ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1098/2022

Ședința publică din data de 24 februarie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, data de 03.12.2018, sub nr. x/2018, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice și Direcția Generala Regională a Finanțelor Publice Brașov, anularea Deciziei nr. 85/P/19.11.2018, a Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018, a Raportul de inspecție economico-financiară nr. 154/31.07.2018 și a Procesului-verbal nr. x/2018.

În temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, a solicitat și suspendarea executării Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018 până la soluționarea definitivă a cauzei, cu cheltuieli de judecată.

Prin încheierea de ședință din data de 26 martie 2019, Curtea a dispus, în baza art. 413 alin. (1) pct. 2 C. proc. civ., suspendarea judecării acțiunii până la soluționarea definitivă a Dosarului penal nr. x/2018 înregistrat la Tribunalul București.

Prin Decizia nr. 3888 din 12 septembrie 2019 Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul declarat de către reclamantă împotriva acestei încheieri, pe care a casat-o și a dispus continuarea judecății.

2.1. Prin încheierea de ședință din 12 mai 2020, Curtea a respins proba cu expertiză contabilă solicitată de reclamanta S.C. A. S.R.L., apreciind că, în raport cu motivele de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată, cu situația de fapt reținută în decizia obligatorie contestată, cu privire la înregistrarea în contabilitate a costurilor ca urmare a externalizării unor activități de către societatea reclamantă, considerată de organul fiscal fără scop economic, precum și în ceea ce privește caracterul nejustificat al unor legitimații de călătorie/abonamente eliberate către societățile din grup și influența acestor chestiuni asupra TUI, și cu obiectivele propuse, astfel cum ele au fost detaliate în vol. V al dosarului, proba nu este concludentă și nici utilă soluționării cauzei.

În aceeași ședință de judecată, reclamanta a formulat cerere de recuzare.

2.2. Prin încheierea de ședință din 14 mai 2020, Curtea a respins cererea de recuzare a judecătorului învestit cu soluționarea cauzei, ca nefondată.

2.3. În ședința de judecată din 26 mai 2020, reclamanta a formulat cerere de suspendare a judecății în temeiul art. 413 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ. până la soluționarea Dosarului nr. x/2017 al Curții de Apel Brașov.

Prin încheierea de ședință din 23 iunie 2020, Curtea a respins cererea de suspendare a judecării cauzei formulată de reclamantă, apreciind că dezlegarea prezentei cauze nu depinde, în mod direct, de soluția ce urmează a se pronunța în dosarul menționat.

2.4. Prin sentința civilă nr. 47 din 22 iulie 2020, Curtea a respins acțiunea reclamantei S.C. A. S.R.L., vizând atât anularea actelor atacate, cât și suspendarea executării Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018 întemeiate pe art. 15 din Legea nr. 554/2004.

Împotriva acestor hotărâri, reclamanta A. S.R.L. a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 1, 5, 6 și 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii pronunțate și, în principal, trimiterea cauzei spre rejudecarea instanței de fond, sau, în subsidiar, rejudecând pe fond, admiterea acțiunii, astfel cum a fost formulată și modificată.

În motivarea recursului, recurenta reclamantă a arătat, în esență următoarele:

Motivele de nelegalitate ale hotărârii instanței de fond:

În ceea ce privește incidența art. 488 pct. l C. proc. civ.:

Arată cu privire la acest motiv de recurs că, sintagma legiuitorului "alcătuirea instanței" implică atât nerespectarea normelor privind compunerea instanței, cât și pe acelea referitoare la constituirea instanței.

Referitor la greșita compunere a instanței, se are în vedere atât alcătuirea acesteia cu un număr necorespunzător de judecători, cât și cu judecători care se aflau într-o situație de incompatibilitate, aceasta, deoarece textul de lege nu-și restrânge aplicabilitatea la încălcarea dispozițiilor privind alcătuirea instanței cuprinse în legea de organizare judecătorească, ci se referă la orice situație în care instanța nu a fost alcătuită potrivit legii, fie a celei de organizare judecătorească, fie a celei de procedură.

În acest sens, a formulat cerere de recuzare a completului întemeiat pe dispozițiile în temeiul art. 42 alin. (1) pct. 13 din C. proc. civ., soluționată prin încheierea din 14.05.2020

Instanța a refuzat efectiv să judece, antepronunțându-se asupra soluției. În soluționarea cererii de recuzare, completul investit cu aceasta cerere a arătat ca și-au întemeiat recuzarea pe faptul că, li s-a respins proba cu expertiza. Este eronat. Cererea de recuzare a vizat faptul că, instanța s-a antepronunțat refuzând efectiv să mai administreze vreun act de procedura sau vreo probă care să lămurească cauza, raționamentul său fiind expus în încheierea prin care s-a dispus suspendarea.

Instanța nu avea cum să judece imparțial si obiectiv cauza în continuare, astfel că, deveneau incidente dispozițiile art. 42 alin. (1) pct. 13, recuzarea fiind respinsă în mod greșit, în opinia sa.

În ceea ce privește temeiul prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ.:

Apreciază că hotărârea este criticabilă sub aspectul încălcării de către instanță a regulilor de procedură a căror nerespectarea atrage sancțiunea nulității.

Motivarea respingerii expertizei specialitatea contabilitate inclusă în încheierea din 12.05.2020 denotă neînțelegerea cauzei, fiind evident ca această cauză nu se poate soluționa fără expertiză.

Instanța susține, în motivarea respingerii probei că, are în vedere "înregistrarea în contabilitate a unor costuri ca urmare a externalizării unor activități de către societatea reclamantă", pentru ca în hotărâre să susțină că, de fapt nu înregistrarea în contabilitate este contestată și realitatea operațiunilor. Se mai susține că, nu ar fi contestat cuantumul sumelor stabilite în actul administrativ atacat.

Susținerile din hotărâre sunt străine de apărările sale și de conținutul obiectivelor propuse și chiar explicitate prin nota de ședința. În mod evident a contestat atât cuantumul cât și realitatea stabilirii acestora sume, însă, instanța a refuzat să judece cauza.

Or, existând dosarul preturilor de transfer, expertul putea și trebuia să verifice aceste chestiuni, ignorate de către instanta.

Concluzionând sub aspectul nelegalitatii administrării probelor, susține că, în lipsa expertizei, instanța nu aveam cum să verifice susținerile sale, astfel că, proba era necesară, pertinentă și utilă soluționării cauzei.

În ceea ce privește greșita respingere a cererii de suspendare a judecații până la soluționarea acțiunii având ca obiect situația juridică a RIF x/2016 și Deciziei de impunere x/2016, decelată prin încheierea din 23.06.2020

Si aceasta cerere a fost greșit soluționată de către instanța, căci întreg raționamentul actelor administrative fiscale ce fac obiectul prezentei acțiuni se întemeiază pe reținerile din RIF x/2016 SI DECIZIEI 135/2016, așa cum de altfel retine și instanța prin sentința atacata prin prezentul.

În raport de situația juridică născută în urma decizie ÎCCJ 3205/07.07.2020, instanța trebuia să aibă în vedere că, judecata prezentei pricini depinde de soluția ce o va pronunța instanța în acțiunea în anulare a DECIZIEI 135/2016 și RIF x/2016.

În ceea ce privește temeiul prevăzut de art. 488 pct. 6 C. proc. civ.:

Cu referire la considerentele vizând soluția de respingere a acțiunii în anularea dispoziției obligatorii atacate, Înalta Curte urmează să aibă în vedere că judecătorul fondului a redat conținutul raportului de inspecție economico financiara, a făcut trimitere la încheierea unor acte administrative fiscale ce fac obiectul analizei instanțelor de judecata- respective actele emise de direcția antifraudă, actele care privesc alte societăți comercială, și care împreună au stat la baza RIF x/2016, care la rândul său a stat la baza emiterii RIF din această cauză și a dispoziției obligatorii din prezenta acțiune., pentru a concluziona apoi, din aceste constatări faptice, că sunt nefondate apărările reclamantei referitoare la toate excepțiile invocate dar si la fond. a mai făcut trimitere prima instanță la existenta dosarului penal x/2018

Este evident că, motivarea instanței de fond nu oferă niciun reper de analiză a raționamentului logico-juridic al judecătorului cauzei, pentru a se verifica dacă soluția pronunțată se sprijină pe argumente de fapt și de drept relevante, reținute după luarea în considerare a susținerilor ambelor părți.

În mod evident, prin omisiunea instanței de a examina și cerceta, în mod efectiv, prin considerentele hotărârii atacate, în integralitate motivele de fapt și de drept invocate de recurentă în susținerea cererii, precum și de a arăta, în mod concret, care au fost argumentele care au stat la soluției litigiului, au fost nesocotite dispozițiile legale și a fost încălcat dreptul recurentei la un proces echitabil.

Prin urmare, fiind vorba despre o nemotivare a soluției pronunțate de către judecătorul fondului, soluția care se impune este cea de casare a hotărârii atacate, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe, pentru a analiza toate motivele de fapt și de drept ale părților litigante, cuprinse în actele procedurale depuse de acestea la dosar, cu luarea în considerare a probelor ce se impun și arătarea concludentei și pertinenței acestora în dezlegarea cauzei

În ceea ce privește incidența în cauză a motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.:

Critică soluția instanței de apel întemeiată pe prevederile art. 488 pct. 8 noul C. proc. civ. având în vedere că, hotărârea a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept procesual și material.

Soluția instanței de fond, vădește aplicarea greșita a normelor de drept material si procesual, atât in ceea ce privește modul de dezlegare a aspectelor procedurale dar si a chestiunilor de fond, in esența ei.

Curtea a reținut greșit că modalității de realizare a inspecției economico-financiară la reclamanta A. S.R.L. sunt aplicabile prevederile art. 3 punctul 4, punctul 5 lit. f) și art. 6 lit. e) din O.U.G. nr. 94/2011 și că reclamanta A. S.R.L. gestionează fonduri publice și astfel îi sunt aplicabile O.U.G. nr. 119/1999. În cazul concret al A. S.R.L., prin raportare la agenții economici care primesc subvenții/compensații de la bugetul de stat, sunt aplicabile prevederile coroborate ale art. 2 alin. (1) lit. c), art. 3 punctul 4 (teza a 4 a) și punctul 5 lit. f), art. 6 lit. d) din O.U.G. nr. 94/2011, art. 3 alin. (6) și alin. (7) din Ordinul comun al Ministerului Transporturilor și Ministerul Finanțelor Publice nr. 504/501/2005.

Curtea, a reținut greșit că organele de inspecție economico-financiară au competență materială și procedurală și susținerea constatărilor cu invocarea unor acte normative, precum:

- Verificarea respectării/nerespectării O.G. nr. 89/2003 privind alocarea capacităților de infrastructură feroviară, tarifarea utilizării infrastructurii feroviare și certificarea în materie de siguranță.

În raport de faptul că aceasta reprezintă cadrul general privind principiile și procedurile după care se va ghida administratorul infrastructurii feroviare pentru stabilirea și perceperea tarifului utilizării infrastructurii feroviare (TUI) și organizarea certificării siguranței circulației feroviare, iar nerespectarea acesteia se sancționează contravențional de către Consiliul de supraveghere sau personal abilitat de Consiliul Concurenței (art. 34), se poate deduce fără niciun dubiu că acestea nu au legătură cu stabilirea unor creanțe bugetare, în temeiul motivării în fapt și în drept a actului administrative economico-fi nane iară.

- verificarea îndeplinirii Contractului de servicii publice aprobat H.G. nr. 74/2012 privind aprobarea contractelor de servicii publice în transportul feroviar de călători pentru perioada 2012-2015.

În raport de prevederile art. 15 din contract, rezultă că răspunderea contractuală este în sarcina părților din acest contract, iar în cazul apariției unor situații neprevăzute părțile se vor întâlni și vor analiza soluționarea, obligându-se una față de alta la rezolvare lor și deasemenca să repare prejudiciului cauzat ca urmare a neexecutării/executării necorespunzătoare sau cu întârziere a obligațiilor contractului.

Deasemenea, potrivit art. 18 se prevede că orice litigii izvorâte din încheierea, executarea, modificarea, încetarea și interpretarea clauzelor prezentului contract se rezolvă pe cale amiabilă, în ca contrar litigiile vor fi rezolvate de instanțele judecătorești competente.

În consecință, ANAF - Inspecția economico-financiară fiind un terț în raport cu acest contract nu are nici o competență de a analiza îndeplinirea contractului, iar potrivit art. 1281 din Legea 134/2010 privind C. proc. civ., contractul îi este opozabil, ceea ce înseamnă că este ținută să nu facă nimic de natură să împiedice desfășurarea normală a efectelor operațiunii juridice, în speță să sugereze neexecutarea conformă.

Curtea, de asemenea, a reținut greșit că analizarea îndeplinirii obiectivelor Contractelor de servicii publice în transportul feroviar de călători pentru 2012-2015 aprobate prin H.G. nr. 74/2012 au fost în responsabilitatea ANAF- Direcțiile Antifraudă și Direcțiile Generale Regionale a Finanțelor Publice- Administrația Finanțelor publice, numai ca în raport de prevederile art. 15 și 18 din contract rezultă necompetența materială și procedurală a inspectorilor fiscali și a contenciosului administrativ fiscal, așa cum a arătat și mai sus.

Curtea a emis un raționament nelegal susținând ca refuzul dosarului prețurilor de transfer, prin care se justificau potrivit normelor legale prețurilor din tranzacțiile cu persoanele afiliate, este justificat din moment ce aceste prețuri aveau la bază externalizarea activităților conexe în discuție.

Curtea, prin motivarea măsurilor nr. 1 și 2, a reținut greșit că compensația/subvenția reprezintă cheltuielile nereale/nejustificate astfel redenumite de inspecția economico-financiară pentru a crea aparența de veridicitate și legalitate a actelor administrative, pe fond acestea reprezentând cheltuieli nedeductibile pentru determinarea impozitului pe profit. De asemenea, că realizarea călători-km se analizează prin prisma unor presupuse nereguli constate la beneficiarii documentelor de călătorie.

În ceea ce privește neaplicarea prevederilor Codului de procedură fiscală aprobat prin O.G. nr. 92/2003, în ceea ce privesc aspecte care privesc depășirea duratei de realizare a inspecției economico-financiare și emiterea actului administrativ contestate de recurentă, dar care sunt perfect aplicabile atunci când în discuție este actul administrativ fiscal ca bază pentru motivarea actului administrativ emis de inspecția economico-financiară, apreciază că motivarea Curții este lipsita de fundament, astfel că, hotărârea a fost data cu încălcarea si aplicarea greșita a normelor de drept procesual și material.

Este nelegală soluția primei instanțe în ceea ce privește cererea de suspendare întemeiată pe prevederile art. 15 din Legea 554/2004

Prin acțiunea introductivă a înțeles să învestească Curtea și cu o cerere de suspendare întemeiată pe prevederile art. 15 din Legea nr. 554/2004. Subliniază că, în cauza pendinte, a demonstrat îndeplinirea condițiilor formale de admisibilitate a cererii caci am consemnat cauțiunea în cuantumul fixat de instanța de judecata si am depus si dovada plângerii prealabile.

Pentru toate considerentele expuse, având în vedere argumentele de drept prezentate, solicită să se dispună admiterea recursului, urmând a dispune în consecința celor solicitate.

În drept, recursul a fost întemeiat pe prevederile art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 497 C. proc. civ. .

Legal citată, intimata pârâtă D.G.R.F.P. Brașov în nume propriu și pentru Ministerul Finanțelor Publice a depus întâmpinare la dosar, prin care a invocat excepția nulității recursului pentru nemotivare, iar pe fond, s-a solicitat respingerea recursului ca neîntemeiat.

În drept, întâmpinarea a fost întemeiată pe prevederile art. 205, 488 alin. (1) pct. 1, 5, 6 și 8 din C. proc. civ. Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată următoarele:

Cu privire la recursul formulat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva încheierii din 14 mai 2020:

Recurenta reclamantă și-a întemeiat recursul pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ., criticile vizând greșita compunere a instanței, în sensul că, a formulat cerere de recuzare a completului care a soluționat cauza, în opinia sa, cerere de recuzare fiind respinsă în mod greșit.

Înalta Curte de Casație și Justiție reține că, aceste critici sunt neîntemeiate, întrucât cererea de recuzare a fost soluționată printr-o corectă aplicare a dispozițiilor art. 42 alin. (1) pct. 13 C. proc. civ. .

Astfel, constată că, prin încheierea din data 14 mai 2020, pronunțată în dosarul nr. x/2018 al Curții de Apel Brașov a fost respinsă cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., privind recuzarea doamnei judecător B., ca nefondată.

Avându-se în vedere că, soluția dată cererii de recuzare, precum și motivarea acesteia întrunesc exigențele legale, motivul de recurs invocat de recurenta reclamantă, întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ., este nefondat.

Cu privire la recursul formulat de recurenta reclamantă împotriva încheierii din 23 iunie 2020 ale Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal pronunțate în Dosarul nr. x/2018, Înalta Curte de Casație și Justiție reține că este neîntemeiat, urmând a fi respins.

Recurenta a susținut în esență că, "cererea de suspendare a fost soluționată greșit de instanță, întrucât, întreg raționamentul actelor administrative fiscale ce fac obiectul prezentei acțiuni se întemeiază pe reținerile din RIF x/2016 și deciziei 135/2016, așa cum a reținut, de altfel, și instanța, prin sentința recurată", fiind astfel incident, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

Înalta Curte constată că, prin încheierea din 23 iunie 2020, recurată în prezenta cauză, a fost respinsă cererea de suspendare a judecării cauzei formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în temeiul art. 413 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ., întrucât, verificându-se obiectul dosarului nr. x/2017, invocat de către reclamantă ca temei al suspendării judecării prezentului litigiu, instanța a constatat că, nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 413 C. proc. civ., respectiv, dezlegarea cauzei nu depinde, în mod direct, de soluția ce urmează a se pronunța în dosarul invocat.

Raportat la dispozițiile articolului 413 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ., care prevede că, "instanța poate suspenda judecata, când dezlegarea cauzei, depinde, în tot sau în parte, de existența ori inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți", instanța de control judiciar reține legalitatea încheierii recurate, dat fiind faptul că, legiuitorul a conferit un caracter facultativ instituției suspendării judecății cauzei, prevăzută de acest text de lege, iar pe de altă parte, judecătorul fondului a apreciat întemeiat, raportat la obiectul dosarului nr. x/2017 al Curții de Apel Brașov, că soluționarea prezentului dosar nu depindea de soluționarea dosarului mai sus menționat.

Așa fiind, Înalta Curte reține că, susținerile recurentei privind faptul că, prima instanță ar fi încălcat normele de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității, astfel cum este reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât nu ar fi suspendat judecată cauzei până la soluțoinarea definitivă a cauzei nr. 379/64/2017 al Curții de Apel Brașov, sunt neîntemeiate.

Cu privire la recursul formulat împotriva împotriva încheierii din 12 mai 2020, Înalta Curte de Casație și Justiție reține că este fondat, astfel că îl va admite, avându-se în vedere următoarele aspecte:

Criticile recurentei au fost întemeiate pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. - încălcarea de către prima instanță a regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității hotărârii - criticile recurentei-reclamante referindu-se în concret la nelegala respingere a probei cu expertiza tehnică financiar contabilă, care să lămurească pe deplin starea de fapt, prin încheierea recurată.

Motivând respingerea cererii, instanța de fond a reținut că obiectivele propuse nu sunt utile soluționării cauzei, întrucât acestea vizează aspecte fiscale, și nu aspecte economico financiare.

Contrar celor reținute de judecătorul fondului, Înalta Curte constată că proba cu expertiză financiar contabilă este admisibilă potrivit art. 255 C. proc. civ., fiind de natură să conducă la soluționarea procesului.

Întrucât recurenta reclamantă a contestat, prin cererea de chemare în judecată, atât cuantumul cât și realitatea sumelor stabilite prin dispoziția contestată, instanța de fond trebuia să examineze argumentele recurentei reclamante în legătură cu operațiunile derulate cu persoanele afiliate, proba cu expertiză financiar contabilă, servind scopului de a lămuri împrejurări de natură să stabilească dacă recurenta reclamantă a acționat pentru reducerea costurilor de transport sau dimpotrivă, pentru maximizarea nivelului cheltuielilor, așa cum se susține în dispoziția contestată.

Respingerea probei cu expertiză financiar contabilă menită să conducă la lămurirea situației de fapt economico financiare a condus la încălcarea dreptului la un proces echitabil al recurentei reclamante, care include și dreptul de a beneficia de administrarea unei expertize de specialitate realizată de experți judiciari, din afara autorității intimate.

Cu privire la recursul formulat de recurenta reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 47 din 22 iulie 2020 pronunțată în dosarul nr. x/2018 al Curții de Apel Brașov, Înalta Curte de Casație și Justiție reține că, este întemeiat în limita și pentru următoarele considerente:

Recurenta reclamantă și-a întemeiat recursul pe motivele de casare prevăzute art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. - când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei; art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.- când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Cu privire la criticile întemeiate pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte reține că, sunt întemeiate, urmând a fi admise, avându-se în vedere că, soluția de respingere a acțiunii în anulare a actelor administrative, în ceea ce privește fondul criticilor privind măsurile contestate de către recurenta reclamantă în prezenta cauză este nemotivată. Astfel, soluția pronunțată în fond se bazează pe considerente care nu analizează și nu stabilesc aspectele esențiale ale cauzei, soluționarea realizându-se formal, situație echivalentă cu cea a nesoluționării fondului, impunându-se casarea în parte a sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță, ocazie cu care, se impune efectuarea unei expertize financiar contabile, care să lămurească aspectele contestate de recurentă, așa cum s-a reținut anterior, la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. .

Sub aspectul soluției de respingere a acțiunii în anulare a actelor administrative, în ceea ce privește fondul criticilor privind măsurile contestate Înalta Curte constată că motivele expuse în cuprinsul sentinței recurate nu fac dovada faptului că judecătorul fondului a analizat, în mod efectiv, argumentele expuse de părți cu privire la aplicarea prevederilor legale incidente, raportat la elementele de fapt relevante în speță.

Motivarea este un element esențial al hotărârii judecătorești, constituind o premisă a exercitării corespunzătoare de către instanța superioară a atribuțiilor de control judiciar.

Obligativitatea motivării hotărârilor judecătorești constituie o condiție a procesului echitabil, garantat de art. 21 alin. (3) din Constituția României și art. 6 alin. (1) din C.E.D.O., drept care nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt în mod real examinate de către instanța sesizată.

Principiul general consacrat de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. impune în sarcina primei instanțe obligația de motivare a hotărârii pronunțate, în sensul de prezenta "motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților".

Referitor la criticile recurentei întemeiate pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.:

Cu privire la următoarele critici întemeiate pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reține că, sunt neîntemeiate, urmând a fi respinse:

În ceea ce privește criticile vizând soluția de respingere a cererii de suspendare executare act administrativ, Înalta Curte le va respinge, avându-se în vedere următoarele aspecte:

Referitor la cererea de suspendare executare act administrativ, se reține că, instanța de fond, în mod temeinic și legal a constatat, din interpretarea coroborată a art. 14 si 15 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, că, în cazul în care se contestă un act administrativ, instanța poate să dispună suspendarea executării acestuia "în cazuri bine justificate" si "pentru prevenirea unei pagube iminente". Potrivit Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cazurile bine justificate reprezintă acele împrejurări legate de starea de fapt si de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ, iar paguba iminentă consta în prejudiciul material viitor si previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă grava a funcționării unei autoritar publice sau a unui serviciu public, astfel cum se prevede prin art. 2 lit. t) și ș).

Pe fondul cererii de suspendare, instanța de fond în mod corect a constatat că, motivele de nelegalitate invocate de recurenta reclamantă și analizate detaliat anterior nu sunt fondate și nu se circumscriu cazului bine justificat, prevăzut de legiuitor, astfel că, nefiind îndeplinită una dintre condițiile cumulative prevăzute de legiuitor pentru acordarea beneficiului suspendării executării Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018, instanța de fond nu a mai analizat dacă este îndeplinită cea de-a doua condiție, a pagubei iminente, aceasta analiza neavând nicio finalitate practică.

În ceea ce privește criticile recurentei privind fondul cauzei, și anume susținerile vizând nemotivarea deciziei nr. 85/P/19.11.2018, Înalta Curte reține, contrar susținerilor recurentei reclamante, că instanța de fond în mod corect a constatat că, organul competent să soluționeze plângerea prealabilă formulată de către reclamanta împotriva Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018, în condițiile art. 23 din O.U.G. nr. 94/2011, a respectat dispozițiile art. 41 alin. (2)-(5) din H.G. nr. 101/2012, care reglementează conținutul deciziei de soluționare a plângerii: preambulul, considerentele si dispozitivul, iar din punct de vedere formal conținutul deciziei, s-a constatat că, decizia nr. 85/P/19.11.2018 cuprinde denumirea organului învestit cu soluționarea, numele sau denumirea contestatorului, sediul social al contestatorului, numărul de înregistrare a plângerii prealabile la organul de inspecte economico-financiară, obiectul cauzei, precum și sinteza susținerilor părților (preambul), motivele de fapt și de drept care au format convingerea organului de soluționare competent în emiterea deciziei (considerentele), soluția pronunțată, calea de atac, termenul în care aceasta poate fi exercitată și instanța competentă (dispozitivul).

Nici criticile vizând greșita respingere, ca inadmisibila, a plângerii formulată de recurenta reclamantă împotriva procesului-verbal nr. x/31.07.2018 nu este întemeiată.

În acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte reține că, acest act a fost emis în condițiile art. 20 din O.U.G. nr. 94/2011 și reprezintă, conform dispozițiilor art. 22 din H.G. nr. 101/2012, "actul de control care se întocmește în situațiile prevăzute la art. 20 alin. (1) din Ordonanța de urgentă a Guvernului nr. 94/2011". Potrivit aceleiași norme procesul-verbal cuprinde constatările echipei de inspecție economico-fmanciară care "trebuie să fie precise, bazate pe date și documente, expuse clar, concis și să confirme motivul de fapt și temeiul de drept care au stat la baza fundamentării fiecăreia. Se nominalizează, acolo unde legea prevede, persoanele în sarcina cărora s-a reținut răspunderea pentru faptele constatate. La procesul-verbal se anexeaza dupa caz, situatii, tabele, documente certificate, note explicative".

Așadar, în raport de aceste dispoziții legale, coroborate cu cele ale art. 28 alin. (1) și (5) și art. 34 alin. (3) din H.G. nr. 101/2012, care stabilesc natura juridică de act administrativ exclusiv pentru dispoziția obligatorie, în mod corect, instanța a reținut că, organul care a soluționat plângerea prealabilă a stabilit că procesul-verbal nr. x/31.07.2018 nu reprezintă un act administrativ, în sensul art. 2 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, ci reprezintă exclusiv un act de sesizare al organelor de cercetare penală, act ce consemnează o stare de fapt si punctul de vedere al echipei de inspecție economico-financiară, act exclus controlului exercitat de instanța de contencios administrativ.

Sunt neîntemeiate criticile recurentei privind Dispoziția obligatorie nr. 57/31.07.2018 și Raportul de inspecție economico-fmanciară nr. 154/31.07.2018, prima critica formulată vizând nemotivarea acestora.

Contrar acestor susțineri, în mod corect, prima instanță a reținut că, organul de inspecție economico-financiară a respectat din punct de vedere formal prevederile art. 20 din H.G. nr. 101/2012, care reglementează cuprinsul raportului de inspecție economico-financiară: constatările echipei de control, care trebuie să fie "precise, bazate pe date si documente, eliminându-se orice elemente și descrieri personale, inutile si neconcludente. Pentru deficiențele constatate, se consemnează în mod obligatoriu actele normative încălcate, cu stabilirea influențelor financiare și bugetare nefavorabile și cu nominalizarea persoanelor răspunzătoare de nerespectarea prevederilor legale, precum și funcțiile acestora", sa aibă ca anexe "situații, tabele, documente, note explicative necesare susținerii constatărilor si alte tipuri de acte de control", să consemneze "punctele de vedere înscrise în notele explicative date de către reprezentanții operatorului economie sau angajații acestuia, în legătură cu obiectul inspecției economico-financiare, care contribuie la stabilirea unor elemente relevante din activitatea operatorului economic"și să fie anexat la dispoziția obligatorie.

De asemenea, în mod legal a reținut prima instanță că, au fost respectate dispozițiile art. 28 din H.G. nr. 101/2012, care reglementează conținutul dispoziției obligatorii, ca act administrativ emis de organele de inspecție economico-financiară în aplicarea prevederilor legale privind obligativitatea operatorului economic de a îndeplini masurile stabilite, respectiv: denumirea organului de inspecție economico-financiară emitent; data la care a fost emisă și data de la care își produce efectele; datele de identificare a operatorului economic sau a persoanei împuternicite de acesta, după caz; măsurile dispuse pentru fiecare deficiență constatată, persoanele responsabile și termenele de îndeplinire a acestora; motivele de fapt și temeiul de drept; contul în care operatorii urmează să plătească sumele stabilite în sarcina acestuia; numele si semnătura persoanelor împuternicite ale organului de inspecție economico-financiară, potrivit legii; ștampila organului de inspecție economico-financiară emitent; posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a plângerii prealabile și organul de inspecție economico-financiară la care se depune aceasta.

Faptul ca emitentul nu a avut în vedere susținerile, explicațiile si apărările pârâtei, nu poate fi sancționată cu nulitatea actului, asa cum solicita reclamanta, de vreme ce instanța de contencios administrativ poate analiza aceste susțineri, motivele de fapt si de drept prezentate în dispoziția obligatorie fiind prezentate de o maniera ce permite exercitarea controlului judiciar.

Neîntemeiate sunt și criticile referitoare la necompetența organelor de control, dat fiind faptul că, în ceea ce privește competența organului de inspecție economico-financiară, instanța de fond, în mod corect a reținut că, această activitate este expres definită de art. 3 pct. 4 din O.U.G. nr. 94/2011 ca fiind "activitatea de control prin care se verifică modul de implementare a măsurilor de creștere a veniturilor, de reducere a cheltuielilor și de diminuare a arieratelor, respectarea reglementarilor economico-financiare și contabile precum și fundamentarea și justificarea sumelor acordate de la bugetul general consolidat pentru subvenționarea unor produse sau susținerea unor activități, stabilind erori și deficiențe în activitatea economico-financiară pentru a le remedia și a le evita în viitor, precum și stabilirea obligațiilor către bugetul general consolidat, cu excepția celor fiscale".

De asemenea, potrivit art. 3 pct. 5 lit. f) din același act normativ referit, noțiunea de operator economic include "alți operatori economici, indiferent de forma de proprietate, pentru fundamentarea și justificarea sumelor acordate de la bugetul general consolidat", iar potrivit art. 6 lit. e) "organele de inspecție economico-financiară au următoarele atribuții: e) verifică la operatorii economici modul de organizare si exercitare a controlului intern și controlului financiar preventiv".

Din interpretarea coroborată a acestor dispoziții, reiese că, în mod corect instanța de fond a constatat că, organele de inspecte economico-financiară au competența de a verifica la o societate cu capital privat, care beneficiază de sume acordate de la bugetul general consolidat pentru subvenționarea unor produse sau susținerea unor activități, dacă aceasta respectă prevederile legale privind controlului intern și controlului financiar preventiv.

În ceea ce privește aplicabilitatea O.U.G. nr. 119/1999, se reține că, scopul acestui act normativ este definit la art. 1 - "Prezenta ordonanță reglementează controlul intern/managerial, inclusiv controlul financiar preventiv la entitățile publice, cu privire la utilizarea fondurilor publice și administrarea patrimoniului public cu eficiență, eficacitate și economicitate" și, raportat la dispozițiile art. 2 lit. m) coroborate cu art. 9 si 10 din același act normativ, reiese că, recurenta reclamantă, ca operator economic, care a primit fonduri de la bugetul de stat pentru subvenționarea activității feroviare necesare asigurării transportului de călători aferent pachetului minim social, este un operator economic din categoria reglementată de art. 3 pct. 5 lit. f) din O.U.G. nr. 94/2011, fiindu-i aplicabile prevederile O.G. nr. 119/1999. Prin urmare, având în vedere prevederile legale menționate mai sus, rezultă că operatorul economic care gestionează fonduri publice are obligația de a organiza controlul financiar preventiv propriu si evidenta angajamentelor în cadrul compartimentului contabil, să stabilească proiectele de operațiuni supuse controlului financiar preventiv, iar prin actul de numire a persoanei desemnate cu viza controlului financiar preventiv propriu trebuie menționate proiectele de operațiuni supuse vizei CFP.

O altă critică a recurentei reclamante se referă la depășirea duratei inspecției economico-financiare, neregularitate care, în opinia acesteia atrage nulitatea Dispoziției obligatorii nr. 57/31.07.2018.

Critica este nefondată. Contrar susținerilor recurentei, Înalta Curte constată că, acțiunea de inspecție economico-financiară, respectiv acțiunea de reverificare a fost inițiată la data de 04.07.2016, dar a fost suspendată în temeiul prevederilor art. 16 alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011 pentru perioadele 27.07.2016-23.10.2016, în baza referatului nr. x/27.07.2016, respectiv în perioada 22.12.2016-24.04.2018, în baza referatului nr. 2699/22.12:2016, aceste suspendări fiind necesare pentru efectuarea unor cercetări specifice în vederea stabilirii realității unor tranzacții. În aceste conditi, întrucât perioadele de suspendare nu intră în calculul termenului de 6 luni reglementat de norma evocată anterior, reiese că, acest termen a fost respectat de către intimata pârâtă.

Este neîntemeiată critica reclamantei privind încălcarea principiului aplicării unitare a legislației fiscale, prevăzut de dispozițiile art. 5 din O.G. nr. 92/2003, respectiv art. 5 din Legea nr. 207/2015, motivat de faptul că recurenta reclamantă a mai fost verificată anterior și nu s-a constatat nicio abatere. Astfel, din interpretarea coroborată a art. 26 si 30 din O.U.G. nr. 94/2011 rezultă că, dispozițiile Codului de procedură fiscală nu sunt aplicabile prezentului litigiu, inspecția derulată la recurenta reclamantă fiind o inspecție ecomico-financiară, reglementată de normele speciale edictate de legiuitor.

Mai mult decât atât, se reține că, art. 17 alin. (3) din O.U.G. nr. 94/2011 prevede, ca excepție de la principiul unicității inspecției economico-financiare, posibilitatea reverificării unei anumite perioade, modul de aplicare a acestei norme la societatea recurentă, prin Decizia de reverificare nr. BVB AIF 1055/26.05.2016, fiind stabilit ca fiind legal, prin hotărârile judecătorești pronunțate în dosarul nr. x/2016 al Tribunalului Brasov/Curtii de Apel Brașov, hotărâri care au autoritate de lucru judecat in prezenta cauză în condițiile art. 430 C. proc. civ.

Cu privire la chestiunile litigioase invocate de recurenta reclamantă vizând analiza fondului criticilor referitoare la măsurile luate prin actele administrative contestate în prezenta cauză, care se subsumează cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte nu le va tranșa, întrucât, așa cum s-a reținut mai sus, au fost găsite fondate motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ., aceste critici urmând a fi avute în vedere de instanța de fond, cu ocazia rejudecării.

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 497 C. proc. civ. va respinge recursul formulat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva încheierii din 14 mai 2020 și încheierii din 23 iunie 2020 ale Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal pronunțate în Dosarul nr. x/2018, ca nefondat.

Va admite recursul formulat de aceeași recurentă împotriva încheierii din 12 mai 2020 și sentinței nr. 47 din 22 iulie 2020 ale aceleiași instanțe.

Va casa în parte încheierea atacată și în parte sentința recurată și va trimite cauza aceleeași instanțe spre rejudecare potrivit considerentelor prezentei decizii.

Vor fi menținute celelalte dispoziții ale încheierii și sentinței recurate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva încheierii din 14 mai 2020 și încheierii din 23 iunie 2020 ale Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal pronunțate în Dosarul nr. x/2018, ca nefondat.

Admite recursul formulat de aceeași recurentă împotriva încheierii din 12 mai 2020 și sentinței nr. 47 din 22 iulie 2020 ale aceleiași instanțe.

Casează în parte încheierea atacată și în parte sentința recurată și trimite cauza aceleiași instanțe spre rejudecare potrivit considerentelor prezentei decizii.

Menține celelalte dispoziții ale încheierii și sentinței recurate.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 24 februarie 2022, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.