ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4758/2008

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin sentința civilă nr. 108 din 4 iunie 2008 a Curții de Apel Alba Iulia, a fost admisă acțiunea formulată de SC B.P. SNC TALMACIU județul Sibiu, în contradictoriu cu pârâta C.A.O.P.A.A. („Comisia”) și având ca obiect: anularea deciziei nr. 540 din 17 decembrie 2007 emisă de pârâtă, act prin care a fost respinsă contestația reclamantei la decizia nr. 429 din 21 septembrie 2007 a aceleiași pârâte.

Pentru a hotărî astfel, instanța a reținut, în fapt că: reclamanta era posesoarea unei autorizații de antrepozit fiscal emisă la 19 decembrie 2006 pentru activitatea de producție țuică și rachiuri de fructe, cu o garanție inițială de 146 Euro stabilită conform legii; că, ulterior, prin decizia nr. 429 din 21 septembrie 2007, pârâta a revocat autorizația reclamantei, pe motiv că nu a achitat garanția de 307 Euro ca fiind noul nivel legal ale acesteia . În drept, instanța reținut că, potrivit dispozițiilor Codului fiscal, activitatea de antrepozit fiscal este supusă obligației de plată a unei garanții stabilite de autoritate pe baza datelor transmise de solicitant, dar cuantumul acesteia trebuie notificat apoi antrepozitarului, conform dispozițiilor pct. 20 din Normele metodologice aprobate prin H.G.

nr. 44/2004. În speță, însă, instanța a constatat că autoritatea nu i-a notificat reclamantei noul nivel al garanției; astfel încât reclamanta nu are nici o culpă, iar revocarea autorizației sale s-a făcut nelegal. Împotriva acestei sentințe a declarat în termen recursul de față Comisia, prin mandatarul său D.G.F.P. Sibiu, cererea fiind legal scutită de plata taxei de timbru. În drept, recurenta invocă dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., arătând că sentința a fost dată cu aplicarea greșită a art. 173 și art. 189 C. fisc. și a pct. 4 2 , 9 și 20 din Normele aprobate prin H.G. nr. 44/2004, astfel cum a fost modificată prin H.G. nr. 1861/2006, precum și a dispozițiilor H.G. nr. 1579/2007.

În fapt, arată recurenta: că, începând cu data de 1 ianuarie 2007, reclamanta-antrepozitar avea dreptul ca, pe lângă „producerea de țuică și rachiuri de fructe destinate comercializării” – activitatea pentru care plătise garanția de 146 Euro – să desfășoare și activitatea de „prestare servicii către populație”; că antrepozitarul a fost înștiințat de această posibilitate și, ca urmare, și-a calculat garanția corespunzătoare noii activități la 161 Euro și a comunicat organului fiscal programul pentru noua activitate și cuantumul garanției suplimentare, prin adresa nr. 6864 din 11 aprilie 2007, dar apoi nu a achitat-o, încălcând astfel dispozițiile art. 183 lit. a) și b) C. fisc. (Legea nr. 571/2003); că sancțiunea revocării autorizației a fost legal aplicată, în aceste împrejurări de fapt, temeiul legal fiind dispozițiile nr. 189 C. fisc.

și pct. 20 alin. (16)-(18) din Normele aprobate prin H.G. nr. 44/2004, modificate. În ceea ce privește motivarea instanței că autoritatea nu și-ar fi îndeplinit obligația de notificare a antrepozitarului, recurenta arată că această obligație, instituită prin H.G. nr. 1579/2007, a intrat în vigoare abia la data de 1 ianuarie 2008, astfel încât instanța a aplicat în mod greșit, retroactiv, norme care nu erau în vigoare. Recursul se fondează , sentința urmând a fi modificată în tot, iar în fond respinsă acțiunea ca neîntemeiată, în baza art. 304 pct. 9 C. proc. civ. și pentru următoarele considerente: I În fapt: 1.Reclamanta a primit autorizația de antrepozit fiscal din 4 noiembrie 2005 pentru un „antrepozit fiscal de producție” și pentru desfășurarea activității de „producție țuică și rachiuri de fructe destinate comercializării”.

Autorizația îi dădea dreptul reclamantei să primească, să producă, să transforme, să dețină și să expedieze , după caz, produsele accizabile „țuică și rachiuri de fructe”. Pentru această autorizație reclamanta a achitat garanția de 533 lei, echivalentul sumei de 149 Euro, la 14 decembrie 2005. 2.La 19 decembrie 2006, Comisia pentru autorizarea antrepozitelor fiscale și a importatorilor de produse accizabile supuse marcării („Comisia”) a emis o nouă autorizație cu aceleași date, valabilă de la 1 ianuarie 2007 stabilind în conținutul ei și nivelul garanției la 146 Euro. 3.La 29 decembrie 2006 a intrat în vigoare H.G. nr. 1861/2006 care modifica dispozițiile H.G. nr. 44/2004 de aprobare a Normelor de aplicare a Codului fiscal (aprobat prin Legea nr. 571/2003).

Potrivit dispozițiilor pct. 7 din H.G. nr. 1861/2006, punctul 4 2 din Norme, referitor la art. 173 „Alcool etilic” C. fisc., era modificat și instituia la alineatul 1 dreptul gospodăriei individuale de a produce pentru consum propriu, din propria recoltă de fructe și struguri, țuică și rachiuri din fructe, condiționat de deținerea în proprietate de alambicuri corespunzătoare condițiilor tehnice minimale stabilite de Ministerul Agriculturii, Pădurilor și Dezvoltării Rurale . În situația în care gospodăria individuală nu deținea alambicuri, art. 4 2 alin. (9) prevedea că producția de țuică și rachiu poate fi realizată în sistem de prestări de servicii numai în antrepozite fiscale autorizate pentru producția de țuică și rachiuri.

4.Ca urmare a introducerii acestei norme noi, D.G.F.P. Sibiu, A.M.A.V.S. a înștiințat reclamanta că numai antrepozitarul fiscal autorizat pentru producția de țuică și rachiu va putea realiza producția acestora pentru gospodăriile care nu dețin alambicuri, în sistem de prestări de servicii, prin adresa nr. 555 din 15 ianuarie 2007. 5.Prin adresa nr. 718 din 16 ianuarie 2007, A.M.A.V.S. i-a notificat reclamantei obligația de a depune programul de activitate privind producerea de țuică și rachiuri din fructe în regim de prestări de servicii pentru anul 2007. 6.Cu adresa nr. 6864 din 11 aprilie 2007, reclamanta a răspuns notificării, comunicând programul de activitate estimativ pentru anul 2007 și garanția calculată de ea, de 640 lei, echivalentul a 161 Euro.

7.Prin decizia nr. 429 din 21 septembrie 2007 a D.G.F.P., A.M.A.V.S. Sibiu a fost revocată autorizația reclamantei pentru încălcarea dispozițiilor art. 183 lit. a) și e) C. fisc. și a dispozițiilor pct. 20 și 61 din Normele de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, astfel cum au fost modificate prin H.G. nr. 1861/2006. 8.La 29 octombrie 2007, reclamanta a solicitat Comisiei modificarea autorizației sale în sensul de a prevedea „producție țuica și rachiu din fructe în regim de prestări de servicii”, cu motivarea că societatea reclamantă desfășoară numai activitate de „prestări servicii”, țuica și rachiul produse nefiind comercializate de ea, astfel cum prevede în mod greșit autorizația ei.

9.La aceeași dată, societatea reclamantă formulează și contestația la decizia de revocare a autorizației, fundamentată pe trei argumente, dintre care două de ordin formal: că decizia , ca act administrativ fiscal, conform art. 41 C. proc. fisc., nu conține elementele obligatorii prevăzute de dispozițiile art. 43 din același cod; că decizia a revocat autorizația fără a avea la bază un control prealabil și un act constatator. În fond, contestatoarea susține că nu există motive de revocare a autorizației sale, întrucât a produs țuică și rachiu numai în regim de prestări servicii cu respectarea tuturor condițiilor antrepozitului fiscal, inclusiv achitarea accizelor de la 1 ianuarie 2007 și constituirea garanției legale, cu chitanța nr. 4082440 din 14 decembrie 2005. 10.La 31 octombrie 2007 reclamanta comunică din nou Comisiei că datorează o garanție de 308 Euro, cu precizarea că avea deja constituită o garanție de 535 lei, echivalentul a 146 Euro.

11.La 7 noiembrie 2007, reclamanta îi notifică aceleiași Comisii că nu a cerut niciodată o autorizație pentru producția de alcool pentru comercializare, ci doar pentru prestarea de servicii constând în: prelucrarea de fructe de la clienți și predarea produsului finit către aceștia.

12.În fine, la 17 decembrie 2007 Comisia respinge contestația prin decizia nr. 540. II Pe baza acestei situații de fapt, se impun câteva constatări, esențiale în determinarea legalității și temeiniciei actului administrativ atacat și pe care instanța de fond le-a eludat: societatea reclamantă a primit o autorizație de antrepozit fiscal pentru producția de țuică și rachiuri din fructe pe care a folosit-o ca atare și nu a contestat-o decât după revocarea ei; garanția inițială pentru acest tip de activitate fusese plătită, dar, odată cu modificarea Normelor, pentru activitatea de „prestări servicii”, pe care numai antrepozitarul autorizat pentru producție o putea exercita, era obligatorie plata unei diferențe de garanție, aferentă acestei noi activități; autoritatea i-a notificat obligația de plată antrepozitarei prin adresele nr. 554 din 15 ianuarie 2007 și nr. 718 din 16 ianuarie 2007 (aflate în dosarul de fond); reclamanta știa că are obligația de a depune o diferență de garanție de 161 Euro, pentru că ea însăși a calculat-o și a comunicat-o autorității în aprilie 2007, dar ulterior nu a achitat-o.

În conținutul acțiunii, reclamanta și-a modificat în mod esențial apărarea din contestația administrativă și a pretins, în principal, că a desfășurat dintotdeauna o singură activitate, aceea de „prestări de servicii” și că nu a cerut niciodată o autorizație pentru „producție”, astfel încât, implicit, pe baza acestui raționament, nu datorează decât o garanție, cea achitată deja în anul 2005, în cuantum de 149 Euro. În subsidiar, însă, reclamanta a sugerat că, și în ipoteza în care ar datora o garanție suplimentară ori o diferență, nu a achitat-o din culpa autorității, constând în necomunicarea cuantumului modificat. În fine, a arătat că pct. 61 din Normele aprobate prin H.G.

nr. 44/2004 nu-i sunt aplicabile, întrucât obligația comunicării informațiilor, instituită de text se aplică numai antrepozitarilor cu autorizații emise anterior datei de 31 decembrie 2006, iar autorizația sa era valabilă de la 1 ianuarie 2007. Instanța de fond a admis acțiunea pe baza susținerilor din acest subsidiar, constatând că autoritatea este în culpă pentru necomunicarea cuantumului garanției sau diferenței de garanție. III În drept, Curtea de față constată că în cauză sunt aplicabile dispozițiile Codului fiscal Titlul VII „Accize și alte taxe speciale”, Capitolul I „Accize armonizate” Secțiunea a IV-a „Regimul de antrepozitare”, art. 183, art. 185 și Secțiunea a VI-a „Obligațiile plătitorului de accize” art.198, precum și cele ale Normelor de aplicare a Codului fiscal, astfel cum au fost aprobate prin H.G.

nr. 44/2004 și modificate prin H.G. nr. 1861/2006. Astfel, potrivit pct. 20 alin. (18) din Norme (așa cum fusese el modificat prin H.G. nr. 1861/2006): „În cazul antrepozitarilor autorizați, nivelul garanției se analizează semestrial de către organul fiscal teritorial, în vederea actualizării în funcție de schimbările intervenite în volumul afacerii, în activitatea antrepozitarului sau în nivelul accizei datorate. În acest sens, antrepozitarul autorizat trebuie sa depună semestrial, pana la data de 10 a lunii imediat următoare semestrului, la autoritatea fiscală teritorială, o declarație privind informațiile necesare analizei. Cuantumul garanției stabilit prin actualizare se va comunica antrepozitarului autorizat prin decizie emisă de organul fiscal teritorial, care va face parte integrantă din autorizația de antrepozit fiscal”.

Deci, obligația autorității de a comunica prin decizie antrepozitarului cuantumul garanției actualizate este consecutivă obligației antrepozitarului de a depune la autoritatea fiscală teritorială declarația conținând informațiile necesare analizei. În speță, însă, reclamanta-antrepozitar și-a îndeplinit această obligație abia la 11 aprilie 2007, deși fusese înștiințată de schimbarea intervenită prin H.G. nr. 1861/2006 (29 decembrie 2006) și de obligația ce-i revine, prin adresa nr. 718 din 16 ianuarie 2007. Este adevărat că, în speță, autoritatea fiscală teritorială, primind programul estimativ, nu a emis imediat decizia conținând cuantumul garanției stabilit prin actualizare, ci, la 21 septembrie 2007, decizia de revocare a autorizației; iar problema juridică ce se pune în cauză este dacă, procedând în acest mod, autoritatea i-a vătămat antrepozitarului vreun drept, în condițiile în care aceasta din urmă nu a achitat diferența de garanție.

Răspunsul este negativ, pe de o parte pe temeiul formal al respectării de către antrepozitar a termenului prevăzut de alin. (18). Pe de altă parte, pe temeiul de fond al dreptului ocrotit prin această normă. Dispozițiile alin. (18) au ca scop stabilirea cuantumului garanției actualizate pe baza datelor furnizate chiar de către antrepozitar, care realizează o auto-evaluare, o estimare subiectivă în sens larg. Decizia ulterioară a autorității fiscale, de stabilire a cuantumului garanției, poate confirma estimarea antrepozitarului, dar, în principiu, o și poate infirma, prin stabilirea unei garanții diferite, mai mari. În situația în care decizia menține estimarea antrepozitarului, caracterul ei este pur formal, astfel încât constituirea garanției anterior emiterii deciziei nu-l afectează cu nimic pe acesta.

Problema esențială este dacă obligația antrepozitarului de a constitui garanția suplimentară poate deveni exigibilă în lipsa deciziei care o stabilește, de la ce dată și ce consecințe are neachitarea ei în termen. În speță, antrepozitarul a comunicat cu întârziere programul estimativ și cuantumul estimat cu revocarea autorizației pentru acest lucru. Până la emiterea deciziei de revocare, antrepozitarul nu a fost diligent în îndeplinirea obligației de plată a garanției și nici ulterior, deși printr-o adresă din 31 octombrie 2007 a recunoscut că datorează o garanție totală de 308 Euro care o include pe cea achitată inițial, de 146 Euro.

Refuzul de achita diferența de garanție justifică, astfel, respingerea contestației de către Comisia din cadrul Ministerului Economiei și Finanțelor și menținerea deciziei de revocare a autorizației, cu atât mai mult cu cât antrepozitara a avut în permanență o atitudine contradictorie, oscilantă, negînd și recunoscând, succesiv, obligația de plată a garanției suplimentare.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de pârâtul Ministerul Economiei și Finanțelor, Comisia pentru Autorizarea Operațiunilor de produse supuse accizelor armonizate împotriva sentinței civile nr. 108/F/CA/2008 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal. Modifică, în tot, sentința atacată și, în fond, respinge acțiunea, ca neîntemeiată. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 16 decembrie 2008.