Decizia nr. 41 din 22 mai 2023

Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este legal constituit, conform dispoziţiilor art. 520 alin. (6) din Codul de procedură civilă şi ale art. 34 alin. (2) lit. b) din Regulamentul privind organizarea şi funcţionarea administrativă a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, aprobat prin Hotărârea Colegiului de conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 20/2023 (Regulamentul ÎCCJ). 2. Şedinţa este prezidată de domnul judecător Ionel Barbă, pentru preşedintele Secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.

La şedinţa de judecată participă doamna magistrat-asistent Elena-Mădălina Ivănescu, desemnată în conformitate cu dispoziţiile art. 36 din Regulamentul ÎCCJ.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, prin Încheierea din 20 decembrie 2022, pronunţată în Dosarul nr. 20.243/3/2021, înregistrată pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând următoarele: (i) a fost depus la dosar raportul asupra chestiunii de drept întocmit de doamna judecător-raportor Ştefania Dragoe, prin care se propune respingerea, ca inadmisibilă, a sesizării; (ii) raportul asupra chestiunii de drept a fost comunicat părţilor din dosarul în care a fost formulată sesizarea, în conformitate cu dispoziţiile art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă; (iii) părţile nu au depus puncte de vedere cu privire la raport.

În urma deliberărilor, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept rămâne în pronunţare asupra sesizării. ÎNALTA CURTE, deliberând asupra chestiunii de drept ce face obiectul sesizării, constată următoarele: I. Titularul şi obiectul sesizării

Prin Încheierea din 20 decembrie 2022, pronunţată în Dosarul nr. 20.243/3/2021, Curtea de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal a dispus, în temeiul art. 519 din Codul de procedură civilă, sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile, prin care să se dea o rezolvare de principiu cu privire la următoarea chestiune de drept: ” Dacă reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal se aplică doar în cazul imobilelor şi al terenurilor utilizate pentru prestarea unor servicii turistice, a căror durată este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, sau reducerea la plata impozitelor prevăzute de textele de lege menţionate anterior se aplică şi în privinţa imobilelor şi a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive care exclud culpa acestora în ceea ce priveşte durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic?” II. Normele de drept ce formează obiectul sesizării Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie pentru pronunţarea unei hotărâri prealabile

Având în vedere chestiunea de drept supusă dezlegării, prevederile din dreptul intern supuse interpretării sunt cele ale art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (în cele ce urmează Legea nr. 227/2015 sau Codul fiscal), astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal (în cele ce urmează Legea nr. 230/2020), şi anume: – „Art. 456. – Scutiri (…) (4) Impozitul pe clădirile aflate în proprietatea persoanelor fizice şi juridice care sunt utilizate pentru prestarea de servicii turistice, pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, se reduce cu 50%. Reducerea se aplică în anul fiscal următor celui în care este îndeplinită această condiţie. (…).”; – „Art. 464. – Scutiri (…) (4) Impozitul pe terenurile aflate în proprietatea persoanelor fizice şi juridice care sunt utilizate pentru prestarea de servicii turistice, pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, se reduce cu 50%. Reducerea se aplică în anul fiscal următor celui în care este îndeplinită această condiţie. (…)” III. Expunerea succintă a procesului. Obiectul învestirii instanţei care a solicitat pronunţarea unei hotărâri prealabile. Stadiul procesual în care se află pricina A. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Bucureşti – Secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal cu nr. 20.243/3/2021, reclamanta C. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Unitatea administrativ-teritorială municipiul Sibiu (UAT municipiul Sibiu) şi Direcţia Locală Fiscală Sibiu (DLF Sibiu), obligarea pârâtelor la emiterea unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri şi terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire şi teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren) situat în municipiul Sibiu, judeţul Sibiu, cu cheltuieli de judecată. B. Întâmpinarea

Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta UAT municipiul Sibiu, prin primar, a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive, excepţia inadmisibilităţii acţiunii, iar, pe fondul cauzei, a solicitat respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

Pârâtele DLF Sibiu şi UAT municipiul Sibiu au formulat întâmpinare, prin care au arătat că, la 2.03.2021, reclamanta a depus la DLF Sibiu o solicitare de reducere cu 50% a impozitului aferent anului 2021, în conformitate cu prevederile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, pentru imobilul teren şi construcţie situat în municipiul Sibiu, judeţul Sibiu.

În răspunsul înregistrat cu nr. 23.351/23.03.2021, DLF Sibiu a arătat că, prin acordarea facilităţilor prevăzute de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, legiuitorul a dorit să vină în sprijinul acelor persoane care deţin în proprietate imobile situate în zone în care activitatea turistică se poate desfăşura doar în anumite perioade din an, respectiv al acelor persoane care desfăşoară activitate turistică sezonieră (de exemplu, staţiuni aflate pe litoral, staţiuni de schi).

Or, activitatea societăţii C. S.A. a fost întreruptă din alte cauze decât sezonalitatea activităţilor din municipiul Sibiu, unde se află imobilul, respectiv acesta nu a fost utilizat, fiind închis pentru public în mod voluntar.

De asemenea, s-a arătat că societatea a beneficiat de reducerile de impozit, motivate de scăderea fluxului de turişti provocată de răspândirea virusului SARS-CoV-2, reduceri acordate de Consiliul Local al Municipiului Sibiu în anul 2020. C. Soluţia primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 7.381 din 25 noiembrie 2021, Tribunalul Bucureşti – Secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal a respins, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamanta C. S.A. în contradictoriu cu pârâta DLF Sibiu, reţinând considerentele ce vor fi redate în continuare.

Reclamanta este exclusă de la beneficiul facilităţilor fiscale acordate de prevederile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, întrucât dispoziţiile legale anterior menţionate reglementează stabilirea unor scutiri pentru terenurile şi clădirile utilizate pentru prestarea de servicii turistice în scopul sprijinirii celor care, datorită caracterului sezonier al activităţii, nu pot încasa venituri de-a lungul unui întreg an calendaristic, ci doar pe parcursul unei perioade limitate de timp.

Tribunalul a constatat că pârâta a interpretat în mod corect textele de lege, în sensul că este definitoriu caracterul activităţii desfăşurate, respectiv faptul că instituţia hotelieră, din cauza acestui specific, nu poate încasa venituri de-a lungul întregului an, cum sunt staţiunile de schi, staţiunile balneoclimaterice, care pot fi deschise numai într-o anumită perioadă a anului, raportat la temperatura necesară pentru a funcţiona optim, sau staţiunile de pe litoral care, de asemenea, necesită sezon estival pentru a funcţiona conform specificului activităţii.

Din interpretarea celor două texte de lege nu rezultă condiţia ca, pe parcursul anului anterior celui pentru care se acordă facilitatea fiscală, clădirile/terenurile să nu fi fost utilizate pentru activităţi turistice mai mult de 180 de zile consecutive/cumulate, ci aceea ca, pe parcursul unui an, clădirile/terenurile să fie utilizate cel mult 180 de zile pentru prestarea de servicii turistice. D. Recursul declarat în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la paragraful 15 a formulat recurs reclamanta C. S.A., prin care a solicitat casarea acesteia, cu consecinţa admiterii cererii de chemare în judecată, aşa cum a fost formulată, şi a emiterii unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri şi terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire şi teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), situat în municipiul Sibiu, judeţul Sibiu.

Recurenta a invocat greşita interpretare şi aplicare, de către instanţa de fond, a prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, astfel cum au fost acestea modificate prin Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

Instanţa de fond s-a raportat în mod nelegal la cerinţa caracterului sezonier al activităţii operatorilor economici din turism, chiar şi în contextul în care această cerinţă nu mai este prevăzută de Legea nr. 230/2020 mai sus menţionată. Argumentaţia instanţei de fond constituie o adăugare nepermisă la textul legal, o asemenea interpretare lipsind, practic, de efecte modificările aduse art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015.

Instanţa de fond a ignorat conţinutul textual al Expunerii de motive potrivit căruia: „aceste clarificări sunt absolut necesare şi în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2, prestatorii de servicii turistice fiind unii dintre operatorii economici cei mai afectaţi.”

Dispoziţiile din Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal au eliminat sintagma „caracter sezonier” şi au înlocuit-o cu condiţia desfăşurării activităţii economice, indiferent din ce motive, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. E. Sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile

Curtea de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, din oficiu, a dispus sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea chestiunii de drept menţionate la paragraful 7. IV. Punctul de vedere al completului de judecată care a adresat sesizarea A. Cu privire la admisibilitatea sesizării

Instanţa de trimitere a apreciat că sunt îndeplinite condiţiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă pentru admiterea sesizării.

S-a apreciat că primele două condiţii sunt îndeplinite, Curtea de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal fiind sesizată cu soluţionarea, în ultimă instanţă, a căii de atac a recursului, cale de atac formulată împotriva sentinţei pronunţate în primă instanţă de tribunal, în materia contenciosului administrativ.

De asemenea, cea de-a treia condiţie este îndeplinită, întrucât dezlegarea chestiunii de drept privind sfera de aplicare a prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal constituie premisa soluţionării problematicii puse în discuţia instanţei de recurs, respectiv stabilirea, pe cale judecătorească, a caracterului nejustificat al refuzului exprimat de intimaţii-pârâţi în ceea ce priveşte emiterea unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul pe clădiri şi terenuri, prevăzute de art. 456 alin. (4) şi de art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru impozitul pe clădire şi teren aferent anului 2021, cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), situat în municipiul Sibiu, judeţul Sibiu.

Instanţa de trimitere a reţinut, de asemenea, ca fiind îndeplinită şi condiţia ca problema de drept pusă în discuţie să fie nouă şi asupra acesteia Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie să nu fi statuat şi nici să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare, având în vedere că, până la data pronunţării încheierii de admitere a cererii de sesizare, chestiunea de drept nu primise o rezolvare pe cale jurisprudenţială, nefiind invocate şi identificate hotărâri judecătoreşti prin care să se fi conturat interpretări clare ale acestor dispoziţii legale, iar Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a statuat asupra acesteia şi nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii, în curs de soluţionare. B. Cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării

Cu privire la fondul chestiunii de drept supuse dezlegării, în opinia instanţei de trimitere, dispoziţiile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, trebuie interpretate în sensul că reducerea la plata impozitelor prevăzută de textele de lege menţionate anterior se aplică în două ipoteze, respectiv: (i) în privinţa imobilelor şi a terenurilor utilizate pentru prestarea unor servicii turistice, a căror durată este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic; (ii) în privinţa imobilelor şi a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfăşurat activităţi turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

În susţinerea punctului de vedere prezentat în cadrul paragrafului anterior au fost expuse argumentele redate în continuare.

Având în vedere expunerea de motive care a stat la baza adoptării Legii nr. 230/2020 din 4 noiembrie 2020 şi procedând la interpretarea teleologică a dispoziţiilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, şi la analiza conţinutului textelor de lege menţionate, instanţa de trimitere a reţinut că intenţia legiuitorului a fost aceea de a acorda reducerea la plata impozitelor şi în privinţa imobilelor şi a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfăşurat activităţi turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Întrucât prevederile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020, nu disting cu privire la motivele limitării prestării de servicii pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, este necesar ca acestea să fie interpretate în lumina principiului de drept „ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus” (unde legea nu distinge, nici noi nu trebuie să distingem).

În urma interpretării realizate potrivit celor expuse în cadrul paragrafului anterior, instanţa de trimitere a apreciat că reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menţionate este incidentă în toate acele situaţii în care, independent de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce priveşte durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată în mod natural pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, deci inclusiv în situaţia în care această limitare a duratei de prestare a activităţii turistice se datorează pandemiei de virus SARS-CoV-2.

Prin raportare la expunerea de motive ce a stat la baza modificării art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, instanţa de trimitere a reţinut că adoptarea Legii nr. 230/2020 din 4 noiembrie 2020 a avut în vedere situaţia concretă generată de pandemie, respectiv de faptul că, în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2, prestatorii de servicii turistice au fost operatorii economici cei mai afectaţi, astfel încât reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menţionate anterior se aplică şi în situaţia în care, din cauza pandemiei de virus SARS-CoV-2, activitatea operatorilor economici din turism s-a desfăşurat pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Totodată, în acelaşi sens, s-a argumentat că, spre deosebire de vechea reglementare a dispoziţiilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în care se prevedea în mod expres că reducerea la plata impozitului operează „pentru prestarea de servicii turistice cu caracter sezonier, pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic”, actuala reglementare a dispoziţiilor legale menţionate anterior a eliminat sintagma „caracter sezonier” şi a înlocuit-o pe aceasta cu obligativitatea desfăşurării activităţii economice, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Aşadar, spre deosebire de vechea reglementare a prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în care reducerea la plata impozitului opera în cazul operatorilor economici care prestează servicii turistice sezoniere, a căror activitate era limitată în mod natural pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic, cum sunt staţiunile de schi, staţiunile balneoclimaterice, care pot fi deschise numai într-o anumită perioadă a anului raportat la temperatura necesară pentru a funcţiona optim, sau staţiunile de pe litoral care, de asemenea, necesită sezon estival pentru a funcţiona conform specificului activităţii, noua reglementare cuprinsă în Legea nr. 230/2020 a extins sfera de aplicare a acestor dispoziţii legale şi la acele împrejurări de fapt în care durata de prestare a serviciilor turistice este limitată în mod natural la cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora, cum ar fi reducerea activităţii din cauza pandemiei de virus SARS-CoV-2.

Prin urmare, se apreciază că o altă interpretare a dispoziţiilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015, astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 230/2020, este de natură să restrângă în mod nejustificat sfera de aplicare a acestor dispoziţii legale şi să lipsească de eficienţă juridică, în sensul neaplicării acestuia, efectele unui act normativ care a fost adoptat tocmai pentru a proteja prestatorii de servicii turistice, a căror activitate turistică a fost serios afectată în contextul pandemiei de virus SARS-CoV-2. V. Punctul de vedere al părţilor

Punctul de vedere al recurentei-reclamante este în sensul că se impune sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie cu dezlegarea problemei de drept menţionate la paragraful 7.

În ceea ce priveşte interpretarea chestiunii de drept, recurenta-reclamantă a arătat că forma actuală a prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal este rezultatul modificării aduse prin Legea nr. 230/2020, act normativ care a eliminat cerinţa caracterului sezonier al activităţii turistice desfăşurate în clădirile/pe terenurile pentru care este solicitată reducerea impozitului şi a înlocuit-o cu obligativitatea desfăşurării activităţii economice, indiferent din ce motive, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

În opinia recurentei-reclamante, în aceste condiţii, rezultă că scopul legiuitorului a fost acela de a ocroti operatorii economici care, din diverse motive, nu îşi pot desfăşura activitatea decât pentru o perioada limitată de timp şi că dispoziţiile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Legea nr. 227/2015 trebuie să fie interpretate în sensul că reducerea la plata impozitelor se aplică şi în privinţa imobilelor şi a terenurilor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă opţiunea operatorului economic a fost de a desfăşura activităţi turistice pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Intimatele-pârâte nu au formulat puncte de vedere cu privire la cererea de sesizare a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie cu dezlegarea problemei de drept sus-menţionate. VI. Jurisprudenţa instanţelor naţionale în materie A. Jurisprudenţa comunicată de curţile de apel

Toate curţile de apel, respectiv curţile de apel Alba Iulia, Bacău, Bucureşti, Braşov, Cluj, Constanţa, Craiova, Galaţi, Iaşi, Oradea, Piteşti, Ploieşti, Suceava, Târgu Mureş şi Timişoara au comunicat faptul că, în raza lor teritorială de competenţă, nu a fost identificată jurisprudenţă cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării.

În cadrul punctelor de vedere teoretice, nesusţinute de practică judiciară, ce au fost comunicate, s-a conturat o opinie potrivit căreia reducerea la plata impozitelor prevăzută de dispoziţiile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, aşa cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020 pentru modificarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, se aplică şi în privinţa imobilelor care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce priveşte durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată la o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Această opinie a fost exprimată la nivelul următoarelor instanţe: Curtea de Apel Târgu Mureş şi tribunalele Bucureşti, Ilfov, Ialomiţa, Hunedoara şi Vaslui.

În susţinerea orientării expuse în cadrul paragrafului 43, au fost expuse argumentele redate în continuare.

Având în vedere expunerea de motive care a stat la baza adoptării Legii nr. 230/2020, prin care au fost modificate prevederile art. 456 alin. (4) şi ale art. 456 alin. (4) din Codul fiscal, rezultă că adoptarea Legii nr. 230/2020 a avut în vedere situaţia concretă generată de pandemia de SARS-CoV-2, respectiv faptul că prestatorii de servicii turistice au fost operatorii economici cei mai afectaţi, astfel încât reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege menţionate anterior se aplică şi în situaţia în care, din cauza acestei pandemii, activitatea operatorilor economici din turism s-a desfăşurat pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic.

Dispoziţiile art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal trebuie interpretate în lumina principiului de drept „ubi lex non distinguit, nic nos distinguere debemus”. Prin urmare, reducerea la plata impozitului prevăzută de textele de lege mai sus indicate este incidentă în toate acele situaţii în care, independent de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive ce exclud culpa acestora în ceea ce priveşte durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată în mod natural pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, deci inclusiv în situaţia în care această limitare a duratei de prestare a serviciilor turistice este generată de pandemia de virus SARS-CoV-2.

Trebuie avut în vedere faptul că, faţă de vechea reglementare a dispoziţiilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, în care se prevedea în mod expres că reducerea la plata impozitului operează „pentru prestarea de servicii turistice cu caracter sezonier, pe o durată de cel mult 6 luni în cursul unui an calendaristic”, în actuala reglementare a prevederilor legale menţionate a fost eliminată sintagma „caracter sezonier”, fiind înlocuită cu condiţia desfăşurării activităţii economice, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive ce exclud culpa acestora, pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. Astfel, noua reglementare a extins sfera de aplicare a dispoziţiilor legale mai sus menţionate.

O interpretare contrară punctului de vedere exprimat în cele de mai sus ar genera o situaţie inechitabilă şi discriminatorie pentru operatorii economici care deţin clădiri şi terenuri care pot fi utilizate în mod natural, obiectiv, pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durata a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora, operatorul economic nu a desfăşurat activităţi turistice decât pentru o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic, şi s-ar îndepărta flagrant de scopul legiuitorului. B. Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

În jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept pusă în discuţie. VII. Jurisprudenţa Curţii Constituţionale a României

În jurisprudenţa Curţii Constituţionale a României nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept pusă în discuţie. VIII. Jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene şi a Curţii Europene a Drepturilor Omului

În jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene şi a Curţii Europene a Drepturilor Omului nu au fost identificate repere relevante cu privire la chestiunea de drept supusă dezlegării. IX. Punctul de vedere al Ministerului Public – Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie

Ministerul Public – Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a comunicat faptul că, la nivelul Secţiei judiciare – Serviciul judiciar civil, nu se verifică, la momentul respectiv, practica judiciară, în vederea promovării unui recurs în interesul legii cu privire la problema de drept ce formează obiectul sesizării. X. Opiniile specialiştilor consultaţi

În conformitate cu dispoziţiile art. 520 alin. (11) raportat la art. 516 alin. (6) din Codul de procedură civilă, au fost solicitate opiniile mai multor specialişti din cadrul unor facultăţi de drept asupra chestiunilor de drept supuse examinării.

Până la momentul pronunţării prezentei decizii au fost comunicate la dosar opiniile juridice formulate de: (i) Universitatea din Bucureşti – Facultatea de Drept: ⇒ după 1 ianuarie 2021, odată cu intrarea în vigoare a modificării Codului fiscal cu privire la condiţiile legate de activitatea turistică ce pot justifica aplicarea reducerii pentru impozitul pe clădiri şi pentru impozitul pe teren (respectiv motivarea duratei reduse a activităţii turistice pentru care sunt utilizate imobilele), condiţia privind caracterul sezonier al activităţii turistice a fost eliminată, astfel încât durata redusă a activităţii turistice pentru care este utilizat imobilul (i.e. cel mult 180 zile într-un an calendaristic) permite aplicarea reducerii de impozit indiferent de motivele ce au determinat această durată redusă de activitate; ⇒ având în vedere că dispoziţiile legii fiscale sunt supuse principiului neretroactivităţii legii prevăzut de art. 15 alin. (2) din Constituţia României, republicată, în ipoteza în care un imobil a fost utilizat pentru activităţi turistice anterior datei intrării în vigoare a modificării Codului fiscal (1 ianuarie 2021), condiţiile care trebuie îndeplinite pentru aplicarea reducerii de impozit sunt cele stabilite de legea fiscală în vigoare la data survenirii situaţiei de fapt ce dă dreptul la o astfel de reducere (i.e. Codul fiscal în vigoare în 2020), iar nu cele stabilite de legea fiscală în vigoare la data depunerii cererii de reducere a impozitului în anul fiscal următor; ⇒ întrucât aplicarea unei scutiri sau reduceri a impozitului este o excepţie de la regula aplicării uniforme a impozitului unei categorii determinate de contribuabili, derivată din principiul justeţei impunerii [art. 56 alin. (2) din Constituţia României, republicată], condiţiile aplicării sale, astfel cum sunt stabilite de legiuitor, sunt de strictă interpretare, neputând fi extinse la ipoteze neprevăzute expres de lege. Astfel, dacă anterior datei de 1 ianuarie 2021 reducerea impozitului pe clădire sau pe teren era condiţionată expres de legiuitor de caracterul sezonier al activităţii turistice pentru care imobilul era utilizat, faptul că un astfel de caracter sezonier este independent de voinţa contribuabilului nu poate justifica extinderea condiţiei de aplicare a reducerii de impozit (deci a excepţiei) pentru a include orice cauze independente de voinţa contribuabilului care ar fi determinat reducerea duratei activităţii turistice. După modificarea Codului fiscal care a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2021, o astfel de analiză a cauzelor ce au determinat limitarea activităţii turistice devine irelevantă, reducerea de impozit fiind aplicabilă indiferent de motivele ce au condus la desfăşurarea activităţii turistice pentru o durată ce nu depăşeşte 180 zile într-un an calendaristic. (ii) Universitatea „Alexandru Ioan Cuza” din Iaşi – Facultatea de Drept: ⇒ reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal se aplică şi în situaţia în care, în mod natural, obiectiv, imobilele şi terenurile pot fi folosite pentru prestarea unor servicii turistice pe întreaga durată a unui an calendaristic, însă, din motive independente de voinţa persoanelor fizice sau juridice şi pentru motive care exclud culpa acestora în ceea ce priveşte durata de prestare a serviciilor turistice, această activitate este limitată pe o durată de cel mult 180 de zile consecutive sau cumulate, în cursul unui an calendaristic. Această concluzie se impune din formularea textului normativ, care prevede, pentru reducerea impozitelor cu un procent de 50%, condiţia unică a utilizării pentru cel mult 180 de zile consecutive în cursul unui an calendaristic, fără a mai adăuga condiţii suplimentare referitoare la specificul prestării de servicii turistice; ⇒ reducerea la plata impozitelor prevăzută de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal este aplicabilă şi atunci când este îndeplinită condiţia de timp ca urmare a voinţei persoanei fizice sau juridice, aşadar, nu doar din motive independente de voinţa acestora sau care exclud culpa acestora. XI. Raportul asupra chestiunii de drept

Prin raportul asupra chestiunii de drept, întocmit conform art. 520 alin. (7) coroborat cu art. 516 alin. (7) din Codul de procedură civilă, s-a apreciat că, în cauza de faţă, nu sunt îndeplinite cumulativ condiţiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din acelaşi cod, pentru declanşarea mecanismului privind pronunţarea unei hotărâri prealabile, propunându-se soluţia respingerii, ca inadmisibilă, a sesizării. XII. Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie

Prealabil analizării în fond a problemei de drept supuse dezbaterii, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este ţinută să verifice dacă, în raport cu întrebarea formulată de titularul sesizării, sunt îndeplinite cumulativ condiţiile de admisibilitate pentru pronunţarea unei hotărâri prealabile, în conformitate cu dispoziţiile art. 519 din Codul de procedură civilă.

În interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 519 din Codul de procedură civilă, care reglementează procedura de sesizare a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile, au fost decelate, pe cale jurisprudenţială, următoarele condiţii de admisibilitate necesar a fi îndeplinite cumulativ: (i) existenţa unei chestiuni de drept; problema pusă în discuţie trebuie să fie una veritabilă, susceptibilă să dea naştere unor interpretări diferite; (ii) chestiunea de drept să fie ridicată în cursul judecăţii în faţa unui complet de judecată al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, al curţii de apel sau al tribunalului, învestit cu soluţionarea cauzei în ultimă instanţă; (iii) chestiunea de drept să fie esenţială, în sensul că de lămurirea ei depinde soluţionarea pe fond a cauzei; noţiunea de „soluţionare pe fond” trebuie înţeleasă în sens larg, incluzând nu numai problemele de drept material, ci şi pe cele de drept procesual, cu condiţia ca de rezolvarea acestora să depindă soluţionarea pe fond a cauzei; (iv) chestiunea de drept să fie nouă; (v) chestiunea de drept să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare, iar Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie să nu fi statuat deja asupra problemei de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanţele.

Procedând la analiza admisibilităţii sesizării, se constată că nu sunt îndeplinite toate condiţiile cerute cumulativ de lege.

În ceea ce priveşte condiţia ca respectiva chestiune de drept să fie ridicată în cursul judecăţii în faţa unui complet de judecată al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, al curţii de apel sau al tribunalului, învestit cu soluţionarea cauzei în ultimă instanţă, se constată că această condiţie este întrunită, întrucât sesizarea a fost formulată în cadrul unui litigiu aflat pe rolul Curţii de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, învestită cu soluţionarea recursului formulat de reclamanta C. S.A. împotriva Sentinţei civile nr. 7.381 din 25 noiembrie 2021 pronunţate de Tribunalul Bucureşti – Secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal, în Dosarul nr. 20.243/3/2021, decizia ce se va pronunţa fiind definitivă, potrivit art. 634 alin. (1) pct. 5 din Codul de procedură civilă.

În ceea ce priveşte cerinţa ca această chestiune de drept să fie esenţială, în mod evident, de lămurirea ei depinzând soluţionarea pe fond a cauzei, aşa cum s-a arătat în paragrafele 19-23 şi 27, chestiunea interpretării şi aplicării în cauză a prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, astfel cum au fost acestea modificate prin Legea nr. 230/2020, este esenţială în soluţionarea recursului cu care este învestită instanţa de trimitere. Sfera de aplicare a acestor prevederi constituie premisa stabilirii, pe cale judecătorească, a caracterului justificat/nejustificat al refuzului exprimat de intimaţii-pârâţi în privinţa emiterii unei decizii de acordare a reducerii de 50% din impozitul cu privire la imobilul hotel (clădire+teren), aferent anului 2021.

În ceea ce priveşte condiţia noutăţii se constată că norma de drept are un conţinut modificat prin Legea nr. 230/2020, lege de dată relativ recentă care, aşa cum rezultă din cele reţinute în secţiunea a VI-a din prezenta decizie, nu a făcut obiectul unor dezlegări în jurisprudenţa instanţelor.

În ceea ce priveşte condiţia ca respectiva chestiune de drept să nu facă obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare, iar Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie să nu fi statuat deja asupra problemei de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanţele, se constată că, în mod formal, asupra chestiunii în sine nu există o decizie de unificare şi nicio sesizare având ca obiect un recurs în interesul legii în curs de soluţionare pe această problemă de drept.

În ceea ce priveşte condiţia existenţei unei chestiuni de drept şi aceea ca problema pusă în discuţie să fie una veritabilă, susceptibilă să dea naştere unor interpretări diferite, în practica instanţei supreme s-a reţinut că această cerinţă de admisibilitate a sesizării se referă la caracterul real şi serios al problemei de drept cu care a fost sesizată Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, respectiv se impune ca aceasta să prezinte un grad de dificultate suficient de mare, astfel încât să justifice declanşarea procedurii prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă.

Sub acest aspect s-a arătat că declanşarea mecanismului de preîntâmpinare a jurisprudenţei neunitare presupune existenţa unei chestiuni de drept reale, iar nu aparente, care să privească interpretarea diferită sau contradictorie a unui text de lege, a unei reguli cutumiare neclare, incomplete sau, după caz, incerte, nu orice problemă de drept putând face obiectul unei astfel de sesizări.

În jurisprudenţa dezvoltată în legătură cu această condiţie de admisibilitate, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a statuat în mod constant că, în declanşarea procedurii pronunţării unei hotărâri prealabile, trebuie să fie identificată o problemă de drept care necesită cu pregnanţă a fi lămurită, care să prezinte o dificultate suficient de mare, în măsură să reclame intervenţia instanţei supreme în scopul rezolvării de principiu a chestiunii de drept şi a înlăturării oricărei incertitudini care ar putea plana asupra securităţii raporturilor juridice deduse judecăţii (Decizia nr. 24 din 29 iunie 2015, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 820 din 4 noiembrie 2015; Decizia nr. 6 din 30 ianuarie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 144 din 24 februarie 2017; Decizia nr. 10 din 4 aprilie 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 393 din 23 mai 2016, Decizia nr. 62 din 18 septembrie 2017, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 797 din 9 octombrie 2017; Decizia nr. 46 din 18 iunie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 835 din 1 octombrie 2018; Decizia nr. 39 din 23 septembrie 2019, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 909 din 11 noiembrie 2019; Decizia nr. 6 din 20 ianuarie 2020, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 176 din 3 martie 2020; Decizia nr. 20 din 5 aprilie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 430 din 23 aprilie 2021; Decizia nr. 34 din 24 mai 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 671 din 7 iulie 2021; Decizia nr. 54 din 28 iunie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 969 din 11 octombrie 2021).

Chestiunea de drept trebuie să fie aptă să suscite interpretări diferite care trebuie arătate în sesizare, cerinţă care rezultă din dispoziţiile art. 520 alin. (1) teza a II-a din Codul de procedură civilă, conform cărora încheierea de sesizare trebuie să cuprindă şi punctul de vedere al completului de judecată, care, astfel, este ţinut să stabilească, în primul rând, dacă există o problemă de interpretare ce implică riscul unor dezlegări diferite ulterioare în practică.

Or, se constată faptul că instanţa de trimitere nu a demonstrat că problema de drept ce formează obiectul prezentei sesizări este susceptibilă de interpretări diferite şi poate genera divergenţe serioase de jurisprudenţă, care să fie inconciliabile, din perspectiva sa, pentru a putea ajunge la o soluţie în cauza cu care a fost sesizată.

Dimpotrivă, din cadrul punctului de vedere exprimat de instanţa de trimitere în respectarea art. 520 alin. (1) din Codul de procedură civilă reies argumente în favoarea unei singure soluţii, ceea ce nu este de natură să susţină teoria existenţei unei probleme dificile de drept, ce necesită implicarea instanţei supreme în vederea clarificării.

Încheierea instanţei de trimitere cuprinde opţiunea provizorie şi motivată a judecătorilor instanţei de sesizare, însă, fără a argumenta caracterul îndoielnic, lacunar sau neclar al prevederilor art. 456 alin. (4) şi ale art. 464 alin. (4) din Codul fiscal aşa cum au fost modificate prin art. I din Legea nr. 230/2020 şi fără a motiva, efectiv, în ce constă dificultatea de interpretare a normelor menţionate.

Divergenţa de interpretare în aplicarea concretă a acestor norme, identificată în punctul de vedere al celor două părţi litigante, nu este de natură a demonstra dificultatea acestei operaţiuni logico-juridice, iar o analiză a normelor legale incidente în cauză demonstrează că acestea sunt clare, accesibile şi previzibile.

Pe de altă parte, aşa cum s-a remarcat în jurisprudenţa Completului pentru dezlegarea unor chestiuni de drept al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, operaţiunea de interpretare şi aplicare a unor texte de lege la anumite circumstanţe, ce caracterizează fiecare litigiu, rămâne atributul exclusiv al instanţei de trimitere şi nu poate fi transferată completului constituit pentru pronunţarea unei hotărâri prealabile, care este ţinut a da numai o rezolvare de principiu chestiunii de drept (Decizia nr. 34 din 24 mai 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 671 din 7 iulie 2021, paragraful 74; Decizia nr. 45 din 7 iunie 2021, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 735 din 27 iulie 2021, paragraful 45).

Mai mult, curţile de apel au comunicat faptul că nu există jurisprudenţă cu privire la problema de drept pusă în discuţie şi nu au fost înregistrate, pe rolul acestora, cauze în care se pune problema interpretării şi aplicării dispoziţiilor legale prevăzute de art. 456 alin. (4) şi art. 464 alin. (4) din Codul fiscal, iar din punctele de vedere teoretice exprimate de unele instanţe nu rezultă existenţa unor divergenţe de opinii cu privire la modalitatea de interpretare a chestiunii de drept, opiniile exprimate, chiar dacă în număr redus, fiind unitare (paragraful 43 şi considerentele din paragrafele 46-49 ale prezentei decizii), în sensul exprimat şi de instanţa de trimitere.

Chiar dacă eventualele imperfecţiuni ale actului de sesizare nu trebuie translatate pe terenul inadmisibilităţii sesizării ca atare, faţă de circumstanţele concrete ale prezentei sesizări, în cauză nu se conturează cu certitudine caracterul dificil al problemei de drept.

Or, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie are rolul de a facilita judecătorului eliminarea ambiguităţilor sau dificultăţilor de interpretare a unor texte de lege, ceea ce nu rezultă din actul de sesizare.

În concluzie, din modalitatea de redactare a încheierii de sesizare nu rezultă în mod clar şi neechivoc două sau mai multe variante de interpretare a textului legal, nici dificultatea ori ambiguitatea normei de drept, fiind indicată o singură soluţie ce ar putea fi adoptată în chestiunea de drept sesizată (paragraful 29 şi considerentele din paragrafele 31-37 ale prezentei decizii).

În considerarea argumentelor expuse se constată că, în prezenta cauză, cerinţa esenţială privind existenţa unei chestiuni de drept nu are în vedere o problemă de drept reală, dificilă, care să privească interpretarea diferită sau contradictorie a textului de lege invocat, ci instanţa de trimitere solicită instanţei supreme indirect să rezolve fondul cauzei deduse judecăţii, prin confirmarea punctului de vedere al instanţei de trimitere.

În consecinţă, faţă de considerentele de mai sus, rezultă că sesizarea Curţii de Apel Bucureşti – Secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal nu este admisibilă, nefiind întrunite condiţiile pentru declanşarea mecanismului de unificare a practicii judiciare reglementat de art. 519 din Codul de procedură civilă, astfel că, în temeiul art. 521 din Codul de procedură civilă,