ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1569/2015

Decizia nr. 1569/2015

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată la Tribunalul Brașov, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL, prin administrator special și asociat unic B., a solicitat anularea deciziei din 30 august 2010 a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Brașov prin care s-a respins contestația împotriva deciziei de impunere din 30 iunie 2008 și a raportului de inspecție fiscală din 30 iunie 2008.

Prin decizia de impunere din 30 iunie 2008, s-au stabilit în sarcina reclamantei SC A. SRL obligații fiscale suplimentare de plată și anume TVA pentru perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2007 în valoare de 285.552 lei, motivul de fapt fiind înstrăinarea de către agentul economic de bunuri de capital fără să colecteze TVA, în baza art. 128 alin. (1) și (3) lit. a) C. fisc. și H.G. nr. 44/2004 pct. 24.

Împotriva deciziei de impunere din 30 iunie 2008 și a RIF 15625, B. a formulat la data de 21 noiembrie 2008 cerere de repunere în termenul de contestație și contestație administrativă, respinsă prin decizia din 13 martie 2009, motivat de faptul că în calitate de asociat nu poate formula contestație, acesta fiind un drept al lichidatorului judiciar C.

Decizia nr. 37/2009 a fost atacată în instanță, iar prin Sentința civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 pronunțată de Tribunalul Brașov în Dosar nr. 3507/62/2009 și rămasă irevocabilă prin Decizia 286/R/2010 a Curții de Apel Brașov, a fost anulată Decizia nr. 37/2009 și obligată pârâta să soluționeze pe fond contestația formulată de reclamant.

În executarea acestei sentințe, organul fiscal a emis decizia din 30 august 2010 contestată în prezenta acțiune, prin care s-a respins ca rămasă fără obiect contestația pentru TVA în sumă de 26.040 lei și s-a respins ca nemotivată contestația pentru TVA 259.512 lei, impozit pe profit 212.828 lei și impozit pe profit 16.790 lei.

Împotriva Deciziei 1101/2010, contestatoarea, prin asociat unic și administrator special B., a formulat prezenta plângere, în care a arătat că societatea este în faliment, iar prin Sentința civilă nr. 1329/C din 7 noiembrie 2000 a dobândit calitatea de unic asociat în urma retragerii celorlalți asociați.

În motivare, a arătat că deși în anul 1998 s-a luat hotărârea de majorare a capitalului social prin aportarea în natură a unor terenuri agricole proprietatea sa, hotărâre menționată în Registrul Comerțului și publicată în M. Of., transcrierea tabulară a dreptului de proprietate în favoarea societății nu s-a realizat niciodată, așa încât terenurile ce făcuseră obiectul hotărârii de majorare de capital au rămas în proprietatea sa tabulară până în anul 2005, când le-a vândut. Foștii săi asociați au atacat în justiție contractele de vânzare-cumpărare încheiate de el în nume personal, însă prin Sentința nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007 a Tribunalului Brașov, acțiunea în anularea vânzării a fost respinsă irevocabil.

Organul fiscal a stabilit obligații fiscale în sarcina societății pentru vânzări pe care nu le-a efectuat, iar lichidatorul C. a omis să aducă la cunoștința organelor de control că acțiunea în anularea vânzărilor fusese respinsă.

În ceea ce privește vânzarea terenurilor efectuate personal, arată că potrivit Decretului-Lege nr. 115/1938, în vigoare la epoca la care se realiza majorarea capitalului social prin aportarea în natură a terenurilor, înscrierea în cartea funciară avea efect constitutiv de drepturi, așa încât, indiferent de forma de publicitate (publicare în M. Of., înregistrarea în registrul Comerțului) actul de majorare a capitalului nu transfera automat proprietatea, el valorând cel mult o promisiune de vânzare prin care foștii săi asociați ar fi dobândit un drept de creanță în baza căruia ar fi putut cere să se transmită dreptul de proprietate prin înscrierea în cartea funciară.

În anul 2004 societatea a fost dizolvată, așa încât în anul 2005 când a avut loc vânzarea, nici o persoană nu mai avea posibilitatea legală de a mai cere intabularea dreptului de proprietate pe numele societății.

Chiar dacă s-ar considera că societatea ar fi dobândit dreptul de proprietate fără transcriere tabulară și astfel ar fi putut vinde acele terenuri, actele de impunere sunt tot ilegale în ceea ce privește TVA, deoarece la acea dată, potrivit prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., vânzarea terenurilor extravilane agricole intra în sfera operațiunilor scutite de taxă.

În ceea ce privește vânzarea la licitație de terenuri proprietate tabulară a societății, contestația administrativă s-a respins cu motivarea că soluția pronunțată în decizia din 25 august 2008 are caracter de autoritate de lucru judecat, aspect total nelegal, iar pe fond s-a ignorat faptul că operațiunea este scutită de TVA.

În ceea ce privește impozitul pe profit, vânzarea la licitație este în prezent contestată în justiție pe motiv că nu s-a plătit prețul adjudecării în termen legal (Dosar nr. 7542/62/2010 al Tribunalului Brașov).

Prin întâmpinare, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a invocat excepția necompetenței materiale a Tribunalului Brașov iar pe fondul cauzei, a arătat că pentru suma de 26.040 lei contestația administrativă a fost respinsă, soluția nu a fost contestată în instanță de lichidatorul judiciar așa încât o nouă judecată cu privire la această sumă nu mai este posibilă, iar cu privire la celelalte sume, a arătat că reclamanta nu a adus argumente în susținerea contestației.

1.1. Prin Sentința nr. 3057/CA/2011, Tribunalul Brașov a admis excepția necompetenței materiale și a declinat cauza la Curtea de Apel Brașov.

1.2. Prin Sentința nr. 47/F din 5 martie 2012, Curtea de Apel Brașov a respins acțiunea ca nefondată.

1.3. Prin Decizia nr. 6361 din 26 septembrie 2013, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a admis recursul declarat de reclamantă, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

În rejudecare, cauza a fost înregistrată la Curtea de Apel Brașov la data de 28 martie 2014 sub nr. 2772/62/2011*.

Prin Sentința nr. 93 din 30 mai 2014, Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal:

- a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL împotriva Deciziei nr. 1101 din 30 august 2010 emisă de DGFP Brașov;

- a anulat în parte Decizia nr. 1101 din 30 august 2010, Decizia de impunere nr. 477 din 30 iunie 2008 și raportul de inspecție fiscală din 30 iunie 2008 pentru suma de 259.512 lei reprezentând TVA și suma de 212.828 lei reprezentând impozit pe profit;

- a menținut actele fiscale pentru TVA în valoare de 26.040 lei și impozit pe profit în valoare de 16.790 lei.

Pentru a pronunța această hotărâre, curtea de apel a constatat, din actele depuse în dosarul Tribunalului Brașov (referatul privind soluționarea cererii de repunere în termen și a contestației), că pentru suma de 26.040 cu titlu de TVA se formulase anterior de către lichidatorul judiciar C. contestația din 4 iulie 2008, care a fost respinsă ca neîntemeiată prin decizia din 25 august 2008 și neatacată în instanță, dar în speță, se pune problema dacă organul fiscal putea să refuze soluționarea pe fond a contestației formulate de B. pentru aceeași sumă, devreme ce prin Sentința civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 pronunțată de Tribunalul Brașov în Dosar nr. 3507/62/2009 s-a dispus irevocabil soluționarea fondului contestației.

Curtea de apel a apreciat că organul de soluționare a contestațiilor era obligat să cerceteze fondul contestației, față de dispozitivul sentinței amintite prin care a fost obligată pârâta să soluționeze pe fond contestația administrativă. Atât instanța de fond, cât și instanța de control judiciar au reținut că B., în calitate de administrator special al societății în sarcina căreia s-au reținut obligațiile fiscale contestate, cât și de pretins titular al dreptului de proprietate al terenurilor vizate prin raportul de inspecție fiscală, are dreptul de a contesta legalitatea actelor fiscale.

În consecință, faptul că printr-o decizie anterioară, organul fiscal a respins contestația administrativă formulată de SC A. SRL prin lichidator judiciar C. pentru TVA în valoare de 26.040 lei poate valora cel mult o prezumție de legalitate care poate fi răsturnată prin dovada contrară.

În ceea ce privește celelalte sume pentru care contestația s-a respins ca nemotivată, prima instanță a apreciat că soluția organului fiscal este eronată, deoarece în contestația administrativă contestatorul a arătat motivele pentru care consideră actele fiscale ca nefiind legale

Pe fondul contestației, prima instanță a apreciat eronată reținerea de către organul fiscal a faptului că imobilele teren înscrise sub nr. Top. x/2/4 și y/2/3 înstrăinate de B., pentru care s-a calculat TVA 259.512 lei și impozit pe profit 212.828 lei, erau proprietatea societății la momentul vânzării, de vreme ce prin Sentința civilă nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007, irevocabilă prin Decizia nr. 108/R din 20 martie 2008 a Curții de Apel Brașov, s-a respins cererea lichidatorului C. de anulare a contractelor de vânzare-cumpărare autentificate sub din 14 iulie 2006 și din 29 septembrie 2006 și a contractului de donație din 6 septembrie 2006 prin care B. a înstrăinat terenurile pe care anterior le adusese aport în natură la capitalul social, reținându-se în motivarea sentinței că respectivele contracte au fost încheiate după revenirea bunurilor în patrimoniul celui care și-a asumat obligația de a le da, așa încât nu mai există nici o cauză de nulitate.

Așadar, în mod eronat a reținut organul fiscal că societatea datorează TVA în valoare de 259.512 lei și impozit pe profit de 212.828 lei pentru o tranzacție cu bunuri ce nu erau proprietatea societății.

În ceea ce privește TVA de 26.040 lei și impozit pe profit de 16.790 lei calculate pentru terenurile proprietatea societății vândute la licitație, B. a contestat în instanță actul de adjudecare, însă prin Decizia nr. 29/R din 22 ianuarie 2009 a Curții de Apel Brașov, secția comercială, s-a admis recursul declarat de adjudecatari împotriva Sentinței nr. 648/sind din 30 iunie 2008 pronunțată de Tribunalul Brașov în Dosar nr. 985.2/64/2006 și pe fond, s-a respins acțiunea având ca obiect constatarea nulității absolute a actului de adjudecare din 23 iunie 2006.

În consecință, față de dispozițiile art. 128 alin. (1) și art. 19 alin. (1) din C. fisc., rezultă că în ceea ce privește obligațiile fiscale pentru imobilele vândute la licitație, acestea au fost în mod corect calculate.

Împotriva sentinței curții de apel au declarat recurs ambele părți, fiecare împotriva părții din hotărâre care îi este defavorabilă.

3.1. Recurenta SC A. SRL a invocat dispozițiile art. 304 pct. 7, 8, 9 și art. 304

1

C. proc. civ., susținând că prima instanță a ignorat dispozițiile art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., care scutește de TVA operațiunea de vânzare a unui teren agricol neconstruibil. A mai arătat că sentința are o motivare superficială și contradictorie în privința impozitului pe profit.

3.2. La rândul său, recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a invocat dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., susținând că nu era posibilă pronunțarea unei soluții diferite de Sentința civilă nr. 47/F din 5 martie 2012 a Curții de Apel Brașov, câtă vreme reclamanta nu a adus dovezi suplimentare.

A reiterat argumentele din decizia de soluționare a contestației administrative referitoare la autoritatea de lucru judecat a Deciziei nr. 274 din 25 august 2008 și la nemotivarea părții din acțiune referitoare la TVA și impozitul pe profit aferente operațiunilor de vânzare a terenurilor realizată de B., subliniind totodată că nu prezintă relevanță hotărârile judecătorești prin care s-a soluționat acțiunea în anulare promovată de fostul lichidator.

Examinând sentința atacată prin prisma tuturor criticilor formulate de recurente, cât și potrivit art. 304

1

C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta Curte constată că se impune respingerea ambelor recursuri, ca nefondate, pentru considerentele expuse în continuare.

În al doilea ciclu procesual, învestită pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., cu controlul legalității Deciziei nr. 1101 din 30 august 2010 emisă de DGFP Brașov de soluționare a contestației administrative împotriva deciziilor de impunere din 30 iunie 2008 și a RIF din 30 iunie 2008 emise de AFP Brașov, Activitatea de Inspecție Fiscală, curtea de apel a ajuns la concluzia că se impune menținerea actelor administrativ fiscale numai în ceea ce privește TVA în valoare de 26.040 lei și impozit pe profit în valoare de 16.790 lei, sume aferente terenurilor proprietatea societății vândute la licitație.

Această soluție este corectă, fiind adoptată și de instanța de control judiciar în urma propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident la situația de fapt.

Referitor la motivarea hotărârii

Răspunzând criticilor formulate de ambele recurente în această privință, Înalta Curte constată că sentința examinată răspunde exigențelor impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., cât și de art. 6 § 1 din Convenție din perspectiva dreptului la un proces echitabil. Au fost examinate toate aspectele esențiale ale cauzei prin prisma susținerilor ambelor părți și înscrisurilor administrate, rezultând o soluție judicioasă.

După cum rezultă din expunerea rezumativă a considerentelor sentinței (punctul 2 din această decizie) argumentația este coerentă și convingătoare, neexistând fracturi de logică; s-a explicat cu claritate de ce operațiunile juridice examinate au primit rezolvări diferite, cu respectarea puterii de lucru judecat a hotărârilor judecătorești irevocabile prin care s-au tranșat chestiuni de fapt și de drept incidente speței.

Contrar susținerilor recurentei-pârâte, în rejudecare, instanța de fond nu era ținută de Sentința civilă nr. 47/F din 5 martie 2012 pe care o pronunțase în primul ciclu procesual, întrucât aceasta a fost casată pentru nemotivare prin Decizia nr. 6361 din 26 septembrie 2013 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, și, potrivit art. 311 alin. (1) C. proc. civ. "hotărârea casată nu are nicio putere".

Referitor la TVA și impozitul pe profit aferente operațiunilor de înstrăinare a terenurilor de către fostul administrator al societății.

În esență, teza organului fiscal pornește de la premisa existenței de-sine-stătătoare a raporturilor de drept substanțial fiscal, distincte de raporturile de drept civil/comercial și, prin urmare, distincte de hotărârile judecătorești irevocabile pronunțate în cauze vizând patrimoniul societății comerciale, care "nu ar avea relevanță în cauză".

Înalta Curte nu împărtășește această abordare pentru că încalcă puterea de lucru judecat a hotărârilor judecătorești prin care s-a tranșat natura juridică a unor convenții încheiate de administratorul societății, respectiv validitatea/nevaliditatea unor operațiuni de înstrăinare a patrimoniului societății.

Astfel, soluționând acțiunea în anulare a contractului de vânzare-cumpărare încheiat de către B., în nume propriu, având ca obiect terenurile înscrise în CF - Bod, precum și a contractelor subsecvente, Tribunalul Brașov, secția comercială, prin Sentința civilă nr. 853/sind din 15 noiembrie 2007, irevocabilă prin respingerea ca nefondate a recursurilor declarate de lichidatorul judiciar și foștii asociați ai SC A. SRL, a statuat că "nu există nicio cauză de nulitate" pentru că "contractele a căror anulare se cere au fost încheiate după revenirea bunurilor specificate în conținutul lor în patrimoniul celor care și-au asumat obligația de a le da".

În alte cuvinte, după cum bine a sintetizat curtea de apel, în litigiul anterior s-a clarificat faptul că imobilele-teren nu se găseau în patrimoniul SC A. SRL la momentul înstrăinării lor. Ca urmare, nu se justifică procedeul fiscului de a calcula TVA și impozit pe profit aferente acestei tranzacții.

Contrar punctului de vedere exprimat de recurenta-pârâtă, instanța de judecată nu putea să dea o altă calificare juridică operațiunii respective și nici să stabilească o situație de fapt contrară celei reținute în procesul anterior, decât cu încălcarea efectului pozitiv al puterii lucrului judecat și a principiilor care se degajă din Convenția Europeană, între care principiul preeminenței dreptului și al securității raporturilor juridice au un rol crucial (conform celor statuate, de ex., în cauza Amurăriței împotriva României, 2008).

Referitor la TVA și impozitul pe profit aferente operațiunii de vânzare la licitație a terenurilor de către lichidatorul judiciar

În această privință, prin hotărâre judecătorească irevocabilă: Decizia nr. 29/R/2009 a Curții de Apel Brașov, secția comercială, s-a stabilit că actul de adjudecare încheiat la data de 23 iunie 2006 este valid. Ca urmare, a operat o livrare de bunuri în sensul art. 128 alin. (1) din C. fisc. pentru care, în mod legal, s-a calculat TVA în cuantum de 26.040 lei, respectiv, în temeiul art. 19 alin. (1) din același cod, impozit pe profit în cuantum de 16.790 lei.

Cazul de scutire de la plata TVA invocat de recurentul-reclamant: art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc. a fost introdus abia la data de 1 ianuarie 2007, prin Legea nr. 343/2006, nefiind în vigoare la momentul operațiunii examinate.

În fine, Înalta Curte achiesează și la considerentul potrivit căruia în privința acestor obligații fiscale, nu există "autoritate de lucru judecat", câtă vreme prin decizia administrativă anterioară s-a soluționat o contestație formulată de altă persoană, iar prin Sentința civilă nr. 823/CA din 8 octombrie 2009 a Tribunalului Brașov, irevocabilă, organul fiscal a fost obligat să soluționeze fondul contestației formulate de fostul administrator al SC A. SRL B..

Pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și al art. 312 alin. (1) C. proc. civ., constatând că nu există motive de reformare a sentinței, vor fi respinse ca nefondate căile de atac formulate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de SC A. SRL prin lichidator judiciar D. SPRL și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov împotriva Sentinței nr. 93 din 30 mai 2014 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 3 aprilie 2015.

Procesat de GGC - CL