ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1479/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1479/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

litigiului dedus judecății

Prin cererea

înregistrată pe rolul Tribunalului Suceava, secția de contencios administrativ

și fiscal, sub nr. 6695/86/2012, reclamanta SC D. și P. SA, prin administrator

judiciar M. IPURL Suceava, a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția

Generală a Finanțelor Publice a județului Suceava, pronunțarea unei hotărâri

judecătorești prin care să dispună:

- desființarea deciziei

nr. 115 din 25 noiembrie 2011 emisă de pârâtă, prin care a fost respinsă contestația

formulată împotriva deciziei de impunere nr. 7-SV 1433 din 31 august 2011

privind suma de 1.973.938 RON reprezentând: 73.816 RON impozit pe profit,

431.008 RON majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, 1.469.114 RON

majorări de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată;

- admiterea contestației

și anularea deciziei de impunere nr. SV 1433 din 31 august 2011 emisă de pârâtă

privind suma de 1.973.938 RON;

- suspendarea executării

deciziei de impunere menționate până la soluționarea definitivă și irevocabilă a

cauzei;

- obligarea pârâtei la

plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința nr.

5016 din 13 septembrie 2012 pronunțată de Tribunalul Suceava, secția contencios

administrativ și fiscal, s-a dispus admiterea excepției de necompetență materială

a instanței și declinarea competenței de soluționare a cauzei în favoarea Curții

de Apel Suceava, în temeiul art. 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ

nr. 554/2004.

La Curtea de Apel Suceava,

secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, cauza a fost înregistrată

la data de 2 octombrie 2012, sub nr. 6695/86/2012.

La termenul de judecată

din 15 octombrie 2013, având în vedere concluziile raportului de expertiză judiciară

întocmit în cauză, reclamanta și-a precizat acțiunea, în sensul că solicită desființarea

deciziei nr. 115 din 25 noiembrie 2011 emisă de pârâtă, admiterea contestației,

modificarea în parte a deciziei de impunere contestată, în sensul înlăturării obligației

de plată a sumei de 1.469.114 RON reprezentând majorări de întârziere aferente taxei

pe valoare adăugată, precum și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința nr. 24

din 4 februarie 2014 pronunțată de Curtea de Apel Suceava, secția a II-a civilă,

de contencios administrativ și fiscal, a fost admisă în parte acțiunea precizată,

formulată de reclamanta SC D. și P. SA Suceava, prin administrator judiciar M. IPURL

Suceava, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice

Iași (urmare a transmisiunii calității procesuale pasive conform O.U.G. nr. 74/2013),

au fost anulate decizia nr. 115 din 25 noiembrie 2011 și decizia de impunere

nr. F-SV-1433 din 31 august 2011 emise de D.G.F.P. Suceava, în ceea ce privește

majorările de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată calculate pentru perioada

25 ianuarie 2007 - 26 aprilie 2011 și a fost obligată pârâta la plata sumei de

9.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată către reclamantă.

Pentru a hotărî astfel,

prima instanță a reținut, în esență, următoarele:

Disputa juridică vizează

suma de 1.469.114 RON reprezentând majorări și penalități de întârziere la plata

TVA, calculate de pârâtă pentru perioada 25 ianuarie 2007 - 25 noiembrie 2010, ca

urmare a neîntocmirii în termenul prevăzut de lege a facturilor pentru lucrările

efectuate în perioada august-septembrie 2007 și ianuarie - decembrie 2008.

Pentru aceste lucrări,

reclamanta a emis facturile din 20 noiembrie 2010 în valoare de 6.908.603 RON și

din 23 iunie 2010 în valoare de 155.238 RON.

În cauză sunt aplicabile

prevederile art. 134, 134

1

și 155 C. fisc., prevederile pct. 19.1 și

19.4 din contractele încheiate cu Direcția Județeană de Drumuri și Poduri Suceava,

precum și art. 3 alin. (3) și art. 5 din contractul încheiat cu Primăria comunei

Udești.

Coroborând dispozițiile

legale cu clauzele contractuale menționate, prima instanță a reținut că faptul generator

al taxei nu a putut avea loc în condițiile invocate de autoritatea fiscală pentru

suficientul motiv că achizitorul nu a acceptat situațiile de lucrări întocmite de

executant, aspecte care rezultă din raportul de expertiză dispus în cauză, împrejurările

de fapt constatate de expert nefiind contrazise de alte probe administrate în cauză.

În consecință, instanța

a reținut că obligația prestatorului de a emite facturile pentru lucrările efectuate

în termenele indicate de organul fiscal nu are bază legală.

Totodată, considerând

că situația dedusă judecății are o fizionomie aparte, care nu se bucură de o reglementare

legală, prima instanță, făcând referire la susținerile subsidiare ale organului

fiscal, a apreciat că taxa pe valoare adăugată trebuie considerată exigibilă în

raport de cele reținute prin sentința nr. 7328 din 30 noiembrie 2011 pronunțată

de Tribunalul Iași, care situează faptul generator al taxei la data de 01

martie 2010, așadar, de la data de 26 aprilie 2010, prima zi după expirarea termenului

de depunere a decontului TVA aferent lunii martie 2010.

În consecință, instanța

a apreciat ca fiind rezonabil să rețină că factura pentru plata lucrărilor efectuate

trebuie emisă cel mai târziu la data la care s-a solicitat plata pe cale judiciară

și că faptul generator al taxei este reprezentat de data introducerii acțiunii pentru

plata lucrărilor efectuate pentru beneficiarul Direcția Județeană de Drumuri și

Poduri Suceava, astfel că actele administrative contestate se impun a fi anulate

în privința majorărilor de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată calculate

pentru perioada 25 ianuarie 2007 - 26 aprilie 2010.

în cauză

Împotriva sentinței civile

nr. 24 din 4 februarie 2014 pronunțată de Curtea de Apel Suceava, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs în termen legal

pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană

a Finanțelor Publice Suceava, susținând că este nelegală și netemeinică, pentru

următoarele motive:

În mod eronat prima instanță

a reținut că faptul generator al taxei nu a avut loc în condițiile invocate de autoritatea

fiscală pentru suficientul motiv că achizitorul nu a acceptat situațiile de lucrări

întocmite de executant, reținând în acest sens și concluziile raportului de expertiză

întocmit în cauză.

În mod greșit instanța

și-a însușit integral concluziile expertizei judiciare, fără a proceda la o analiză

a susținerilor pârâtei, în raport de celelalte mijloace de probă administrate în

cauză, respectiv înscrisurile depuse la dosar, atitudine ce nu poate fi acceptată,

întrucât este de natură să afecteze drepturile procedurale ale uneia dintre părțile

litigante.

Astfel, concluziile raportului

de expertiză referitoare la neacceptarea de către beneficiari a situațiilor de lucrări

au fost contrazise de pârâtă cu sentința nr. 7328 din 30 noiembrie 2011, pronunțată

de Tribunalul Iași în Dosarul nr. 2257/86/2010, rămasă irevocabilă.

Conform acestei hotărâri

judecătorești, pentru cele mai multe dintre lucrările executate au fost întocmite

situațiile de lucrări în perioada august-septembrie 2007, ianuarie - decembrie 2008,

pe măsura efectuării lor, împrejurare reținută și de organul de control prin actul

administrativ-fiscal contestat.

Fiind analizate relațiile

contractuale dintre reclamantă și Direcția Județeană de Drumuri și Poduri Suceava,

respectiv Primăria comunei Udești, prin aceeași hotărâre judecătorească s-a constatat

existența proceselor verbale de recepție calitativă și a situațiilor de lucrări

confirmate de beneficiari. Doar în privința a 5 drumuri sau porțiuni de drum nu

a existat confirmarea beneficiarului lucrărilor.

Prin urmare, în mod greșit

instanța a respins obiecțiunile formulate de pârâtă la raportul de expertiză, deși

au fost invocate tocmai aceste chestiuni de natură a clarifica obiectul litigiului,

existând posibilitatea legală de a solicita refacerea raportului de expertiză.

Având în vedere că situațiile

de lucrări au fost acceptate de beneficiari, data acceptării lor reprezentând faptul

generator al taxei pe valoare adăugată, în mod greșit prima instanță a constatat

nelegalitatea majorărilor de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată pentru

perioada 25 ianuarie 2007-26 aprilie 2010.

În concluzie, recurenta

a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinței recurate, în

sensul respingerii acțiunii sub aspectul majorărilor de întârziere aferentei taxei

pe valoare adăugată pentru perioada 25 ianuarie 2007-26 aprilie 2010.

În drept, au fost invocate

dispozițiile art. 304 pct. 9, art. 304

1

art. 312 alin. (3) C. proc. civ.

în cauză

Intimata SC D. și P. SA

Suceava a formulat întâmpinare, prin care a solicitat, în principal, respingerea

recursului ca fiind declarat de o persoană fără calitate procesuală, iar, în subsidiar,

pentru lipsa calității de reprezentant a Administrației Județene a Finanțelor Publice

Suceava.

Pe fond, a solicitat respingerea

recursului ca neîntemeiat și obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată.

În susținerea poziției

sale procesuale, intimata a arătat că în mod temeinic și legal prima instanță a

reținut că nu datorează majorările de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată

pentru perioada 25 ianuarie 2007-26 aprilie 2010, deoarece a emis în termen legal

facturile de încasare a prețului pentru situațiile de lucrări executate în baza

contractelor încheiate cu beneficiarii acestora, Direcția Județeană de Drumuri și

Poduri Suceava, din subordinea Consiliului Județean Suceava, și comuna Udești, județul

Suceava. S-a făcut dovada în cauză că cele două unități contractante nu au acceptat

situațiile de lucrări întocmite de intimata-reclamantă, în calitate de executant,

astfel că au fost chemate în judecată în Dosarele nr. 2257/86/2010, soluționat prin

sentința nr. 7328 din 30 noiembrie 2011, respectiv, Dosarul nr. 2061/86/2011, soluționat

prin ordonanța nr. 2910 din 20 aprilie 2011.

Având în vedere prevederile

contractuale, precum și sentința civilă nr. 7328 din 30 noiembrie 2011 a Tribunalului

Suceava, irevocabilă, care a statuat faptul generator al taxei la data de 01

martie 2010, față de care până la data de 25 aprilie 2010 trebuia depus decontul

TVA aferent lunii martie 2010, în mod legal și temeinic a reținut prima instanță

că nu sunt datorate majorările de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată

calculate pentru perioada 25 ianuarie 2007 - 26 aprilie 2010.

II. Considerentele Înaltei

Curți asupra recursului declarat în cauză

Examinând sentința recurată,

prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările dosarului și

de dispozițiile legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este fondat,

în sensul și pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Prin acțiunea în contencios

administrativ supusă judecății, astfel cum a fost precizată, reclamanta SC D. și

P. SA a supus controlului de legalitate actele administrativ-fiscale emise de autoritatea

pârâtă, în privința obligațiilor fiscale accesorii în valoare de 1.469.114 RON aferente

taxei pe valoarea adăugată considerată de organul fiscal ca fiind colectată cu întârziere.

Conform art. 134

alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., exigibilitatea plății taxei pe

valoare adăugată reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti taxa

la bugetul statului, dată care determină și momentul de la care se datorează majorări

de întârziere.

Art. 134

1

alin. (4) din același act normativ precizează că, pentru prestările de servicii

decontate pe bază de situații de lucrări, faptul generator ia naștere la data emiterii

situațiilor de lucrări sau, după caz, la data la care aceste lucrări sunt acceptate

de beneficiar.

Potrivit art. 155

alin. (1), persoana impozabilă care efectuează o prestare de servicii trebuie să

emită o factură către beneficiar, cel târziu în cea de-a 15-a zi lucrătoare a lunii

următoare celei în care ia naștere faptul generator al taxei, cu excepția cazului

în care factura a fost deja emisă.

În speța supusă judecății,

pentru a determina dacă facturile pentru încasarea contravalorii lucrărilor executate

au fost emise de reclamantă cu respectarea termenului prevăzut de art. 155

alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și dacă taxa pe valoare adăugată

a fost colectată în termen legal, a fost încuviințată efectuarea unei expertize

de specialitate ale cărei constatări au fost validate de prima instanță prin hotărârea

pronunțată.

În privința acestui raport

de expertiză, pârâta a formulat obiecțiuni legate de răspunsul expertului la obiectivele

nr. 2, 4 și 6, prevalându-se de cele statuate prin sentința civilă nr. 7378 din

30 noiembrie 2011, irevocabilă, pronunțată de Tribunalul Suceava în Dosarul nr.

2257/86/2011.

Prin această hotărâre

irevocabilă, instanța a reținut că majoritatea situațiilor de lucrări emise de reclamantă

au fost confirmate de beneficiar și că doar pentru 5 situații de lucrări această

confirmare nu există.

În considerentele aceleiași

hotărâri au fost menționate expres atât situațiile de lucrări confirmate de beneficiar,

cât și situațiile de lucrări pentru care această confirmare nu există.

În aceste condiții, având

în vedere concluziile expertului în sensul că niciuna dintre situațiile de lucrări

nu a fost acceptată de beneficiar, în mod eronat prima instanță a respins obiecțiunile

formulate de pârâtă, cu motivarea că nu sunt aspecte de clarificat de către expert.

Totodată, în mod eronat

instanța a reținut prin sentința recurată faptul că împrejurările de fapt constatate

de expert nu au fost contrazise de alte probe administrate în cauză.

Or, tocmai constatările

cuprinse în hotărârea judecătorească irevocabilă reprezentată de sentința civilă

nr. 7378 din 30 noiembrie 2011, de care ambele părți s-au prevalat și pe care prima

instanță și-a întemeiat hotărârea, sunt de natură să pună sub semnul întrebării

constatările și concluziile expertizei judiciare, relativ la obiectivele nr. 2,

4 și 6 ale acesteia.

Prin urmare, în vederea

unei juste soluționări a cauzei se impunea ca instanța să încuviințeze obiecțiunile

formulate de pârâtă la raportul de expertiză și să dispună ca expertul să răspundă

la obiectivele nr. 2, 4 și 6 încuviințate de instanță, cu luarea în considerare

a situațiilor de lucrări cuprinse în anexa 4 la raportul de inspecție fiscală din

data de 31 august 2011 pentru care s-a reținut în sentința civilă nr. 7378 din

30 noiembrie 2011 că a existat confirmarea din partea beneficiarului.

Pentru aceste situații

de lucrări este eronat a se considera că faptul generator al taxei pe valoare adăugată

a intervenit la data de 01 martie 2010, cum s-a reținut prin sentința recurată,

de vreme ce art. 134

1

alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.

stipulează expres că, pentru prestările de servicii decontate pe bază de situații

de lucrări, faptul generator intervine la data emiterii situațiilor de lucrări sau,

după caz, la data la care aceste situații sunt acceptate de beneficiar.

În privința situațiilor

de lucrări pentru care nu a existat conformarea beneficiarului potrivit sentinței

civile nr. 7378 din 30 noiembrie 2011 și care sunt cuprinse în anexa 4 la raportul

de inspecție fiscală din data de 31 august 2011, se impune ca expertul să determine

cuantumul obligațiilor fiscale accesorii aferente taxei pe valoare adăugată prin

raportare la data de 1 martie 2010, reținută de prima instanță ca fiind data când

a intervenit faptul generator al taxei.

Sub acest aspect, se observă

că, deși concluziile recurentei sunt în sensul respingerii acțiunii reclamantei

în privința majorărilor de întârziere pentru perioada 25 ianuarie 2007 - 26

aprilie 2010, substanța criticilor aduse hotărârii primei instanțe vizează exclusiv

situațiile de lucrări pentru care s-a reținut prin sentința civilă nr. 7378 din

30 noiembrie 2011 că a existat confirmarea din partea beneficiarului.

În concluzie, pentru toate

considerentele expuse, având în vedere prevederile art. 314 C. proc. civ., dar și

faptul că împrejurări esențiale dezlegării pricinii nu au fost lămurite de prima

instanță, în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004

și art. 312 alin. (1)-(3) C. proc. civ., Înalta Curte va depune admiterea recursului

declarat de pârâtă, casarea sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare

la aceeași instanță.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația

Județeană a Finanțelor Publice Suceava împotriva sentinței nr. 24 din 4 februarie

2014 a Curții de Apel Suceava, secția a II-a civilă, de contencios administrativ

și fiscal.

Casează sentința recurată. Trimite cauza, spre

rejudecare, aceleiași instanțe.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 31 martie

2015.