ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5512/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5512/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată ce face

obiectul prezentului dosar, reclamanta SC R.G. SRL a solicitat, în

contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Prahova, anularea Adresei răspuns nr. A1. din

07 noiembrie 2011, prin care s-a respins ca inadmisibilă contestația formulată

de aceasta, precum și anularea în totalitate a Procesului - verbal din data de

18 octombrie 2011 încheiat de inspectorii fiscali din cadrul D.G.F.P. Prahova -

Activitatea de Inspecție Fiscală, ca fiind netemeinice și nelegale. În temeiul

art. 274 C. proc. civ., reclamanta a solicitat și obligarea intimatei la plata

cheltuielilor de judecată ocazionate cu prezentul dosar.

Pârâta a formulat întâmpinare,

prin care a invocat excepția inadmisibilității cererii.

Prin sentința nr. 47 din

13 februarie 2012 Curtea de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ

și fiscal, a admis excepția inadmisibilității formulată de pârâtă și a respins,

ca inadmisibilă, contestația formulată de reclamanta SC R.G. SRL, în contradictoriu

cu pârâta D.G.F.P. Prahova.

Pentru a pronunța această

soluție, instanța de fond a reținut că, în cazul de față, reclamanta a învestit

instanța cu o contestație având ca obiect anularea adresei răspuns nr. A1. din

07 noiembrie 2011, prin care s-a respins ca inadmisibilă contestația formulată de

aceasta, precum și anularea în totalitate a Procesului - verbal din data de 18

octombrie 2011 încheiat de inspectorii fiscali din cadrul D.G.F.P. Prahova - Activitatea

de Inspecție Fiscală, ca fiind netemeinice și nelegale, contestația fiind întemeiată

pe prevederile art. 218 C. proc. fisc.

S-a reținut de către instanță

că, analizând conținutul procesului-verbal încheiat la data de 18 octombrie 2011

de organele de inspecție fiscală, se poate constata că acestea au efectuat un control

inopinat la SC R.G. SRL Drăgănești privind neconcordanțele sumelor declarate prin

declarațiile informative cod 394 aferente perioadei 01 ianuarie 2009 - 30 iunie

2011, menționându-se existența unor suspiciuni cu privire la realitatea achizițiilor

de la anumiți furnizori, estimându-se un prejudiciu bugetului de stat în sumă de

1.324.782 RON, iar ulterior s-a emis și decizie de instituire a măsurilor asiguratorii,

respectiv la data de 20 octombrie 2011.

Instanța a apreciat că

suma de 1.324.782 RON este un prejudiciu estimat, nefiind prin urmare cert, lichid

și exigibil pentru a putea fi analizat, iar controlul efectuat a fost unul inopinat,

situație în care se impunea ca la finalizarea controlului să se emită decizia de

impunere, respectiv titlul de creanță, după care să se formuleze contestație.

A mai reținut instanța

că împrejurarea că organele de control au dispus măsuri asiguratorii nu are relevanță

în cauza de față, deoarece măsurile respective pot fi contestate pe calea contestației

la executare, potrivit art. 172 C. proc. fisc.

Ca atare, s-a apreciat

că prin procesul-verbal din data de 18 octombrie 2011, inspectorii fiscali nu au

estimat decât un prejudiciu provizoriu, că măsurile asiguratorii se pot contesta

pe altă cale, iar controlul respectiv nu a fost încă finalizat, motiv pentru care

pârâta a constatat legal că acțiunea reclamantei împotriva procesului-verbal din

data de 18 octombrie 2011 este inadmisibilă, procesul-verbal în discuție neputând

fi asimilat unei decizii de impunere.

Așa fiind, față de situația

de drept și de fapt sus-menționată, văzând și dispozițiile art. 209 C. proc.

fisc., Curtea de Apel a admis excepția inadmisibilității formulată de pârâtă și

a respins contestația, ca inadmisibilă.

Împotriva acestei hotărâri

a declarat recurs reclamanta SC R.G. SRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În motivarea recursului

declarat se arată că sentința nr. 47 din 13 februarie 2012 pronunțată de către Curtea

de Apel Ploiești în dosarul mai sus menționat este netemeinică și nelegală, hotărârea

pronunțată fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii, în cauză fiind

incidente motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 7, 8 și 9 C. proc. civ.

Recurenta arată că, în

mod greșit și fără a avea în vedere practica Înaltei Curți de Casație și Justiție,

instanța fondului a admis excepția inadmisibilității contestației formulate, apreciind

că procesul verbal încheiat în data de 18 octombrie 2011 nu ar reprezenta un act

administrativ fiscal în înțelesul art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc.

fisc.; că în mod greșit instanța de fond a apreciat că un astfel de act poate fi

contestat pe calea contestației la executare potrivit art. 172 C. proc. fisc., întrucât

procesul-verbal încheiat la data de 18 octombrie 2011 este un act administrativ

fiscal în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 și nu un act de

executare în sensul dispozițiilor art. 141 alin. (1) și art. 145 alin. (1) C.

proc. fisc.

Mai arată recurenta că

a formulat contestație împotriva adresei răspuns și a procesului-verbal încheiat

la data de 18 octombrie 2011 și nu împotriva deciziei de impunere a măsurilor asigurătorii,

astfel încât nu există nici un motiv pentru ca instanța de judecată să nu analizeze

pe fond cererea sa de chemare în judecată.

Apreciază recurenta că,

atât în ceea ce privește soluționarea contestației formulate pe rolul instanței

de judecată, cât și în ceea ce privește contestația administrativă,

respingerea acestora ca

fiind inadmisibile nu reprezintă decât un abuz și o încălcare a drepturilor prevăzute

de art. 6 din C.E.D.O. și accesul liber la justiție, iar prin nesoluționarea cererii

sale pe fond nu se face altceva decât să i se îngrădească dreptul de a-i fi analizate

susținerile sale pe fondul cauzei.

Pe fondul cauzei, recurenta

reiterează considerentele cuprinse în cererea de chemare în judecată.

Examinând cauza și sentința

atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale

incidente pricinii, inclusiv cele ale art. 304

1

C. proc. civ., Înalta

Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta

în continuare.

Instanța de control judiciar

constată că în speță nu sunt întrunite cerințele impuse de art. 304 sau art. 304

1

C. proc. civ., în vederea casării sau modificării hotărârii: prima instanță a reținut

corect situația de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză și

a realizat o încadrare juridică adecvată.

Înalta Curte are în vedere

faptul că prin acțiunea formulată în contradictoriu cu organul constatator D.G.F.P.

Prahova, reclamanta a solicitat instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța să

dispună anularea adresei răspuns nr. A1. din 07 noiembrie 2011, prin care s-a respins

ca inadmisibilă contestația formulată de aceasta, precum și anularea în totalitate

a procesului - verbal din data de 18 octombrie 2011 încheiat de inspectorii fiscali

din cadrul D.G.F.P. Prahova - Activitatea de Inspecție Fiscală, ca fiind netemeinice

și nelegale, contestația fiind întemeiată pe prevederile art. 218 C. proc. fisc.

Prin adresa nr. A1.

din 7 noiembrie 2011, pârâta a comunicat contestatoarei inadmisibilitatea contestației

formulată de aceasta împotriva procesului-verbal încheiat în data de 18

octombrie 2011, pe motiv că acesta nu reprezintă un act administrativ fiscal în

înțelesul art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc.

Analizând conținutul procesului-verbal

încheiat la data de 18 octombrie 2011 de organele de inspecție fiscală, se poate

constata că acestea au efectuat un control inopinat la SC R.G. SRL Drăgănești privind

neconcordanțele sumelor declarate prin declarațiile informative cod 394 aferente

perioadei 01 ianuarie 2009 - 30 iunie 2011, menționându-se în cuprinsul acestuia

existența unor suspiciuni cu privire la realitatea achizițiilor de la anumiți furnizori.

Organele de inspecție

fiscală au estimat un prejudiciu bugetului de stat în sumă de 1.324.782 RON, reținând

că există suspiciuni cu privire la realitatea achizițiilor de la furnizorii în discuție,

urmând a se întocmi o sesizare penală pentru începerea cercetărilor în vederea constatării

existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii de evaziune

fiscală.

Din motivele de recurs

formulate în cauză rezultă că problema de drept care se impune a fi dezlegată este

aceea a examinării caracterului de act administrativ al actelor contestate, întocmite

de organele de inspecție fiscală, prin prisma dispozițiilor art. 2 alin. (1)

lit. c) din Legea nr. 554/2004.

Potrivit art. 2 alin.

(1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 prin act administrativ se înțelege „actul unilateral

cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere

publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii,

care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice; sunt asimilate actelor

administrative, în sensul prezentei legi, și contractele încheiate de autoritățile

publice care au ca obiect punerea în valoare a bunurilor proprietate publică, executarea

lucrărilor de interes public, prestarea serviciilor publice, achizițiile publice;

prin legi speciale pot fi prevăzute și alte categorii de contracte administrative

supuse competenței instanțelor de contencios administrativ”.

Pentru a fi considerat

act administrativ, condițiile prevăzute de lege trebuie îndeplinite cumulativ, respectiv

să fie vorba de un act unilateral emis de o autoritate publică, în regim de putere

publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii,

în scopul de a da naștere, a modifica sau a stinge drepturi și obligații.

Însă, nu toate actele

unilaterale emise de autoritățile publice sunt acte administrative, ci numai cele

care sunt emise în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii

sau a executării acesteia.

În speță, adresa de răspuns

și procesul verbal de control întocmit la 18 octombrie 2011 de D.G.F.P. Prahova,

chiar dacă sunt emise de o autoritate publică, nu sunt acte administrative, deoarece

prin concluziile lor s-au prezentat niște constatări, acestea fiind acte premergătoare,

care nu produc prin ele însele efecte juridice, întrucât prin aceste înscrisuri

nu s-au dispus măsuri de virare la bugetul de stat a sumelor reprezentând prejudiciul

evaluat, deci nu s-a stabilit o creanță fiscală în sensul art. 21 din O.G. nr. 92/2003.

Astfel, Înalta Curte constată

că adresa de răspuns și procesul - verbal a căror anulare se solicită în cauză nu

au trăsăturile caracteristice ale unor acte administrative, chiar dacă emană de

la o autoritate administrativă, scopul emiterii acestora nefiind producerea de efecte

juridice de sine stătătoare specifice dreptului administrativ, ci constatarea existenței

unor fapte și împrejurări din activitatea instituției controlate, în vederea valorificării

lor de către organele fiscale competente.

Reclamanta are posibilitatea

contestării, în condițiile reglementate de O.G. nr. 92/2003, a actului administrativ

fiscal emis pe baza procesului-verbal în discuție, cu ocazia soluționării contestației

urmând să fie analizată și legalitatea operațiunii administrative care a stat la

baza emiterii sale.

Stabilirea impozitelor,

taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat se

face, potrivit art. 85 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată,

cu modificările și completările ulterioare, fie prin declarație fiscală [în condițiile

art. 82 alin. (2) și art. 86 alin. (4)], fie prin decizie de impunere emisă de organul

fiscal, în celelalte cazuri, fiind asimilate deciziilor de impunere - cum dispune

expres art. 88 C. proc. fisc. - și următoarele acte administrativ fiscale: a) deciziile

privind rambursări de taxă pe valoarea adăugată și deciziile privind restituiri

de impozite, taxe, contribuții și alte venituri ale bugetului general consolidat;

b) deciziile referitoare la bazele de impunere; c) deciziile referitoare la obligațiile

de piață accesorii; (...) e) deciziile privind nemodificarea bazei de impunere".

Prin raportare la definițiile

date de legiuitor actului administrativ și actului administrativ fiscal, Curtea

constată că procesul verbal din data de 18 octombrie 2011 emis de D.G.F.P. Prahova

- Activitatea de Inspecție Fiscală, care cuprinde doar constatări, concluzii și

propuneri, fără măsuri de sancționare și recuperare a vreunui prejudiciu, și care

nu este de natură să producă prin el însuși efecte juridice care să prejudicieze

pe reclamantă, nu reprezintă un act administrativ fiscal în sensul art. 41 C.

proc. fisc., susceptibil a fi contestat în procedura administrativă reglementată

de Titlul IX din același act normativ și ulterior, pe calea acțiunii în contencios

administrativ, ci o operațiune materială. În acest sens este și, ulterior pronunțării

deciziei nr. 2720 din 26 iunie 2008 invocată de reclamantă, jurisprudența constantă

a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal

(a se vedea, cu titlu de exemplu, decizia nr. 3536 din 16 octombrie 2008 și decizia

nr. 1480 din 18 martie 2009).

Prin procesul-verbal din

data de 18 octombrie 2011, inspectorii fiscali nu au estimat decât un prejudiciu

provizoriu, măsurile asiguratorii se pot contesta pe altă cale, iar controlul respectiv

nu a fost încă finalizat, motiv pentru care pârâta a constatat legal că acțiunea

reclamantei împotriva procesului-verbal din data de 18 octombrie 2011 este inadmisibilă,

procesul-verbal în discuție neputând fi asimilat unei decizii de impunere, astfel

cum în mod corect a reținut și instanța de fond.

Asupra unui act preparator

care stă la baza unui act administrativ instanța se poate pronunța numai în situația

în care se atacă acesta din urmă, astfel că în această etapă este inadmisibil ca

instanța să analizeze în vreun fel legalitatea procesului verbal atacat, astfel

cum în mod corect a apreciat și instanța de fond.

Referitor la susținerile

recurentei, potrivit cărora procesul-verbal în discuție produce efecte juridice,

Înalta Curte apreciază că acesta nu produce efecte deoarece nu stabilește nici un

raport obligațional între contribuabilul controlat și bugetul de stat, fiind un

act premergător unui act administrativ, nesusceptibil de a fi contestat separat

în procedura administrativ-jurisdicțională reglementată de prevederile art. 205

din O.G. nr. 92/2003.

Astfel fiind, Înalta Curte

constată că susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite.

Pentru că soluția instanței

de fond a fost pronunțată în baza unei excepții, cea a inadmisibilității, nu vor

fi analizate criticile din motivele de recurs ce vizează fondul cauzei.

Apreciind că soluția instanței

de fond este legală și temeinică, în baza art. 312 (1) C. proc. civ., raportat la

art. 20 alin. (1) și (2) din Legea nr. 554/2004, va fi respins recursul reclamantei

ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat

de reclamanta SC R.G. SRL împotriva sentinței nr. 47 din 13 februarie 2012 a Curții

de Apel Ploiești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca

nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi, 31 mai 2013.