ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3463/2019

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată sub nr. x/2015 reclamantele S.C. A. S.R.L. și B., C., D. S.A, E., F., G., H., I., S.C. J., K., L. toți prin reprezentant S.C. A. S.R.L. au solicitat în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, anularea actului administrativ emis de CNAS, respectiv notificarea x/31.07.2014 prin care au fost comunicate valoarea procentului,.p" pentru trimestrul II al anului 2014 care este de 20,15% și consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul II al anului 2014 suportate din FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății; precum și a Adresei nr. x/07.10.2014 privind soluționarea contestației formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 1940 din 7 iunie 2016, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamantele S.C. A. S.R.L. și B., C., D. S.A, E., F., G., H., I., S.C. J., K., L. toți prin reprezentant S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta n Casa Națională de Asigurări de Sănătate, ca neîntemeiată.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței civile nr. 1940 din 7 iunie 2016 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamantele S.C. A. S.R.L. și B., C., D. S.A, E., F., G., H., I., S.C. J., K., L. toți prin reprezentant S.C. A. S.R.L. au declarat recurs întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată. În esență, criticile recurentelor-reclamante au vizat următoarele aspecte: 1. Nelegalitatea includerii TVA în consumul individual trimestrial de medicamente-bază de impunere a contribuției clawback. Recurentele au susținut că pentru trimestrul II 2014, contrar celor statuate de către instanța de fond, pretinsa obligație a deținătorului de APP de a deduce TVA-ul înainte de a calcula contribuția trimestrială claw-back este lipsită de orice fundament juridic. Obligația contribuabililor de deducere a TV a fost reglementată ulterior emiterii Notificării contestate, prin O.U.G. nr. 69/2014 2 , care modificat art. 5 alin. (3) din Ordonanță. Până la acel moment însă, pretinsa obligație a contribuabilului de a deduce TVA-ul nu a avut nici un suport legal. Pe de altă parte, decizia Curții Constituționale nr. 39/2013 prin care s-a constatat neconstituționalitatea calculării contribuției claw-back raportat la consumul individual trimestrial de medicamente, care include TVA, nici măcar nu a analizat chestiunea obligației CNAS de a comunica o bază de calcul fără TVA. în orice caz, contrar celor statuate de judecătorul fondului, nici nu era necesar ca instanța de contencios constituțional să statueze în acest sens din două considerente: - Curtea Constituțională nu legiferează, ci doar analizează și se pronunță asupra constituționalității prevederilor cuprinse în legi și ordonanțe de urgență și, pe cale de consecință, nu ar putea să "reglementeze" obligația CNAS de a comunica un consum individual de medicamente, din care deja să fi fost exclus TVA-ul. - Oricum nu este necesar ca instanța de contencios constituțional să se pronunțe în sensul existenței obligației CNAS de a comunica niște date aferente trimestrului II 2014 din care să fi fost exclus TVA-ul. Această obligație rezultă din interpretarea dispozițiilor Ordonanței, prin valorificarea principiului consacrat prin decizia nr. 39/2013, în conformitate cu care nu se poate aplica un impozit Ia o bază de calcul care include alt impozit/taxă. Prin urmare, includerea TVA în consumul trimestrial de medicamente este nelegală raportat la Constituția României, O.G. nr. 17/2012 3 și Decizia nr. 39/2013, iar singurul mod de restabilire a legalității constă în anularea Notificării contestate. 2. Nelegalitatea notificării determinată de nemotivarea actului administrativ Recurentele au susținut că, în speță, contestarea reală și efectivă a valorilor comunicat de CNAS este imposibilă prin prisma faptului că este imposibilă verificarea de către contribuabil a legalității și acurateței acestor valori în lipsa informațiilor care au stat la baza compunerii indicatorilor comunicați de autoritate, notificarea fiind nemotivată din această perspectiva. În acest sens se arată că, persoanei obligate la plată - deținătorul autorizației de punere pe piață - îi sunt transmise valori ale consumului individual trimestrial și procentul datorat determinate practic, unilateral. Nu au fost transmise (nici odată cu notificarea și nici chiar ulterior, cu ocazia contestării) informații detaliate cu privire la modul în care s-a format aceasta baza de impunere - de exemplu, ce cantități de medicamente au fost compensate, în ce procent au fost fiecare dintre acestea compensate, unde s-a înregistrat consumul de medicamente, care a fost valoarea compensată a acestora sau orice alte informații necesare pentru verificarea legalității și acurateței modului de formare a bazei de impunere. In egală măsură, cerința motivării unui act administrativ nu s-ar putea considera îndeplinită doar prin respectarea normelor care stabilesc faptul că furnizorii de servicii medicale răspund de corectitudinea și exactitatea datelor raportate caselor de asigurări de sănătate. Faptul că legea prevede o astfel de obligație în sarcina furnizorilor nu exonerează autoritatea emitentă a unui act administrativ individual de obligația acesteia de a demonstra corectitudinea și veracitatea datelor transmise. 3. Nelegalitatea notificării determinată de inserarea unor date eronate ori insuficiente în cuprinsul acestora Un alt motiv de nelegalitate a notificării a vizat inserarea în cuprinsul acesteia a unor date/informații eronate ori neincluderea unor elemente suficiente din perspectiva dispozițiilor legale aplicabile în materie - chestiuni de natură a atrage posibilitatea calculării eronate a valorii contribuției claw-back aferente trimestrului II 2014, fiind necesare rectificări și verificări detaliate, inclusiv în ceea ce privește documentele în baza cărora au fost centralizate informațiile. În opinia recurentelor, instanța de fond s-a limitat la a constata că valoarea consumului individual de medicamente este centralizat de CNAS pe baza listei de medicamente depuse de către reclamante și să valorifice concluziile unui raport de expertiză împotriva căruia aceeași instanță a admis obiecțiunile formulate. Cât privește obligația DAPP de a depune lista de medicamente, subliniază faptul că simpla depunere a unei astfel de liste nu validează datele consumului de medicamente pentru care se datorează contribuția claw-back și nici nu exonerează CNAS de obligația acesteia de a transmite contribuabilului date conforme cu realitatea și de obligația verificării acurateței/corectitudinii/legalității acestor date. Simpla menționare a unor medicamente care pot face obiect al compensării pe lista de la art. 4 din Ordonanță nu înseamnă că automat se consumă într-un anumit trimestru o cantitate de medicamente incluse în listă. în concret, plătitorii contribuției includ pe această listă toate produsele pentru care s-ar putea datora taxa pe viitor chiar dacă, la momentul depunerii listei actualizate, produsul nu poate face obiectul contribuției nefiind comercializat efectiv. Recurentele prezintă formula de calcul a procentului p, susținând că orice eroare inserată în cuprinsul consumului individual reflectă o eroare strecurată în datele de raportare pe baza cărora se calculează CTt, și mai apoi, procentul p, așa încât statuarea primei instanțe ce sugerează o relație de independență între consumul individual și procentul p este eronată.

Aplicarea la calculul procentului "p" a prețului de vânzare al deținătorului de APP, cu includerea adaosurilor distribuitorilor Se arată că este nelegală concluzia primei instanțe, în sensul că reclamanta și-ar fi asumat implicit, prin cererea de includere în lista medicamentelor pentru care se plătește contribuția, că va plăti o contribuție claw-back raportată nu doar la prețul de producător, ci raportată și la adaosurile distribuitorilor din lanțul de distribuție. Astfel, având în vedere faptul ca art. 3 din Ordonanță prevede că procentul "p" se aplică valorii consumului de medicamente care sunt efectiv compensate, iar acest consum este cel aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție, interpretarea apare în sensul că procentul "p" ar trebui aplicat la consumul aferent prețului de vânzare al celui care achită contribuția (deținătorul de autorizație de punere pe piață). În caz contrar, se ajunge în ipoteza în care deținătorii autorizațiilor de punere pe piață plătesc contribuția și raportat la valoarea vânzărilor (adaosul comercial) al altor entități de pe lanțul de distribuție a medicamentelor compensate (respectiv, să suporte o sarcina fiscală care nu reprezintă doar o consecință a beneficiilor pe care ei înșiși le obțin din comercializarea de medicamente compensate, ci și o consecință a beneficiilor obținute de celelalte entități care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate) - situație în care sarcina fiscală în cauza impusă prin art. 1 și art. 3 apare ca neproporțională cu scopul legitim urmărit și nerezonabilă, contravenind, de asemenea, principiului justei așezării a sarcinilor fiscale și aducând atingere și situației financiare a contribuabilului.

Nelegalitatea procentului p Dispozițiile art. 1 alin. (2) din Ordonanță sunt clare în sensul că atât Bat, cât și CTt nu includ taxa pe valoarea adăugată așa încât procentul p ar urma să fie stabilit pe baza unor date din care a fost exclus TVA-uI. Cu toate acestea, atâta timp cât CTt constituie suma consumurilor individuale trimestriale de medicamente (care includ TVA), ar rezulta că și CTt include TVA, și, pe cale de consecință, procentul p ar urma să fie calculat raportat la o constantă și la o valoare ce include TVA. Din această perspectivă, raționamentul primei instanțe, care nu a făcut altceva decât să preia argumentele CNAS, pentru a conchide în sensul că procentul p a fost calculat în mod corect, pe baza unor valori care nu includ TVA, este incorect. Pe acest aspect, ordinele pe care CNAS înțelege să le emită în materia claw-back, făcând referire în special la Ordinul nr. 519/29.07.2014 de aprobare a indicatorilor contribuției claw-back aferentă trimestrului II 2014 nu o absolvă pe aceasta de responsabilitatea legalității, acurateței și corectitudinii actului pe care îl emite. În fine, recurentele solicită admiterea recursului, casarea sentinței atacate și admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată. 4. Apărările formulate în cauză Intimata Casa Națională de Asigurări de Sănătate a depus concluzii scrise, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. 5. Soluția instanței de recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul formulat este nefondat. Soluționând cauza, Curtea de apel a găsit neîntemeiate toate criticile de nelegalitate invocate de către recurenta-reclamantă, soluție care reflectă aplicarea și interpretarea corectă a dispozițiilor legale incidente la situația de fapt rezultată din probele administrate în cauză. Înalta Curte reține următoarele: Controlul judiciar declanșat de recurentă are ca obiect verificarea legalității notificării nr. x/31.07.2014, prin care intimata Casa Națională de Asigurări de Sănătate a comunicat recurentei, în vederea calculării contribuției claw-back, valoarea procentului,.p" pentru trimestrul II al anului 2014 care este de 20,15% și consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul II al anului 2014 suportate din FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății; precum și a Adresei nr. x/07.10.2014 privind soluționarea contestației formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile. În concret, prin notificarea contestată, părții reclamante i-au fost comunicate valoarea procentului "p", precum și consumul de medicamente pentru trimestrul II 2014, cu menționarea expresă a faptului că valoarea procentului "p" este de 20,15%, iar consumul de medicamente pentru trimestrul II 2014 suportat din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății aferent vânzărilor plătitorului de contribuție pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuția trimestrială, este prevăzut în anexă și conține TVA, urmând ca acesta să fie dedus de fiecare DAPP. 1. În legătură cu motivul de nelegalitate privind includerea TVA în consumul individual trimestrial de medicamente, Înalta Curte constată că, potrivit dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, au obligația plății acestei taxe deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, respectiv producătorii și importatorii de medicamente care au pus efectiv pe piață medicamentele și obțin profit din vânzarea acestora. Norma legală a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 instituie o formulă de calcul fundamentată pe valoarea consumului de medicamente suportate, potrivit legii din bugetul Fondului Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție. Prin raportare la art. 1 și art. 5 alin. (4) și (7) din același act normativ, noțiunea de "consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție" se definește ca acel consum aferent vânzărilor portofoliului fiecărui deținător de APP și vizează consumul centralizat de medicamente suportat din FNUASS și din bugetul MS înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, respectiv consumul raportat de farmacii, unitățile sanitare cu paturi și centre de dializă care include, adaosuri comerciale și TVA. Este neîntemeiat motivul de nelegalitate a notificării referitor la includerea în datele comunicate a valorii TVA. Valoarea consumului de medicamente conține TVA pentru că se raportează la datele centralizate, comunicate de casele de asigurări de sănătate, dar aceasta nu presupune o lipsă de conformitate în sensul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, întrucât este necesar să fie făcută distincția între valoarea consumului individual de medicamente, ce are în vedere prețurile de decontare care cuprind TVA, și stabilirea bazei de impunere în vederea declarării și plății contribuției clawback. Aceasta din urmă este o atribuție a contribuabilului, căruia, prin notificare, i s-a indicat faptul că, în acord cu Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013, din valoarea consumului urmează a fi scăzută valoarea TVA pentru obținerea valorii bazei de impunere. 2. Înalta Curte constată că sunt nefondate criticile prin care se reiterează nemotivarea actului administrativ. Din cuprinsul notificării nr. x/31.07.2014, rezultă că autoritatea intimată-pârâtă a comunicat recurentei-reclamante elementele prevăzute de art. 3 alin. (3) și art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011. Contrar susținerilor recurentei-reclamante, notificarea contestată cuprinde atât temeiul de drept în baza căruia a fost emisă, cât și elementele obligatorii prevăzute de lege, respectiv, valoarea procentului "p" și valoarea consumului de medicamente aferent trimestrului în litigiu, conform anexei la notificare. Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă nu invocă lipsa unei motivări a actului administrativ contestat, ci imposibilitatea verificării datelor raportate caselor de asigurări de sănătate. Criticile reclamantei cu privire la lipsa motivării actului administrativ se circumscriu unor argumente de neconstituționalitate a normei, vizând lipsa de transparență fiscală, și nu unor aspecte de nelegalitate a actului, sancționabile de către instanța de contencios administrativ, în condițiile în care notificarea respectă întru totul conținutul stabilit prin dispozițiile art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011. Reclamanta urmărește, în realitate, obținerea unor date suplimentare, a căror comunicare nu incumbă CNAS în aplicarea dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011. 3. În ce privește motivul de recurs privitor la datele aparent eronate, se observă că recurenta a susținut că notificarea cuprinde date/informații eronate ori nu conține elemente suficiente din perspectiva dispozițiilor legale aplicabile în materie - chestiuni de natură a atrage posibilitatea calculării eronate a valorii contribuției claw-back aferente trimestrului II 2014, fiind necesare rectificări și verificări detaliate, inclusiv în ceea ce privește documentele în baza căror au fost centralizate informațiile. Înalta Curte reține că, în conformitate cu prevederile art. 4 alin. (2) și (21) din O.U.G. nr. 77/2011, "Deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, persoane juridice române, au obligația să depună la Casa Națională de Asigurări de Sănătate, în termenul prevăzut la alin. (1), lista medicamentelor pentru care se datorează contribuția trimestrială. Persoanele juridice menționate la alin. (1) și (2) au obligația să depună la Casa Națională de Asigurări de Sănătate lista actualizată a medicamentelor pentru care se datorează contribuția trimestrială, până la data de 15 inclusiv a lunii următoare încheierii trimestrului pentru care se datorează contribuția." Recurenta a transmis instituției intimate lista medicamentelor pentru care datorează contribuția trimestrială. Urmare transmiterii acestei liste, Casa Națională de Asigurări de Sănătate a procedat la stabilirea consumului centralizat de medicamente corespunzător trimestrului III 2014. Din textele de lege incidente în cauză, rezultă că existența unor valori eronate cuprinse în consumul individual comunicat unui deținător de autorizație, nu afectează procentul "p", care intră în formula de calcul. Mai mult, elementele de calcul sunt Bat. care este dat prin legea bugetului, deci nu are legătură cu consumul fiecărui deținător de autorizație de punere pe piață, iar CTt este calculat prin raportarea datelor care sunt transmise de consumatorii de medicamente suportate din Fondul unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății (case de asigurări, spitale, farmacii), deci nu este afectat de existența unor valori eronate cuprinse în consumul individual al trimestrului IV 2014 al unui deținător de autorizație. Prima instanță a constatat că expertul a arătat că elementele de calcul sunt Bat, care este dat prin legea bugetului, deci nu are legătură cu consumul fiecărui deținător de autorizație de punere pe piață, iar CTt este calculat prin raportarea datelor care sunt transmise de consumatorii de medicamente suportate din Fondul unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății (case de asigurări, spitale, farmacii), deci nu are cum să fie afectat de existența unor valori eronate cuprinse în consumul individual al trimestrului II 2014 al unui deținător de autorizație. Susținerile recurentei referitoare la nevalabilitatea raportului de expertiză inițial ca o consecință a lipsei răspunsurilor la obiecțiuni, ca urmare a faptului că documentele necesare nu au putut fi puse la dispoziție sunt nefondate, în raport de cele reținute din raportul de expertiză de instanța de fond, care a evaluat întregul material probator administrat în cauză și a răspuns motivelor de nelegalitate invocate. Prin urmare, nici acest argument, nu poate fi reținut, cu atât mai mult, cu cât recurenta doar presupune că ar putea exista anumite erori, fără însă să dovedească, în concret, incidența acestora, raportat și la cele reținute anterior. 4. Din perspectiva criticilor vizând nelegalitatea procentului "p", a prețului de vânzare al deținătorului de APP, cu includerea nelegală a adaosurilor distribuitorilor, Înalta Curte constată că instanța de fond a interpretat și aplicat corect dispozițiile legale incidente. Nu s-au indicat în mod concret dispoziții legale care să fi fost încălcate prin includerea în valoarea consumului individual a adaosurilor anterior menționate. Potrivit dispozițiilor art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea procentului "p" asupra valorii consumului de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul MS. Cu alte cuvinte, contribuția se datorează și se calculează la valoarea consumului de medicamente, compus pe baza prețurilor de compensare a medicamentelor, care includ cota adaosului de distribuție și cota adaosului de farmacie. Înalta Curte constată că, prin mai multe decizii, Curtea Constituțională a exercitat controlul de constituționalitate asupra prevederilor din O.U.G. nr. 77/2011 referitoare la constituirea bazei impozabile pentru aplicarea taxei clawback. Printre acestea, deciziile nr. 263/2013, nr. 665/2014 și nr. 484/2014. Curtea Constituțională a constatat că soluția legală conform căreia valoarea consumului de medicamente se raportează la prețul cu amănuntul al medicamentelor (incluzând o cotă a adaosului de distribuție și o cotă a adaosului de farmacie care sunt plafonate prin ordin al ministrului Sănătății) nu încalcă nici un principiu constituțional. Prin Decizia nr. 484 din 25 septembrie 2014, precitată, Curtea Constituțională a reținut că "deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuției trimestriale reglementate de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 890 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 652 din 28 august 2015, Ministerul Sănătății stabilește, avizează și aprobă, prin ordin al ministrului sănătății, prețurile maximale ale medicamentelor de uz uman, cu autorizație de punere pe piață în România, cu excepția medicamentelor care se eliberează fără prescripție medicală (OTC). În aplicarea prevederilor legale de referință este stabilit, așadar, modul de calcul al prețurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al prețului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuție și cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuția, cunoscând prețurile maximale ale medicamentelor, precum și influența maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecții care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că și-au asumat că vor plăti o contribuție raportată nu doar la prețul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deținătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecința plății unei contribuții într-un cuantum cât mai redus." 5. De asemenea, Înalta Curte constată că motivul de recurs privind nelegalitatea procentului p, întrucât ar conține în continuare TVA, este nefondat. Prin art. 7 din O.G. nr. 17/2012 s-a prevăzut că "Începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, cu completările ulterioare, unde CTt și BAt nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar BAt este de 1.515 milioane RON". Se constată că C.N.A.S a aplicat formula de calcul instituită de legiuitor, astfel că nu se poate reține o anumită conduită a autorității pârâte, ci însăși soluția legislativă adoptată prin O.U.G. nr. 77/2011, în forma aplicabilă speței. Or, raționamentul prin care recurentele încearcă să demonstreze că CTt include totuși TVA, excede controlului de legalitate propriu contenciosului administrativ, această valoare fiind stabilită prin actul normativ. Prin urmare, Înalta Curte constată că susținerile și criticile recurentelor sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.