprilie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 430 din 23 aprilie 2021; Decizia nr. 34 din 24 mai 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 671 din 7 iulie 2021; Decizia nr. 54 din 28 iunie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 969 din 11 octombrie 2021).

Chestiunea de drept trebuie să fie aptă să suscite interpretări diferite care trebuie arătate în sesizare, cerință care rezultă din dispozițiile art. 520 alin. (1) teza a II-a din Codul de procedură civilă, conform cărora încheierea de sesizare trebuie să cuprindă și punctul de vedere al completului de judecată, care, astfel, este ținut să stabilească, în primul rând, dacă există o problemă de interpretare ce implică riscul unor dezlegări diferite ulterioare în practică.

Or, se constată faptul că instanța de trimitere nu a demonstrat că problema de drept ce formează obiectul prezentei sesizări este susceptibilă de interpretări diferite și poate genera divergențe serioase de jurisprudență, care să fie inconciliabile, din perspectiva sa, pentru a putea ajunge la o soluție în cauza cu care a fost sesizată.

Dimpotrivă, din cadrul punctului de vedere exprimat de instanța de trimitere în respectarea art. 520 alin. (1) din Codul de procedură civilă reies argumente în favoarea unei singure soluții, ceea ce nu este de natură să susțină teoria existenței unei probleme dificile de drept, ce necesită implicarea instanței supreme în vederea clarificării.

Încheierea instanței de trimitere cuprinde opțiunea provizorie și motivată a judecătorilor instanței de sesizare, însă, fără a argumenta caracterul îndoielnic, lacunar sau neclar al prevederilor art. 456 alin. (4) și ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal așa cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020 și fără a motiva, efectiv, în ce constă dificultatea de interpretare a normelor menționate.

Divergența de interpretare în aplicarea concretă a acestor norme, identificată în punctul de vedere al celor două părți litigante, nu este de natură a demonstra dificultatea acestei operațiuni logico-juridice, iar o analiză a normelor legale incidente în cauză demonstrează că acestea sunt clare, accesibile și previzibile.

Pe de altă parte, așa cum s-a remarcat în jurisprudența Completului pentru dezlegarea unor chestiuni de drept al Înaltei Curți de Casație și Justiție, operațiunea de interpretare și aplicare a unor texte de lege la anumite circumstanțe, ce caracterizează fiecare litigiu, rămâne atributul exclusiv al instanței de trimitere și nu poate fi transferată completului constituit pentru pronunțarea unei hotărâri prealabile, care este ținut a da numai o rezolvare de principiu chestiunii de drept (Decizia nr. 34 din 24 mai 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 671 din 7 iulie 2021, paragraful 74; Decizia nr. 45 din 7 iunie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 735 din 27 iulie 2021, paragraful 45).

Mai mult, curțile de apel au comunicat faptul că nu există jurisprudență cu privire la problema de drept pusă în discuție și nu au fost înregistrate, pe rolul acestora, cauze în care se pune problema interpretării și aplicării dispozițiilor legale prevăzute de art. 456 alin. (4) și art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, iar din punctele de vedere teoretice exprimate de unele instanțe nu rezultă existența unor divergențe de opinii cu privire la modalitatea de interpretare a chestiunii de drept, opiniile exprimate, chiar dacă în număr redus, fiind unitare (paragraful 43 și considerentele din paragrafele 46-49 ale prezentei decizii), în sensul exprimat și de instanța de trimitere.

Chiar dacă eventualele imperfecțiuni ale actului de sesizare nu trebuie translatate pe terenul inadmisibilității sesizării ca atare, față de circumstanțele concrete ale prezentei sesizări, în cauză nu se conturează cu certitudine caracterul dificil al problemei de drept.

Or, Înalta Curte de Casație și Justiție are rolul de a facilita judecătorului eliminarea ambiguităților sau dificultăților de interpretare a unor texte de lege, ceea ce nu rezultă din actul de sesizare.

În concluzie, din modalitatea de redactare a încheierii de sesizare nu rezultă în mod clar și neechivoc două sau mai multe variante de interpretare a textului legal, nici dificultatea ori ambiguitatea normei de drept, fiind indicată o singură soluție ce ar putea fi adoptată în chestiunea de drept sesizată (paragraful 29 și considerentele din paragrafele 31-37 ale prezentei decizii).

În considerarea argumentelor expuse se constată că, în prezenta cauză, cerința esențială privind existența unei chestiuni de drept nu are în vedere o problemă de drept reală, dificilă, care să privească interpretarea diferită sau contradictorie a textului de lege invocat, ci instanța de trimitere solicită instanței supreme indirect să rezolve fondul cauzei deduse judecății, prin confirmarea punctului de vedere al instanței de trimitere.

În consecință, față de considerentele de mai sus, rezultă că sesizarea Curții de Apel București - Secția a IX-a contencios administrativ și fiscal nu este admisibilă, nefiind întrunite condițiile pentru declanșarea mecanismului de unificare a practicii judiciare reglementat de art. 519 din Codul de procedură civilă, astfel că, în temeiul art. 521 din Codul de procedură civilă,