ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2586/2014

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Circumstanțele cauzei. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Brașov sub nr. 58/64/2012 reclamanții H.Z.J. și H.C. au solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov anularea Deciziei nr. 310 din 26 iulie 2011 și obligarea pârâtei să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010. În motivare reclamanții au arătat că împotriva Deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010 au formulat o Contestație înregistrată sub nr. 909210 din 9 noiembrie 2010 la Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov, contestație prin care au solicitat anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, susținând că nu datorează TVA, majorări de întârziere și dobânzi aferente și motivând punctul această susținere.

În motivarea acțiunii au arătat că A.N.A.F. a respins contestația ca lipsită de obiect, reținând că reclamanții nu ar fi contestat noua decizie de impunere, prin care de fapt s-au îndreptat erorile materiale strecurate în prima decizie. Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov a depus la dosar întâmpinare prin care a precizat că se impune introducerea în cauză în calitate de pârâtă a A.N.A.F., aceasta fiind instituția care a emis Decizia nr. 310 din 26 iulie 2011 a cărei anulare s-a solicitat. La termenul de judecată din 28 februarie 2012 reprezentanta reclamanților a precizat că înțelege să se judece cu pârâta A.N.A.F. - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, instanța dispunând citarea acestei pârâte în cauză.

Pârâta A.N.A.F. a depus la dosar întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii ca nefondată. Hotărârea instanței de fond Prin Sentința nr. 195 din 13 septembrie 2012 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, s-a admis acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamanții H.Z.J. și H.C. în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală; s-a dispus anularea Deciziei nr. 310 din 26 iulie 2011 emisă de pârâtă și a fost obligată pârâta să soluționeze pe fond contestația formulată de reclamanți împotriva Deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 7777 din 30 iulie 2010, emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov, Activitatea de Inspecție Fiscală.

Pentru a pronunța această sentință, Curtea de apel a reținut că, respingerea ca fără obiect a contestației formulate împotriva deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010, motivată pe faptul că s-a emis Decizia nr. 130 din 28 octombrie 2010, prin care s-au îndreptat anumite erori materiale strecurate în decizia inițială este nelegală. În acest sens, s-a arătat că reclamanții au formulat contestație din 8 septembrie 2010 care vizează atât Decizia de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010, cât și raportul de inspecție fiscală din 30 iulie 2010, iar prin Decizia nr. 310 din 26 iulie 2011, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor nu s-a pronunțat și cu privire la acel raport de inspecție fiscală.

În ceea ce privește susținerea pârâtei potrivit căreia Decizia de impunere nr. 130 din 28 octombrie 2010 a înlocuit Decizia de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010, s-a considerat că nu poate fi primită, termenul "înlocuire" nefiind un termen juridic, definit de legislație și conturat în doctrină cu privire la actele administrativ fiscale. Aceste acte pot fi revocate, anulate, modificate nu însă înlocuite.

Prin emiterea Deciziei de soluționare a contestației nr. 310 din 26 iulie 2011 s-a încălcat dreptul la apărare al contribuabilului, care în fapt a contestat obligațiile fiscale principale și accesorii reținute în sarcina sa, având mai puțină importanță numărul deciziei de impunere, cu atât mai mult cu cât însuși organul fiscal a susținut că a doua decizie de impunere o înlocuiește pe prima, termen impropriu, și are la bază același Raport de inspecție fiscală nr. 7777 din 30 iulie 2010. De altfel, s-a considerat că organele fiscale nu au respectat nici termenul procedural de recomandare pentru sesizarea organului competent să soluționeze contestația, ci și-au creat o situație favorabilă, înaintând contestația după emiterea Deciziei nr. 130 din 28 octombrie 2010. În aceste împrejurări, a apreciat judecătorul fondului că remediul pentru repararea prejudiciului cauzat reclamanților îl constituie anularea Deciziei de soluționare a contestației nr. 310 din 26 iulie 2011 și obligarea Direcției Generale de Soluționare a Contestației să soluționeze pe fond contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010. Recursul Împotriva acestei sentințe a formulat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie.

În contextul unei succinte prezentări a situației de fapt, recurenta a dezvoltat următoarele critici față de soluția adoptată de prima instanță, indicând incidenta motivelor de nelegalitate prevăzute de art. 304 pct. 7 și pct. 9 C. proc. civ., cu referire la art. 304 1 C. proc. civ.: S-a arătat că sentința civilă recurată este nemotivată, caz de casare prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. În acest sens, s-a arătat că instanța de judecată trebuie să se pronunțe asupra a tot ceea ce s-a cerut și asupra mijloacelor ce au stat la temelia pretențiilor ridicate de părți. S-a arătat că motivarea trebuie să fie în strictă concordanță cu măsurile luate de instanță în dispozitiv, scopul acesteia fiind tocmai acela de a fundamenta și explica măsurile adoptate de instanță, nefiind respectate prevederile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc.

civ., motivarea trebuind să privească atât împrejurările de fapt cât și pe cele de drept. De asemenea, s-a arătat că hotărârea pronunțată a fost dată cu aplicarea greșită a legii, (art. 304 pct. 9 C. proc. civ.). În acest sens, s-a susținut că Decizia de impunere nr. 130 din 28 octombrie 2010 a fost transmisă prin poștă cu confirmare de primire, corespondența fiind returnată cu mențiunea «avizat, reavizat, expirat termen de păstrare», fapt pentru care organele de inspecție fiscală ale Direcției generale a finanțelor publice Brașov, în conformitate cu prevederile art. 44 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, au afișat, respectiv publicat, concomitent la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a Agenției Naționale de Administrare Fiscală anunțul individual nr. 1 1043 din 22 noiembrie 2010 de emitere a actului administrativ fiscal.

S-a arătat că, întrucât adresa nr. 909210 din 25 martie 2011 a fost primită de către persoanele fizice la data de 08 iunie 2011, iar în termenul legal de depunere prevăzut de art. 207 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, nu s-a înregistrat nicio contestație referitoare la Decizia de impunere nr. 130 din 28 octombrie 2010, Direcția generală de soluționare a contestațiilor, a emis Decizia nr. 310 din 26 iulie 2011, prin care a respins contestația formulată de persoanele fizice H.Z.J. și H.C. împotriva Deciziei nr. 130 din 30 iulie 2010 emisă de Direcția generală a finanțelor publice a județului Brașov - Activitatea de inspecție fiscală în baza Raportului de inspecție fiscala încheiat la data de 29 iulie 2010 și înregistrat sub nr. 7777 din 30 iulie 2010, ca fiind fără obiect.

În ceea ce privește termenul "înlocuire" a precizat că acesta este reglementat la Cap. IV.8 din Anexa nr. 1 la Ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 364 din 25 martie 2009 pentru aprobarea Sistemului de proceduri pentru inspecția fiscală, respectiv la pct. 3.12, care stipulează: "3.12 Noul act administrativ fiscal corectat înlocuiește actul care conține erori și va avea același număr de înregistrare, modificându-se doar data emiterii efective. În conținutul noului act administrativ corectat vor fi modificate numai datele sau sumele care conțin erori, așa cum au fost aprobate prin Referatul privind îndreptarea erorilor materiale". În concluzie, s-a solicitat admiterea recursului și, în temeiul art. 312 alin. (3) din Codul de procedura civilă, modificarea hotărârii atacate, în sensul respingerii în totalitate a acțiunii ca nefondată.

Procedura în fața instanței de recurs. Reclamanții intimați au formulat întâmpinare prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat. Considerentele și soluția instanței de recurs Analizând cererea de recurs, motivele invocate, normele legale incidente în cauză precum și în conformitate cu prevederile art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că este nefondată pentru următoarele considerente: Un prim motiv de recurs, vizează susținerea potrivit căreia hotărârea atacată nu răspunde exigențelor impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., ipotezele reținute fiind subsumate motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

Astfel cum au observat și intimații-reclamanți prin întâmpinarea depusă, recurenta nu indică care ar fi circumstanțele de fapt și de drept esențiale dezlegării pricinii, care nu au fost lămurite de prima instanță, limitându-se a expune texte din doctrină referitoare la sancțiunea ce intervine în situația nemotivării hotărârii judecătorești. Verificând considerentele sentinței atacate, Înalta Curte constată că judecătorul fondului a indicat motivele de fapt și de drept pe care se sprijină hotărârea pronunțată, expuse în mod clar, logic și detaliat, răspunzând exigențelor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. Împrejurarea că în urma analizei probelor administrate în cauză, instanța și-a argumentat hotărârea în sensul constatării vătămării produse reclamanților ca urmare a nesoluționării contestației, ceea ce excludea, în mod logic interpretarea recurentei-pârâte, nu echivalează cu o nemotivare a hotărârii.

Reține instanța de control judiciar că prin prin Decizia de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010 s-a reținut în sarcina reclamanților H.Z.J. și H.C. obligația de a achita TVA în sumă de 4.213.479 lei și accesorii (majorări de întârziere, dobânzi) în sumă de 3.656.458 lei. Împotriva acestei decizii de impunere reclamanții au formulat contestație ce a fost înregistrată sub nr. 9916 din 8 septembrie 2010 la Direcția Generală a Finanțelor Publice Brașov.

Ulterior s-a emis Decizia de impunere nr. 130 din 28 octombrie 2010 care a "înlocuit" Decizia de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010, constatându-se că prima decizie conținea erori materiale, erori care se referă la greșeala de scriere a unei date, precum și neinvocarea unui temei legal referitor la înregistrarea fiscală în perioada 2005 - 2006. Înalta Curte constată că sunt fondate susținerile recurentei în sensul că organul fiscal avea această posibilitate a "înlocuirii" actului administrativ fiscal, în temeiul pct. 47.7 din H.G. nr. 1050 privind Normele metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în situația în care eroarea materială nu poate fi îndreptată direct pe actul administrativ fiscal.

Însă, reține instanța de control judiciar că, potrivit art. 47.1 din H.G. nr. 1050 privind Normele metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, aceste erori nu pot privi fondul actului, respectiv existența sau inexistența obligațiilor fiscale, astfel că, se constată că organul fiscal avea obligația de a soluționa fondul contestației potrivit art. 205 și următoarele din C. proc. fisc. De altfel, chiar în preambulul deciziei atacate se menționează că s-a formulat contestație împotriva Deciziei de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010 emisă de D.G.F.P. Brașov și Raportului de inspecție fiscală nr. 7777 din 30 iulie 2010 pentru suma totală de 7.869.937 de lei, că reclamanții au formulat contestație în termenul legal prevăzut de art. 207 alin. (1) din O.G.

92/2003, în fața organului competent, potrivit art. 209 alin. (1) lit. c) din aceeași ordonanță. Contestația, ca și cale administrativă de atac este sinonimă plângerii prealabile reglementate de art. 7 din Legea nr. 554/2004, jurisprudența instanței supreme fiind conturată în sensul că instanța de contencios administrativ poate verifica legalitatea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, numai dacă autoritatea competentă a soluționat contestația pe fondul său. În acest cadru, în lumina respectării dreptului părților la un proces echitabil consacrat prin art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, organul de soluționare a contestației, organ care nu îndeplinește condiția de independență față de raportul juridic dedus judecății, a constatat în mod nelegal că prin "înlocuirea" deciziei de impunere, contestația a rămas fără obiect.

Un prim aspect constatat, este că obiectul contestației exista, respectiv, cererea de reanalizare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală. Pe de altă parte, "înlocuirea" nu vizează fondul cauzei, având ca obiect greșeli materiale, care aparțin organului fiscal, referindu-se la erori minore care nu afectează în niciun fel raportul juridic. Alegațiile recurentei cu privire la procedura de comunicare către părți și extrasele din corespondența purtată între organul de soluționare a contestației și direcția regională, nu au nicio nicio relevanță cu privire la fondul cauzei, motiv pentru care au și fost înlăturate de către prima instanță, care a constatat în mod judicios încălcarea dreptului la apărare al recurenților prin nesoluționarea contestației.

În plus, Înalta Curte reține că raportul de drept fiscal este supus principiului proporționalității, ce presupune că, acordându-se prioritatea cuvenită interesului public, să nu fie vătămate nejustificat și disproporționat drepturile, libertățile și interesele legitime ale destinatarului actului administrativ fiscal, prin acordarea unei ponderi excesive aspectelor de ordin formal. În concluzie, Înalta Curte constată că reclamanții au contestat în mod legal Decizia de impunere nr. 130 din 30 iulie 2010 și Raportul de inspecție fiscală nr. 7777 din 30 iulie 2010 emise de D.G.F.P. Brașov, în mod corect fiind obligată pârâta prin sentința atacată la soluționarea pe fond a contestației. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Constatând că sentința recurată este legală și temeinică și că nu există motive care să atragă casarea sau modificarea acesteia, în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc.

civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentinței nr. 195 din 13 septembrie 2012 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 3 iunie 2014. Procesat de GGC - NN