Decizia nr. 3154/2017 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 21.02.2014, sub nr. x/2014, reclamantele A., B., C., D. S.R.L. și E. S.A., toate reprezentate prin F. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Administrația Finanțelor Publice Sector 1 prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, au solicitat anularea în parte a actelor administrative emise de CNAS în temeiul dispozițiilor art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011- declarate neconstituționale, pentru nelegala includere în baza de calcul a TVA; obligarea ANAF - AFP Sector 1, la plata sumelor reprezentând despăgubiri acordate pentru prejudiciul cauzat urmare a aplicării unei prevederi neconstituționale a O.U.G. nr. 77/2011, respectiv prin includerea nelegală a TVA în baza de calcul a contribuției clawback; obligarea ANAF - AFP Sector 1, la plata sumelor reprezentând dobânzi calculate la sumele solicitate cu titlu de despăgubiri, începând cu data plății efective a contribuției clawback corespunzător fiecărui trimestru din cele vizate prin acțiune - trimestrele I-III/2012 și până la data restituirii efective a sumelor achitate cu titlu de contribuție în contul TVA inclus nelegal în datele de consum comunicate de către CNAS și care au determinat calculul și plata ulterioară a contribuției.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 2909 din data de 29.10.2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a respins acțiunea reclamantei F. S.R.L., G., în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și A.N.A.F. - Administrația Finanțelor Publice Sector 1, ca neîntemeiată.

Recursul Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, în reprezentarea Administrației Sector 1 a Finanțelor Publice a formulat recurs, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. și solicitând admiterea recursului și casarea sentinței recurate în sensul respingerii acțiunii, ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală. 3.1. În motivarea recursului, recurenta-pârâtă a susținut, în esență, că prevederile art. 5, art. 6 și art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 se referă doar la administrarea creanțelor, respectiv modalitatea de încasare, nu și la competența în ceea ce privește restituirea de sume din conturi deținute de alte organe/instituții ale statului. A susținut recurenta-pârâtă că restituirea sumelor nu se poate face decât de beneficiarul taxei clawback, respectiv CNAS. 3.2. Împotriva aceleiași hotărâri au formulat recurs și reclamantele A., B., C., D. S.R.L., E. S.A. - toate reprezentate convențional de H. SCA, G., solicitând admiterea acestuia, casarea în totalitate a hotărârii dată de instanța de fond, iar, pe cale de consecință, în principal, retrimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond (pentru a se pronunța asupra tuturor cererilor deduse judecății, ținând cont de temeiul juridic indicat expres prin acțiune, respectiv atât anularea în parte a actelor administrative emise de Casa Națională de Asigurări de Sănătate, cât și plata de despăgubiri și dobânzi, reprezentând prejudiciul produs reclamantelor prin emiterea actelor administrative în temeiul prevederilor art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 declarate neconstituționale prin Decizia nr. 39/2013 a Curții Constituționale și în consecință admiterea în tot a acțiunii, astfel cum a fost formulată; în subsidiar, admiterea în tot a acțiunii, astfel cum a fost formulată, respectiv anularea parțială a actelor administrative emise de CNAS și care fac obiectul acțiunii pentru nelegala includere a TVA în valorile de consum de medicamente - baza de calcul a contribuției reglementată de O.U.G. nr. 77/2011; obligarea Agenției Naționale de Administrare Fiscale - Administrația Finanțelor Publice Sector 1 la plata despăgubirilor pentru prejudiciul produs urmare a emiterii de către CNAS a notificărilor atacate, în temeiul art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 declarat neconstituțional, reprezentând echivalentul contribuției aferente trimestrelor I, II și III/2012 achitate în contul TVA inclus nelegal în baza de calcul a contribuției reglementată de O.U.G. nr. 77/2011 și obligarea pârâtei la plata dobânzilor calculate la sumele încasate nelegal începând cu data plății acestora și până la restituirea efectivă. Au solicitat, de asemenea, obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentei căi de atac. În susținerea cererii de recurs, recurentele-reclamante au criticat sentința instanței de fond pentru nelegalitate, din perspectiva motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 din C. proc. civ., republicat. Cu privire la caracterul nelegal al sentinței recurate dedus din prevederile art. 488 pct. 5 C. proc. civ., recurentele-reclamante au susținut că instanța de fond a nesocotit principiile fundamentale ale procesului civil, reglementate de art. 9 și art. 22 C. proc. civ. Astfel, instanța de fond nu a soluționat cererea de chemare în judecată conform obiectului și temeiului juridic expres indicat în acțiune, nu a analizat acțiunea prin raportare la dispozițiile art. 9 din Legea nr. 554/2004 și nu a analizat condițiile de admisibilitate ale acțiunii. Din perspectiva pct. 6 al art. 488 C. proc. civ., recurentele-reclamante au criticat sentința recurată sub aspectul nemotivării acesteia. Astfel, au susținut că instanța de fond s-a limitat doar la enumerarea argumentelor CNAS, fără să prezinte contraargumentele prezentate de reclamante în apărare și fără să expună motivele respingerii susținerilor acestora. De asemenea, hotărârea recurată nu cuprinde motivele cu privire la respingerea capătului de cerere referitor la anularea parțială a actelor administrative atacate și nici cu privire la capătul de cerere cu privire la acordarea despăgubirilor. Notificările contestate fiind emise în executarea și aplicarea unei dispoziții dintr-o ordonanță a Guvernului declarată neconstituțională, au înfrânt principiul legalității în aceeași măsură în care înseși dispozițiile declarate neconstituționale din ordonanță au făcut-o și drept urmare, au adus atingere ordinii de drept. Pentru restabilirea situației și înlăturarea vătămării sale, recurenta-reclamantă apreciază că se impune anularea notificărilor contestate, acțiunea fiind formulată în temeiul disp. art. 9 alin. (4) și (5) coroborat cu art. 1 alin. (7) și art. 7 alin. (5) din Legea contenciosului administrativ. Criticile formulate de recurentele-reclamante din perspectiva art. 488 pct. 8 C. proc. civ. au vizat aplicarea greșită a art. 9 din Legea nr. 554/2004 și a normelor privind regimul de TVA.

Apărările formulate în cauză La data de 11.03.2015 s-a depus de către intimata - pârâtă Casa Națională de Asigurări de Sănătate întâmpinare la recursul promovat de recurentele - reclamante, în cuprinsul căreia a solicitat respingerea recursului, ca nefondat și menținerea sentinței de fond, ca legală și temeinică. La data de 12.03.2015, recurentele - reclamante A., B., C., D. S.R.L., E. S.A. - toate reprezentate convențional de H. SCA și G. au depus întâmpinare la recursul promovat de recurenta - pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - reprezentant al Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice Sector 1 București, în cuprinsul căreia a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Procedura derulată în recurs Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ. a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 13.10.2016, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Prin încheierea din data de 26 aprilie 2017, completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului, că cererile de recurs îndeplinesc condițiile de admisibilitate și pe cale de consecință a declarat recursurile formulate ca fiind admisibile în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ. și a fixat termen de judecată pe fond a recursurilor. II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursurilor Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenți, a apărărilor expuse în întâmpinările formulate, Înalta Curte apreciază că recursul formulat de pârâta D.G.R.F.P. București - Administrația Finanțelor Publice Sector 1 este nefondat, iar recursul formulat de recurentele - reclamante este fondat, susținerile recurentelor fiind, în parte, întemeiate. Asupra recursului declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București Critica adusă hotărârii primei instanțe are în vedere soluția dată excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București. În această privință, Înalta Curte constată că legitimarea procesuală pasivă a acestei autorități este justificată prin raportare atât la capătul de cerere având ca obiect obligarea pârâtei la restituirea sumelor achitate și nedatorate de către reclamante, cât și la dispozițiile art. 9 din O.U.G. nr. 77/2011. Conform art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, începând cu data intrării în vigoare a acestei ordonanțe de urgență, procedurile de administrare a creanțelor reprezentând contribuțiile prevăzute la alin. (1) vor fi continuate de Agenția Națională de Administrare Fiscală, care se subrogă în drepturile și obligațiile Ministerului Sănătății - Casei Naționale de Asigurări de Sănătate, în calitate de creditor bugetar, pe care le succedă de drept în această calitate. Alineatul 8 al acestui articol prevede că această contribuție trimestrială se achită la unitatea Trezoreriei statului din cadrul organelor fiscale în raza cărora sunt luați în administrare contribuabilii. Or, la momentul achitării contribuției, recurentele-reclamante se aflau în administrarea Administrației Sector 1 a Finanțelor Publice, conform actelor normative de stabilire a competențelor în cadrul sistemului ANAF. Faptul că, ulterior, sumele respective se transferă de unitățile Trezoreriei statului în contul de venituri proprii al Ministerului Sănătății, potrivit art. 9 alin. (9) din O.U.G. nr. 77/2011, nu are relevanță în stabilirea calității procesuale pasive, întrucât această împrejurare vizează raportul juridic subsecvent dintre unitățile Trezoreriei statului și Ministerul Sănătății, raport în care titularul obligației de plată a contribuției nu este parte. Astfel fiind, pentru considerentele prezentate mai sus, recursul formulat de DGRFP București în reprezentarea AFP Sector 1 București va fi respins, ca nefondat. Cu privire la recursul formulat de reclamante Criticile formulate de recurentele-reclamante, invocate în susținerea motivelor prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ. sunt lipsite de temei. Cât privește motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., se constată că, în cuprinsul criticilor formulate, recurentele nu expun împrejurări de fapt sau de drept de natură a releva o încălcare a regulilor de procedură. Astfel, recurentele au invocat încălcarea dispozițiilor art. 9 și art. 22 C. proc. civ., respectiv a principiului dreptului de dispoziție al părților și a rolului judecătorului în aflarea adevărului, prin aceea că nu a consemnat în hotărâre temeiul juridic al cererii (art. 9 alin. (4) și (5) din Legea nr. 554/2004) și nici nu a analizat cererea prin raportare la acest temei. Înalta Curte constată că, într-adevăr, în cuprinsul hotărârii recurate, nu se regăsește un răspuns explicit la temeiul juridic al acțiunii, dar în partea descriptivă a hotărârii (care redă argumentele din cuprinsul cererii de chemare în judecată) se prezintă împrejurarea că reclamantele au invocat prevederile art. 9 din Legea nr. 554/2004. Dincolo de aceste aspecte, faptul că prima instanță nu ar fi consemnat în hotărâre acest temei juridic al acțiunii nu poate duce la casarea acesteia pe motivul de la art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., neconsemnarea fiind un aspect ce ține de motivarea (considerentele) hotărârii recurate, iar nu o încălcare a unor reguli procesuale. În ceea ce privește critica legată de neanalizarea cererii prin raportare la prevederile art. 9 din legea nr. 554/2004, Înalta Curte constată că modul laconic de redactare a hotărârii (ale cărui consecințe vor fi analizate în cadrul motivului de casare prevăzut de art. 488 pct. 6 C. proc. civ.) nu poate duce la concluzia fermă și neechivocă a analizării acțiunii reclamantelor pe un alt temei juridic decât cel indicat de acestea. Dimpotrivă, considerentele concrete din cuprinsul hotărârii recurate pot avea în vedere atât o acțiune întemeiată pe art. 8 din Legea nr. 554/2004, cât și o acțiune întemeiată pe art. 9 din aceeași lege. De altfel, diferența de esență între cele două tipuri de acțiuni reglementate de legea contenciosului administrativ (cea prevăzută de art. 8, respectiv cea prevăzută de art. 9), astfel cum reiese din practica judiciară și din Deciziile Curții Constituționale este aceea că dispozițiile art. 9 reglementează o situație cu incidență limitată, respectiv aceea în care ordonanța simplă sau de urgență a Guvernului vatămă un drept sau un interes legitim. S-a statuat (Decizia Curții Constituționale nr. 178/2017) faptul că disp.art. 9 alin. (4) nu sunt aplicabile decât în ipoteza în care vătămarea este rezultat al însăși adoptării ordonanței Guvernului, iar nu și în ipotezele în care vătămarea este mediată prin actul autorității administrative, caz în care ar fi incidente disp. art. 8 din Legea nr. 554/2004. Cât timp prima instanță nu a reținut vreun fine de neprimire (vreo inadmisibilitate) decurgând din neîndeplinirea cerinței ca vătămarea să fie rezultat al însăși adoptării ordonanței Guvernului, soluționând acțiunea întemeiată de reclamante pe art. 9 pe fondul acesteia, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. în sensul analizării acțiunii pe baza unui alt temei juridic decât cel indicat de parte, este nefondat. De asemenea, se constată că, în susținerea motivului prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., criticile formulate de recurente nu evidențiază faptul că hotărârea este nemotivată. Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii judecătorul trebuie să arate motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și motivele pentru care s-au respins cererile părților. Motivarea este de esența hotărârilor și este necesară pentru a o face înțeleasă și acceptată de părți, dar și pentru a permite instanței de control judiciar să verifice, după caz, stabilirea situației de fapt și a aplicării legii sau numai aplicarea legii. Este, însă, important de reținut că judecătorul este obligat să motiveze soluția dată fiecărui capăt de cerere, iar nu să răspundă separat diferitelor argumente ale părților care sprijină fiecare capăt de cerere, astfel încât, dacă soluția este motivată, nu constituie motiv de casare faptul că nu s-a răspuns la fiecare argument. În cauza de față, Înalta Curte constată că, în cuprinsul hotărârii recurate, sunt expuse motivele care au stat la baza soluției pronunțate, însă se observă că în considerentele acesteia nu se regăsește un răspuns explicit la argumentul avansat de reclamante legat de condițiile de admisibilitate pentru formularea unei acțiuni în temeiul art. 9 alin. (4) și (5) din Legea contenciosului administrativ. Cu toate acestea, nu se impune casarea hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanțe, având în vedere că argumentele din cuprinsul hotărârii recurate sunt suficiente pentru a se putea exercita controlul judiciar din perspectiva corectei/greșitei aplicări a legii, neimpunând cu necesitate o rejudecare a cauzei. Astfel, se reține caracterul nefondat al motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se reține că acesta este parțial fondat. Într-un prim argument, recurentele au criticat greșita reținere de către prima instanță a relei sale credințe, prin împrejurarea că ar fi înțeles să conteste consumul de medicamente doar în situația în care avea obligația plății contribuției. Înalta Curte constată că aceste considerente ale primei instanțe sunt lipsite de eficiență juridică din perspectiva caracterului întemeiat sau neîntemeiat al acțiunii, cât timp buna sau reaua credință a reclamantelor nu este cauză de exonerare/de obligare la plată, ci numai neîndeplinirea/îndeplinirea cerințelor legate de datorare a taxei clawback poate duce la admiterea sau respingerea acțiunii. Astfel, aceste considerente sunt ineficiente în fundamentarea soluției primei instanțe și nici nu pot face obiectul analizei în recurs, neavând relevanță și suport juridic. Înalta Curte apreciază ca fiind întemeiate criticile formulate de recurente privitoare la includerea TVA în baza de calcul a contribuției și la efectele deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013. Prin Decizia Curții Constituționale nr. 39 din 5 februarie 2013, Curtea Constituțională a României s-a pronunțat asupra excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor cuprinse în art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, statuând că "în sensul că excepția de neconstituționalitate ridicată este întemeiată, constatând că sintagma "care include și taxa pe valoarea adăugată" din cuprinsul art. 3 1 , alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 este neconstituțională." Cu privire la acest aspect, intimata-pârâtă CNSA a susținut faptul că Decizia Curții Constituționale nr. 39 din 05.02.2013, prin care s-a stabilit neconstituționalitatea sintagmei "care include și TVA" din cuprinsul art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, nu poate produce efecte în cauza de față, întrucât deciziile acestei instanțe produc efecte numai pentru viitor, în raport de dispozițiile art. 147 alin. (4) din Legea fundamentală a țării. În concret, ea trebuie avută în vedere doar în privința notificărilor ce urmează a fi comunicate contribuabililor vizați de O.U.G. nr. 77/2011 în perioada ulterioară publicării sale în Monitorul Oficial al României. Opinia pârâtei a fost îmbrățișată și de către instanța de fond. Înalta Curte nu poate primi această susținere, având în vedere că decizia pronunțată de Curtea Constituțională a României produce efecte pentru viitor în sensul că este aplicabilă inclusiv efectelor actelor administrative emise anterior în temeiul dispozițiilor legale declarate ulterior ca fiind contrare dispozițiilor din Constituția României, efecte care se produc ulterior publicării în Monitorul Oficial al României Partea I a acestei decizii, astfel încât se reține necesitatea înlăturării din ordinea juridică a efectelor acestor acte administrative care constituie obiectul unor acțiuni introduse ulterior publicării deciziei în Monitorul Oficial, posibilitate recunoscută de legiuitor în limita termenului de 1 an de la data publicării acestei decizii, condiție întrunită inclusiv de prezenta acțiune. Regula instituită de art. 147 alin. (4) din Constituție trebuie interpretată în sensul în care o decizie a Curții Constituționale urmează să primească eficiență în orice raport juridic guvernat de dispozițiile legii declarate neconstituționale care nu a fost definitiv soluționat, fiind supus controlului judiciar, așa cum este și cazul de față. Cu alte cuvinte, instanța de control judiciar apreciază că decizia Curții Constituționale se aplică tuturor raporturilor juridice care nu sunt epuizate la data publicării sale, respectiv tuturor cauzelor aflate în fața instanțelor de contencios administrativ și cărora le sunt incidente în continuare dispozițiile legale declarate neconstituționale, mai precis tuturor cauzelor pendinte. Această interpretare a fost consacrată și în jurisprudența Curții Constituționale, care a statuat că deciziile sale de admitere a unei excepții de neconstituționalitate sunt obligatorii pentru autoritățile publice și urmează a fi aplicate de acestea de la data publicării, iar de instanțele de judecată în cauzele pendinte la momentul publicării în care respectivele decizii sunt aplicabile (Decizia nr. 223 din 13.03.2012 a Curții Constituționale). Așadar, declararea neconstituționalității sintagmei "care include și TVA" din cuprinsul art. 3 1 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, după data formulării contestației administrative, face ca decizia aflată în discuție să se aplice și în speța de față, tocmai în raport de forța obligatorie pentru viitor a acestei decizii. Referitor la susținerea intimatei-pârâte că reclamantele nu ar fi prejudiciate de includerea TVA pentru că ar avea posibilitatea să deducă această taxă, se constată că este nefondată, deoarece o astfel de mențiune nu este cuprinsă în actul atacat, astfel că, prin calculul contribuției la un anume consum de medicamente ce include TVA, se realizează o dublă impozitare. Deci, altfel spus, actele administrative atacate în cauza de față sunt nule parțial, în ceea ce privește cuantumul contribuției clawback și anume calcularea acesteia la o bază impozabilă, care cuprindea și TVA, notificările rămânând legale în ceea ce privește cuantumul contribuției aferente valorii medicamentelor care nu mai includ TVA. În ceea ce privește obligarea la plata dobânzilor calculate la sumele încasate nelegal începând cu data plății acestora și până la restituirea efectivă, se constată că prin Decizia nr. 39/2013 a Curții Constituționale, contribuția clawback a fost asimilată obligației fiscale, conform art. 5 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011. Astfel fiind, rezultă că pentru acordarea dobânzilor, sunt aplicabile dispozițiile art. 117 din Codul de procedură fiscală, ca norme speciale în raport de art. 9 alin. (5) din Legea nr. 554/2004, noțiunea de despăgubiri avută în vedere de acest text neputând include și dobânzile. Pe de altă parte, Înalta Curte a avut în vedere, prin admiterea în parte a acțiunii, petitul subsidiar astfel cum a fost indicat de reclamante. Deși art. 9 alin. (5) din Legea nr. 554/2004 permite doar solicitarea de despăgubiri (fără a avea ca petit anularea unor acte administrative), o astfel de ipoteză are în vedere exclusiv situația în care vătămarea s-a produs direct și nemijlocit prin însăși emiterea ordonanței de Guvern, fără emiterea unor acte administrative în executarea acesteia. Or, în situația dedusă judecății, chiar dacă vătămarea adusă reclamantelor este rezultat al însăși adoptării ordonanței Guvernului, au existat Notificările comunicate reclamantelor. Pentru considerentele expuse, în temeiul dispozițiilor art. 18 alin. (1) și 20 din Legea nr. 554/2004, precum și ale art. 496 alin. (2) din noul C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de reclamante, va casa sentința atacată și, rejudecând cauza, va admite în parte acțiunea și va anula actele atacate numai în ceea ce privește includerea TVA în valorile comunicate pentru plata contribuției clawback aferente trimestrelor I, II și III ale anului 2012, respingând în rest acțiunea. Recursul formulat de pârâta D.G.R.F.P. București - Administrația Finanțelor Publice Sector 1 va fi respins, ca nefondat.