ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2050/2010

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată la data de 13 noiembrie 2008, astfel cum a fost precizată ulterior, SC "R.M.G.C." SA a chemat în judecată A.N.A.F. și D.G.F.P. a județului Sibiu, solicitând anularea deciziei din 16 decembrie 2008, a deciziei de impunere din 23 iunie 2008, a raportului de inspecție fiscală din 20 iunie 2008 și a Dispoziției de măsuri din 20 iunie 2008. În motivarea acțiunii, reclamanta a învederat că obligațiile fiscale suplimentare stabilite prin decizia de impunere, în valoare totală de 22.356.195 RON reprezentând TVA și impozit pe profit, cu majorările de întârziere aferente celor două categorii de debite, nu sunt datorate.

Sub acest aspect, s-a arătat că societatea a mai fost supusă unei inspecții fiscale privind obligațiile bugetare datorate pentru perioada 2000 - 2004, prin raportul de inspecție fiscală din 11 februarie 2005, dispunându-se doar măsura stornării din imobilizării necorporale a unei sume, fără a se stabili și debite suplimentare. Pe de altă parte, a precizat reclamanta, prin reverificarea finalizată prin actele administrative emise în 2008 de D.G.F.P. Sibiu, cu privire la T.V.A. și impozitul pe profit pentru intervalul 2003 - 2004, s-au încălcat prevederile legale, întrucât nu au existat date suplimentare care să justifice un nou control.

În consecință, a susținut reclamanta, prin decizia de soluționare a contestației administrative - în care se consemnează că nu au putut fi identificate datele suplimentare necunoscute la prima verificare - ar fi trebuit să se dispună anularea actelor atacate și nu refacerea controlului, întrucât elementele noi care să justifice stabilirea unor obligații fiscale suplimentare, ar fi trebuit să preexiste actelor de control. Referitor la pct. 2 din Decizia nr. 420/2008, reclamanta a arătat că A.N.A.F. era competentă să se pronunțe și asupra legalității actului administrativ intitulat dispoziție de măsuri în care se reiau aceleași constatări din raportul de inspecție fiscală. În subsidiar, cu privire la acest aspect, s-a cerut a se constata existența autorității de lucru judecat întrucât, între timp contestația împotriva Dispoziției din 20 iunie 2008 a fost soluționată prin respingere de D.G.F.P.

Sibiu prin decizia din 31 iulie 2008, act ce va face obiectul unei contestații pe cale separată. Prin Sentința civilă nr. 1287 din 25 martie 2009, Curtea de Apel București, secția de contencios administrativ și fiscal, a respins excepțiile invocate de pârâte privind lipsa de interes, lipsa de obiect și inadmisibilitatea cererii și a admis în parte acțiunea. Astfel, s-a dispus anularea pct. 1 din Decizia nr. 420/2008 în privința desființării deciziei de impunere nr. x/2008 emisă în baza raportului de inspecție fiscală nr. y/2008 și a deciziei de procedare la o nouă verificare a acelorași impozite și taxe pe aceeași perioadă, precum și obligarea A.N.A.F. să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva deciziei de impunere nr. x/2008 și a raportului de inspecție fiscală nr. y/2008.

De asemenea, instanța a menținut pct. 2 din Decizia nr. 420/2008. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut în esență că A.N.A.F. a dispus în mod eronat efectuarea unei noi verificări, în loc să analizeze aspectele de fond supuse analizei prin contestație, în sensul de a se pronunța asupra susținerii privind efectele inexistenței datelor suplimentare, necunoscute de organele de inspecție fiscală la controlul efectuat în 2005 și de a analiza și aspectul privind erorile de calcul indicate în actele de control. Instanța a constatat de asemenea, ca fiind legală soluția de trimitere a contestației privind dispoziția de măsuri din 20 iunie 2008, la organul fiscal emitent. Împotriva sentinței au declarat recurs reclamanta SC "R.M.G.C." SA, precum și pârâtele A.N.A.F.

și D.G.F.P. Sibiu, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. În recursul declarat de reclamantă, s-a invocat încălcarea principiului consacrat de art. 296 teza II C. proc. civ., potrivit căruia nu se poate crea o situație mai grea părții care a formulat calea de atac. Or, instanța, deși sesizată exclusiv cu solicitarea de a fi anulată Decizia nr. 420/2008 doar sub aspectul dispunerii unei alte verificări fiscale, a decis obligarea pârâtei A.N.A.F. să soluționeze contestația administrativă pe fond, considerând implicit că obligațiile fiscale au fost stabilite corect și repunând astfel societatea la plata unor debite desființate în calea administrativă de atac. Reclamanta a cerut a se constata că instanța de fond a interpretat în mod greșit prevederile art. 105 alin. (3) teza II C. proc.

fisc., întrucât în actele de control nu au fost reținute erori de calcul care să justifice obligarea A.N.A.F. la soluționarea pe fond a contestației administrative. În consecință, s-a solicitat în recursul reclamantei ca, referitor la pct. 1 din Decizia nr. 420/2008 să se dispună doar înlăturarea dispoziției de reverificare a activității societății, urmând a se menține măsura anulării actelor de control atacate. Reclamanta a criticat și soluția de menținere a pct. 2 din Decizia nr. 420/2008, impunându-se anularea dispoziției de măsuri, ca act accesoriu raportului de inspecție fiscală și al deciziei de impunere, pentru aceleași motive pentru care A.N.A.F. a considerat că se impune desființarea actelor principale de control.

S-a invocat de asemenea, contradicția dintre dispozitivul sentinței și considerente, din motivare rezultând că s-a apreciat ca legală măsura de refacere a controlului. Reclamanta a mai arătat că, în lipsa unor date suplimentare care să justifice măsura refacerii controlului și care să fie indicate în actele administrative contestate, se impune anularea actelor de control. În recursul formulat de pârâte s-a criticat sentința sub aspectul respingerii greșite a excepției lipsei de interes a reclamantei, în condițiile în care prin Decizia nr. 420/2008 s-a dispus desființarea actelor administrative a căror anulare a solicitat-o reclamanta. Astfel, societatea fiind repusă în situația anterioară, nu justifică vătămarea, pentru a solicita anularea deciziei date în procedura administrativă.

De asemenea, pârâtele au invocat necesitatea menținerii măsurii dispuse prin pct. 1 al Deciziei nr. 420/2008, întrucât organul de soluționare a contestației a respectat prevederile art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora se poate desființa total sau parțial actul administrativ atacat, situație în care urmează a se încheia un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei date în contestație. Pârâtele au mai arătat că A.N.A.F. nu se putea pronunța asupra fondului cauzei, întrucât nu a analizat pe fond decizia de impunere, dispunându-se, urmare a constatării că nu rezultă cu claritate dacă au existat elemente noi, necunoscute la inspecția anterioară, care să justifice reverificarea, desființarea actelor administrative și refacerea controlului fiscal.

Analizând actele și lucrările dosarului în raport de motivele invocate și de prevederile art. 304 și 304 1 C. proc. civ., Curtea va constata ca fiind nefondate recursurile declarate de pârâte, justificându-se însă calea de atac promovată de reclamantă, ce urmează a fi admisă. Astfel, excepția invocată de pârâte privind lipsa de interes a societății de a solicita anularea Deciziei nr. 420/2008 a A.N.A.F. a fost corect respinsă. Întrucât soluția pronunțată în procedura administrativă a fost nu numai de desființare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, ci și de dispunere a refacerii verificării, reclamanta justifică interesul de a solicita anularea actului, potrivit art. 1 din Legea nr. 554/2004, în considerarea faptului că se consideră vătămată în drepturile sale prin supunerea la un nou control fiscal.

Cât privește susținerea pârâtelor privind greșita soluție de anulare a pct. 1 din Decizia nr. 420/2008 și de obligare a A.N.A.F. la soluționarea pe fond a contestației, acest motiv urmează a fi examinat și în raport de criticile formulate de reclamantă, care vizează aceleași aspecte. Astfel, potrivit art. 105 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, prin excepție, se poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii termenului de prescripție, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influențează rezultatele acestora. Sub acest aspect, se constată că societatea reclamantă a formulat în contestația administrativă, motive de anulare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală privind îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 105 alin. (3) C. proc.

fisc., care reglementează situația de excepție în care poate avea loc reluarea controlului. În cauză, societatea reclamantă a fost verificată cu privire la impozitul pe profit aferent perioadei 2000 - 2004, prin raportul de inspecție fiscală din 11 februarie 2005 nefiind stabilite debite suplimentare, dispunându-se doar măsura stornării din imobilizări necorporale a sumei de 3.930.366 RON. Referitor la T.V.A. aferentă intervalului 2003 - 2004, reclamanta a formulat cereri de rambursare și de compensare, urmate de controale pe linia modului de evidență, calcul și virare a taxei, finalizate prin rambursarea T.V.A. cu excepția sumelor de 4.437 RON și 403 RON, pentru care nu s-a acordat drept de deducere și respectiv, de 4369 RON, sumă pentru care organul de inspecție fiscală a stabilit că se va reporta în decontul lunii următoare.

Prin verificarea încheiată cu raportul de inspecție fiscală din 20 iunie 2008 în baza căruia s-a emis decizia de impunere din 23 iunie 2008, s-a decis, contrar celor stabilite în anul 2005, ca impozitul pe profit declarat inițial ca scutit să fie repus la plată, iar cuantumul T.V.A. de rambursat să fie modificat, reluarea controlului fiind avizată de organul competent la propunerea Direcției antifraudă fiscală. În chiar cuprinsul Deciziei nr. 420/2008 se menționează că nu se pot identifica datele suplimentare, așa cum sunt ele definite de legiuitor, necunoscute organelor de inspecție fiscală, în timpul efectuării controalelor în vederea rambursării T.V.A. și a celui finalizat prin raportul din 11 februarie 2005 care să poată justifica aprobarea reverificării impozitului pe profit și a taxei pe valoarea adăugată.

Totuși, deși Decizia nr. 420/2008 reține absența temeiului legal pentru reverificarea perioadei 2003 - 2004, dispune efectuarea unei noi inspecții fiscale, cu motivarea că reverificarea ar putea fi justificată numai în cazul în care în balanța contabilă din 31 decembrie 2004 nu ar apărea evidențiat profitul rezultat din reevaluarea creanțelor și datoriilor în valută, operațiune efectuată ulterior încheierii raportului de inspecție fiscală din 11 februarie 2005, aspect ce se poate încadra în noțiunea de date suplimentare în sensul art. 105 alin. (3) C. proc. fisc. Această măsură apare ca nejustificată în condițiile în care acest act contabil, balanța întocmită la 31 decembrie 2004, a fost analizat atât cu ocazia controlului încheiat cu raportul de inspecție fiscală din anul 2005, cât și cu prilejul întocmirii actului fiscal din 20 iunie 2008, neputând constitui motiv legal pentru a se proceda la o a treia reverificare.

Or, în raport de împrejurarea că în actele administrative întocmite în anul 2008 cu prilejul reverificării perioadei 2003 - 2004 nu au fost indicate elementele noi care să justifice refacerea controlului, critica de nelegalitate vizând încălcarea cerințelor art. 105 alin. (3) C. proc. fisc. este întemeiată, impunându-se anularea Deciziei nr. 420/2008, ca și a deciziei de impunere nr. x/2008 și a raportului de inspecție fiscală nr. y/2008. Prin hotărârea atacată, deși se reține că nu au existat elemente noi, necunoscute la controlul anterior, se dispune și obligarea A.N.A.F. să soluționeze pe fond contestația administrativă, prima instanță stabilind că trebuie analizată și cea de-a doua ipoteză prevăzută de art. 105 alin. (3) C. proc.

fisc., respectiv erorile de calcul referitoare la facilitățile fiscale acordate care au influențat rezultatul inspecției fiscale din anul 2005. Sub acest aspect, se constată că în raportul de inspecție fiscală din 2005 nu s-a reținut vreo eroare de calcul, referirile privind doar caracterul deductibil al unor cheltuieli ce au determinat stabilirea unui impozit pe profit suplimentar și respectiv, scutirea de plata T.V.A. Presupusele erori de calcul indicate de prima instanță, referitoare la facilitățile fiscale acordate, sunt de fapt constatări de fond asupra dreptului reclamantei de a beneficia de astfel de facilități, aspect ce fusese analizat în anul 2005, pentru a se putea pune în discuție reluarea controlului sub acest aspect, fiind necesară existența acelor date suplimentare din care să rezulte o altă stare de fapt decât cea inițială.

În consecință, sentința atacată apare ca nelegală și netemeinică, Curtea urmând ca, admițând recursul reclamantei, să admită în parte acțiunea și să dispună anularea actelor de control contestate, precum și a pct. 1 din Decizia nr. 420/2008 a A.N.A.F. Pentru considerentele expuse mai sus, recursurile declarate de pârâte vizând greșita anulare a pct. 1 din decizia de soluționare a contestației administrative vor fi respinse ca nefondate. În legătură cu aspectul privind pct. 2 din Decizia nr. 420/2008, Curtea constată că este legală soluția decisă de A.N.A.F. care a dispus transmiterea la D.G.F.P. Sibiu pentru soluționarea contestației împotriva dispoziției de măsuri din 20 iunie 2008, privind stornarea sumei de 1.229.569 RON din contul imobilizări necorporale și înregistrarea pe cheltuieli nedeductibile fiscal.

Astfel, organul de soluționare a contestației a făcut o corectă aplicare a dispozițiilor art. 209 alin. (2) C. proc. fisc., potrivit cărora contestațiile formulate împotriva altor acte administrative fiscale decât deciziile de impunere, actele asimilate acestora sau deciziile de regularizare a situației emise conform legislației în materie vamală, se soluționează de către organele fiscale emitente. De altfel, între timp, D.G.F.P. Sibiu a și soluționat contestația formulată împotriva dispoziției de măsuri nr. z/2008, respingând-o, însăși reclamanta menționând că va ataca acest act administrativ pe cale separată. Așadar, susținerile societății referitoare la pct. 2 din Decizia nr. 420/2008 fiind neîntemeiate, Curtea va admite în parte acțiunea, doar în sensul anulării pct. 1 din acest act administrativ, precum și al anulării deciziei de impunere nr. x/2008 și a raportului de inspecție fiscală nr. y/2008.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de reclamanta SC "R.M.G.C." SA Roșia Montană împotriva Sentinței civile nr. 1287 din 25 martie 2009 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal. Modifică sentința atacată în sensul că admite acțiunea în parte. Anulează pct. 1 din Decizia nr. 420 din 16 decembrie 2008 emisă de A.N.A.F. Anulează decizia de impunere din 23 iunie 2008 și raportul de inspecție fiscală din 20 iunie 2008, emise de pârâta D.G.F.P. a județului Sibiu. Respinge recursurile declarate de A.N.A.F. și D.G.F.P. a județului Sibiu împotriva aceleiași sentințe ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 aprilie 2010.