ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3045/2022

Ședința publică din data de 26 mai 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea formulată la data de 12.10.202 și înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov sub nr. x/2021, reclamanta A. S.R.L. a solicitat suspendarea executării actelor administrativ fiscale reprezentate de decizia de impunere nr. x_258 din data 02.09.2021 emisă în baza Raportului de inspecție fiscala nr. x_228 din data 02.09.2021; decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 258/27.09.2021; decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 258/27.09.2021, până la soluționarea pe fond a acțiunii de desființare a deciziilor anterior menționate.

Prin sentința civilă nr. 112/2021 din 25 octombrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal a fost respinsă cererea de chemare în judecată.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond a formulat recurs reclamanta, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii și rejudecând, admiterea cererii de suspendare.

În motivarea recursului, a arătat că instanța de fond a făcut o aplicare greșită a dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, prin raportare la art. 2 din același act normativ și art. 278 din Codul de procedură fiscală.

A mai susținut recurenta că, de fapt, prin raționamentul instanței de fond se refuză aplicarea dispozițiilor legale incidente, motivarea instanței de fond reprezentând un veritabil refuz de analiză, în esență, a cererii formulate.

A apreciat recurenta că interpretarea și raționamentul instanței de fond sunt atât de restrictive încât se poate vorbi chiar despre o imposibilitate obiectivă de a dovedi condițiile suspendării. Astfel, văzând modalitatea de abordare și redactare a hotărârii atacate, recurenta apreciază că este pusă într-o situație imposibilă.

În ceea ce privește îndeplinirea condiției cazului bine justificat, a menționat recurenta că actele contestate sunt lipsite de fundament legal, pe de o parte, iar pe de altă parte sunt invocate texte legale inaplicabile. A susținut că legislația contabilă și fiscală în vigoare nu interzice societăților comerciale să pună la dispoziția asociaților/administratorilor săi sume de bani spre decontare, în scopul desfășurării activității sale curente. Totodată, art. 14 alin. (3) din Codul de procedură fiscală a fost încălcat, organul fiscal nu a stabilit tratamentul fiscal al operațiunii având în vedere doar prevederile legislației fiscale, tratamentul fiscal nefiind influențat de faptul că operațiunea respectivă îndeplinește sau nu cerințele altor prevederi legale. Un aspect legal evident este faptul că legislația pe care s-a bazat argumentația deciziilor, respectiv Decretul nr. 209/1976, este incidentă instituțiilor publice, iar nu societăților comerciale de drept privat. A mai susținut recurenta că afirmația echipei de inspecție fiscală referitor la sumele de bani ridicate și înregistrate în contul nr. 542 reprezintă o interpretare incorectă, excesivă, lipsită de temei legal, contrară prevederilor art. 13 din Codul de procedură fiscală.

Totodată, a criticat recurenta și neanalizarea de către instanța de fond a condiției pagubei iminente.

Intimata-pârâtă DGRFP Brașov a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței instanței de fond ca fiind temeinică și legală.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

Reclamanta a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune prin care a solicitat suspendarea executării actelor administrativ fiscale reprezentate de decizia de impunere nr. x_258 din data 02.09.2021 emisă în baza Raportului de inspecție fiscala nr. x_228 din data 02.09.2021; decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 258/27.09.2021; decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 258/27.09.2021, până la soluționarea pe fond a acțiunii de desființare a deciziilor anterior menționate.

Soluția primei instanțe de respingere a acțiunii este legală, fiind împărtășită și de instanța de control judiciar pentru că reflectă interpretarea și aplicarea corectă a prevederilor legale pertinente, în raport cu situația de fapt rezultată din probele administrate în cauză.

Recurenta a formulat o serie de critici în ceea ce privește motivarea instanței de fond, respectiv faptul că prin raționamentul instanței de fond se refuză aplicarea dispozițiilor legale incidente, motivarea instanței de fond reprezentând un veritabil refuz de analiză, în esență, a cererii formulate.

Cu privire la aceste aspecte, Înalta Curte constată că, în cauza dedusă judecății, instanța de fond a procedat la o analiză concretă a cererii de suspendare, aplicată la situația de fapt și a arătat temeiurile în drept pentru care a considerat neîntemeiate criticile recurentei-reclamante, argumentele sale raportându-se în mod necesar, pe de o parte, la susținerile și apărările părților, iar pe de altă parte, la dispozițiile legale aplicabile raportului juridic dedus judecății. Faptul că analiza este sumară ține de specificul litigiului, nefiind un motiv pentru a susține faptul că prin raționamentul instanței de fond se refuză aplicarea dispozițiilor legale incidente și că acest raționament este atât de restrictiv încât se poate vorbi chiar despre o imposibilitate obiectivă de a dovedi condițiile suspendării, astfel cum apreciază recurenta.

În cauză, contrar celor susținute de recurentă, instanța a avut în motivele invocate de parte, arătând că acestea nu pot fi analizate printr-o verificare a aparenței dreptului, ci necesită o evaluare a aspectelor de fond, care ar depăși limitele procedurii sumare a suspendării de executare.

Cum s-a arătat anterior, o astfel de motivare este adecvată obiectului cu care a fost investită instanța, având în vedere că este recunoscut de doctrina și jurisprudența în domeniu faptul că suspendarea executării actului administrativ constituie o măsură excepțională prin care instanța de judecată înlătură caracterul executoriu din oficiu al actului administrativ, astfel că luarea acestei măsuri presupune dovedirea existenței acestor împrejurări care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Determinarea existenței cazului bine justificat nu presupune, deci, analiza în fond a legalității actului administrativ a cărui executare se solicită a fi suspendată, fiind posibilă doar o analiză sumară a actului, în aparență, fără prejudecarea fondului, în baza unui probatoriu minimal.

Reținând că nu există caz justificat întrucât analiza motivelor de nelegalitate invocate de recurentă ar viza fondul, instanța de fond a expus practic motivul pentru care găsește neîntemeiată cererea, nefiind necesare lămuriri suplimentare pe acest aspect.

În ceea ce privește susținerile recurentei referitoare la îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege pentru a se dispune suspendarea executării, Înalta Curte constată că acestea sunt neîntemeiate.

Conform dispozițiilor art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004:

"În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond".

Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acțiunea privind suspendarea executării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor reclamantei (până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autoritățile publice.

Îndeplinirea celor două condiții, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcție de circumstanțele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube greu sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanța de judecată.

În cauză, în acord cu opinia primei instanțe, Înalta Curte apreciază că nu au fost relevate elemente care să contureze îndeplinirea condiției cazului bine justificat, în ceea ce privește deciziile a căror suspendare s-a solicitat.

Conform dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate reprezintă acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Pentru a înlătura, chiar și temporar, regula executării imediate și din oficiu a actului administrativ, prin suspendarea acestuia, instanța poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri doar prin raportare la motivele invocate de reclamantă, care, la prima vedere, să constituie indicii suficiente de nelegalitate a actului administrativ, instanța având posibilitatea să efectueze numai o examinare sumară a aparenței dreptului.

Împrejurările de fapt și de drept care ar putea contura existența unui caz bine justificat nu pot coincide cu motivele de nelegalitate a deciziei contestate, ce reclamă o cercetare amănunțită, pe baza unui probatoriu mult mai complex decât cel necesar pentru decelarea facilă a elementelor care afectează forma sau conținutul actului administrativ a cărui executare s-a solicitat a fi suspendată.

În cauză, recurenta-reclamantă a invocat, drept caz bine justificat pentru temporizarea efectelor deciziei, argumente ce constituite veritabile motive de nelegalitate ale actului contestat, respectiv: încălcarea dreptului la apărare, precum și a dreptului de a fi ascultat al reclamantei, încălcarea dispozițiilor art. 72, 73, 13, 14 din Codul de procedură fiscală, încălcarea dreptului de apreciere exercitat de organul fiscal potrivit art. 6 alin. (1), a regulilor de conduită obligatorii potrivit art. 7 alin. (2) și (3), respectiv art. 12 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, stabilirea separată a bazelor de impozitare când venitul impozabil este realizat de mai multe persoane, obligația organului fiscal de a emite o dispoziție de măsuri și a unei decizii de regularizare a obligațiilor fiscale.

Contrar susținerilor recurentei, Înalta Curte constată că examinarea elementelor de nelegalitate invocate de aceasta necesită administrarea unor probatorii extinse și complexe, precum și verificarea unor împrejurări de fapt ce exced analizei sumare realizate în cadrul cererii de suspendare.

Astfel cum în mod corect a observat instanța de fond, motivele invocate de reclamantă reprezintă critici de nelegalitate pe care se întemeiază o cerere de anulare a actului administrativ și nu constituie în opinia instanței împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ.

În raport de aceste considerente, Înalta Curte constată că în cauză nu sunt reliefate, de către recurenta-reclamantă, împrejurări care să constituie un caz bine justificat, în accepțiunea dată de legiuitor acestei cerințe, conform definiției din cuprinsul dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce privește condiția pagubei iminente, instanța de control judiciar reține că îndeplinirea doar a uneia dintre cerințele cumulative prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 nu poate conduce la admiterea cererii de suspendare. Prin urmare, în lipsa dovedirii cazului bine justificat, în mod corect a apreciat instanța de fond că nu se mai impune analizarea elementelor doveditoare ale pagubei iminente, această condiție, prin ea însăși, în lipsa cazului bine justificat, neavând aptitudinea de a schimba soluția dată cererii de suspendare.

În concluzie, Înalta Curte reține că hotărârea primei instanțe a fost pronunțată cu respectarea dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 2 lit. t) din Legea nr. 554/2004.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 112/2021 din 25 octombrie 2021 pronunțate de Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 112/2021 din 25 octombrie 2021 pronunțate de Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 26 mai 2022.