ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2304/2017

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Oradea, secția a II-a la data de 04.09.2014 reclamanta S.C. A. S.R.L. Negrești Oaș a solicitat anularea Deciziei nr. 492/23.07.2014 emisă de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca în soluționarea contestației formulată, înregistrată la Administrația Județeană a Finanțelor Publice Satu Mare sub nr. x/2014, ca fiind netemeinică și nelegală; obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/16.04.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/16.04.2014 emise de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj - Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Satu Mare; anularea, în totalitate, a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală pentru persoane juridice nr. x/16.04.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/16.04.2014 emise de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Satu Mare ca fiind netemeinice și nelegale, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 18 din 2 februarie 2015 a Curții de Apel Oradea, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva pârâtei D.G.R.F.P. Cluj Napoca, ca neîntemeiată.

Recursul Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat recurs, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. S-a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinței atacate și pe cale de consecință, anularea Deciziei nr. 492/23.07.2014 emisă de Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca în soluționarea contestației formulată și obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației împotriva Deciziei de impunere nr. x/16.04.2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/16.04.2014. În motivarea căii de atac, recurenta a reiterat o parte din susținerile invocate la fondul cauzei. Astfel, recurenta a arătat că, de la data formulării sesizării penale și până în prezent, nu s-a emis nici o citație care să ateste efectuarea vreunei cercetări penale și nici nu s-au solicitat date sau informații pentru soluționarea cauzei or această ineficientă a instituțiilor statului nu poate atrase sancționarea reclamantei cu obligarea la plata debitului și accesoriilor, ci impune verificarea legalității și oportunității stabilirii acestora prin soluționarea contestației pe fond. De vreme ce în cauza penală nu s-a început urmărirea penală cu privire la aspectele sesizate de organul fiscal prin Procesul-verbal întocmit la data de 23.04.2014 înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Satu Mare la data de 09.05.2014 prin adresa nr. x, nesoluționarea contestației într-un interval atât de mare și lipsa oricărui reper de timp rezonabil în acest sens contravine unui proces echitabil și dreptului de acces la o instanță. Totodată, tranzacțiile comerciale derulate cu S.C. B. S.R.L., analizate de inspectorii fiscali în Decizia de impunere au mai fost analizate de organele de cercetare penală în dosarul penal nr. x/2012 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Satu Mare și în care s-a dispus neînceperea urmăririi penale pentru infracțiunea de evaziune fiscală. În ceea ce privește relațiile comerciale derulate cu S.C C. S.R.L., a arătat că aceasta din urmă a fost închisă prin lichidare la data de 17.12.2012, ceea ce înseamnă că la acea dată nu avea datorii către bugetul de stat cu titlu de impozit pe profit și TVA. Ca atare, în condițiile în care, prestatorul a suportat obligațiile fiscale aferente prestărilor de servicii furnizate subscrisei, impozit pe profit și tva, aceleași prestări de servicii nu pot fi considerate nedeductibile fiscal pentru reclamantă. Pentru prestările de servicii furnizate de reclamantă antreprenorilor S.C. D. S.A.. Sibiu și S.C. E. S.R.L. Reșița, a suportat TVA -ul și impozitul pe profit aferent acestora. Sesizarea organelor penale nu atrage, în orice condiții, suspendarea soluționării contestației, ci numai în condițiile unei decizii temeinic motivate. În speță, Decizia nr. 492/23.07.2014 nu cuprinde o motivare argumentată și întemeiată privind indiciile săvârșirii unei infracțiuni, dimpotrivă în raport cu cele relatate mai sus în legătură cu rezoluția de neîncepere a urmăririi penale față de operațiile cu S.C. B. S.R.L. și față de închiderea societății S.C C. S.R.L. prin lichidare fără obiecțiuni din partea fiscului, se poate concluziona că sunt neîntemeiate interpretările organelor de inspecție fiscală potrivit cărora operațiunile economice analizate sunt fictive. Suspendarea procedurii administrative poate împiedica buna soluționare a dosarului penal. Decizia de impunere contestată nu poate dobândi valoarea unei probe dacă nu a rămas definitivă iar dacă este contestată trebuie soluționată pe fond contestația astfel încât să fie înlăturat orice dubiu care ar priva această decizie de valoarea unui act emis în conformitate cu legea și starea de fapt reținută prin aceasta. În cauză, pe lângă aceste dispoziții legale menționate sunt incidente și dispozițiile art. 6 și art. 13 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și a Libertăților Fundamentale privind dreptul de a supune unei instanțe judecătorești actul administrativ atacat și dreptul de a avea efectiv o cale jurisdicțională.

Apărările intimatei Intimata Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj Napoca prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice a Județului Satu Mare a depus întâmpinare la data de 18 mai 2015, solicitând respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca legală și temeinică.

Procedura de soluționare a recursului Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 27 octombrie 2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Prin încheierea din 27 februarie 2017, completul de filtru a constatat, în funcție de conținutul Raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului. II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursului Verificând sentința recurată, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, neputându-se reține incidența art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., respectiv că soluția instanței de fond ar fi fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. Recurenta-reclamantă a supus controlului instanței de contencios administrativ, pe calea prevăzută de art. 218 din Codul de procedură fiscală, decizia de soluționare a contestației nr. 492/23.07.2014 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - DGRFP Cluj-Napoca, prin care s-a suspendat soluționarea contestației promovate de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/16.04.2014, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/16.04.2014 și a Procesului-verbal încheiat la data de 23.04.2014. Prin actele contestate, organele de inspecție fiscală au stabilit că operațiunile înregistrate în evidența contabilă a societății S.C. A. S.R.L. privitoare la achizițiile de la furnizorii S.C. B. S.R.L. Hraghita și S.C. C. S.R.L. Harghita au fost efectuate în mod fictiv, în scopul diminuării bazei impozabile, a impozitului pe profit și, respectiv, a TVA datorate bugetului de stat. Prin Adresa nr. x/2014 s-a solicitat organelor de cercetare penală începerea cercetării penale în vederea stabilirii existenței sau inexistenței săvârșirii infracțiunilor prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, privind combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare, reținând un prejudiciu adus în dauna bugetului de stat în sumă de 1.855.686 RON. Între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/16.04.2014, în baza căruia s-a emis Decizia de impunere x/16.04.2014 și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite, s-a apreciat că există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea contestației pe cale administrativă, interdependență ce constă în faptul că se pune problema realității și legalității operațiunilor desfășurate. S-a reținut în cuprinsul deciziei contestate că "înregistrarea în evidența contabilă și în deconturile de TVA a facturilor emise de furnizorii mai sus menționați, asupra cărora există suspiciunea că nu reflectă operațiuni reale, se majorează în mod nejustificat costurile și respectiv se diminuează baza impozabilă și impozitul pe profit aferent și, de asemenea, se majorează în mod nejustificat TVA deductibil și respectiv se diminuează TVA de plată către bugetul statului. Astfel, hotărâtoare în emiterea unei decizii de soluționare a contestației sunt cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, în condițiile în care, așa cum am arătat mai sus, în speță există suspiciuni privind comiterea unor infracțiuni prevăzute de Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale." Este de reținut că suspendarea soluționării contestației administrative a fost dispusă în temeiul dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală republicat. În raport de aceste dispoziții se constată că, pentru a putea fi dispusă măsura suspendării soluționării contestației administrative de către organul de soluționare a contestației, trebuie îndeplinite cumulativ, condițiile privind sesizarea organelor de cercetare penală cu privire la existența indiciilor privind săvârșirea unei infracțiuni și constatarea săvârșirii infracțiunii să aibă înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Potrivit art. 10.5 din Instrucțiunile pentru aplicarea Titlului IX din O.G. nr. 92/2003 aprobate prin Ordinul Președintelui A.N.A.F. nr. 2906/2014, "Suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe calea administrativă trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligațiile fiscale și stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârșirii unei infracțiuni". Stabilirea obligațiilor fiscale revine organelor fiscale prin prisma legislației fiscale, conform art. 5, art. 32, art. 85 din Codul de procedură fiscală, iar organelor penale le revine competența de a constata săvârșirea unor infracțiuni prevăzute de legea penală sau de alte legi speciale în ceea ce o privește pe recurenta-reclamantă. Actele administrative fiscale prin care se stabilesc obligații fiscale în sarcina unui contribuabil pot fi contestate în raport de dispozițiile art. 205, iar suspendarea soluționării contestației conform art. 214 alin. (1) lit. a) se poate face dacă sunt îndeplinite, cumulativ, condițiile textului de lege menționat, dar și a dispoziției 10.1 din OPANAF nr. 2906/2014, texte de lege în temeiul cărora s-a dispus suspendarea în cauză. În raport cu aceste elemente factuale, așa cum sunt expuse în Decizia de soluționare a contestației, instanța de fond a interpretat și aplicat corect prevederile art. 214 lit. a) din Codul de procedură fiscală, în cauză fiind îndeplinite cumulativ condițiile imperative ale textului de lege menționat, raportat și la dispozițiile pct. 10.5 din Instrucțiunile pentru aplicarea Titlului IX din O.G. nr. 92/2003 aprobate prin Ordinul Președintelui A.N.A.F. nr. 2906/2014. Astfel, în cauza de față, organele de inspecție fiscală din cadrul AJFP Satu Mare, în temeiul dispozițiilor art. 108 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, au transmis Parchetului de pe lângă Tribunalul Satu mare Adresa nr. x/2014 prin care au solicitat începerea cercetărilor în vederea constatării existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, arătând, motivat, care este legătura de cauzalitate dintre obligațiile fiscale contestate în procedura administrativă și stabilirea de către organele fiscale a faptului că există indiciile săvârșirii unei infracțiuni și care este înrâurirea hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă. Finalitatea acestei norme legale, rațiunea ei sau mai bine spus scopul în care a fost edictată (ratio legis) este aceea de a clarifica și elimina toate bănuielile, respectiv indiciile privind săvârșirea unei fapte penale a cărei constatare ar avea o directă influență asupra soluției date în procedura administrativă, prealabil însă emiterii deciziei administrativ fiscale. Ceea ce este hotărâtor așadar este legătura dintre potențialul caracter penal al faptei și soluția organului administrativ, legiuitorul înțelegând să acorde prioritate organului de cercetare penală. Înalta Curte adaugă că sentința nu aduce nicio atingere prevederilor art. 6 alin. (1) din Convenția Europeană a Drepturilor Omului (CEDO) și dreptului reclamantei la un proces echitabil, în condițiile în care dispozițiile art. 205 alin. (1) teza II și art. 218 Codul de procedură fiscală au fost interpretate în conformitate cu practica judiciară consolidată a Înaltei Curți de Casație și Justiție. Sentința recurată nu înlătură definitiv dreptul reclamantei de a supune analizei instanței fondul raportului juridic, ci doar condiționează exercitarea acestui drept de soluționarea prealabilă a contestației administrative. Pentru toate considerentele expuse de fapt și de drept expuse, în temeiul art. 496 coroborat cu art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., raportate la art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va dispune respingerea recursului, ca nefondat.