ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2719/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată, la data de 5 septembrie 2016, pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, anularea Deciziei nr. 72 din 16 martie 2016 emise de pârâtă în soluționarea procedurii prealabile și obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației sale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x din 6 noiembrie 2015 emise în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x din 6 noiembrie 2015 de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt.

Prin Sentința civilă nr. 23 din 18 ianuarie 2017, Curtea de Apel Craiova a respins acțiunea reclamantei, ca neîntemeiată.

Împotriva acestei sentințe, în condițiile art. 483 din C. proc. civ., reclamanta SC A. SRL a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6, 7 și 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate, anularea deciziei de soluționare a contestației emise de pârâtă și obligarea pârâtei la soluționarea pe fond a contestației.

2.1. Referitor la motivul de recurs prevăzut de pct. 6 al articolului menționat, a apreciat recurenta-reclamantă că instanța nu a analizat și nu s-a pronunțat pe motivul de nelegalitate și excepția privind nulitatea absolută a actului contestat, Decizia de suspendare nr. 72 din 16 martie 2016, având în vedere actul normativ aplicabil la data procedurii administrative.

Astfel, temeiul de drept aplicabil acțiunii, art. 214 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, invocat ca și temei de drept în motivarea suspendării soluționării pe fond a contestației și în hotărârea instanței de fond, era abrogat la data procedurii administrative de soluționare a contestației. Legea aplicabilă procedurii administrative este Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, și nu O.G. nr. 92/2003.

De asemenea, instanța nu a pus în discuția părților excepția efectului pozitiv al puterii de lucru judecat și nerespectarea hotărârilor judecătorești, principiul securității și certitudinii juridice și principiul aplicării unitare a legii fiscale, față de hotărârile judecătorești definitive, respectiv Sentința nr. 2546 din 20 noiembrie 2012 pronunțată de Tribunalul Olt în Dosarul nr. x/2012, rămasă definitivă și irevocabilă prin Decizia nr. 2794 din 19 martie 2013 a Curții de Apel Craiova, și sentința nr. 86 din 4 februarie 2015 a Tribunalului Olt din Dosarul nr. x/2013, rămasă definitivă și irevocabilă prin Decizia nr. 2210 din 15 iunie 2015 a Curții de Apel Craiova.

Aceste hotărâri impuneau obligativitatea respectării considerentelor reținute de instanța de judecată privind tranșarea unor probleme juridice ce au incidență și în controlul efectuat de AJFP Olt, întrucât au fost analizate achizițiile/livrările și la SC A. SRL pentru perioada supusă controlului, cu aceiași furnizori la care se face referire în actul de control.

Instanța nu a motivat în fapt și în drept considerentele pe care se sprijină hotărârea, la dosarul cauzei neexistând niciun înscris privind solicitările organelor fiscale de a se efectua unele controale încrucișate la partenerii reclamantei și nici înscrisurile la care se face referire în considerentele hotărârii, trimiteri a unor informații deținute de alte organe cu atribuții de control.

Realitatea tranzacțiilor pentru perioada supusă controlului a fost confirmată de livrările din spațiul intercomunitar prin răspunsurile primite la solicitările de controale încrucișate, Nota de fundamentare nr. x din 31 ianuarie 2012, răspunsurile primite prin Adresa nr. x din 5 octombrie 2011 și Adresa nr. x din 19 iulie 2012, omise de prima instanță. Mai mult, realitatea tranzacțiilor a fost confirmată și de expertiza extrajudiciară validată de instanță și de hotărâre judecătorești amintite.

A mai apreciat recurenta-reclamantă că prima instanță a exprimat considerentele hotărârii de o manieră extrem de succintă, fără a crea transparența asupra silogismului judiciar, neputându-se reține parcursul logic al concluziei exprimate. Nu a procedat la un examen efectiv al probelor, nicio probă depusă de societatea reclamantă neregăsindu-se în motivarea hotărârii, sentința

Astfel, hotărârea nu îndeplinește cerințele prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. pentru că nu arată, în concret, motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței.

2.2. Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ., a arătat recurenta că instanța nu a ținut cont de cele două hotărâri judecătorești definitive și irevocabile pronunțate cu efect pozitiv al puterii de lucru judecat, prin care instanțele s-au pronunțat în ceea ce privește realitatea și legalitatea tranzacțiilor efectuate de SC A. SRL, constatând că activitatea desfășurată precum și relațiile comerciale sunt legale, iar societatea a respectat dispozițiile legale în ceea ce privește tranzacțiile efectuate. În dosarele respective și intimata-pârâtă a fost parte, însă repoziționarea acesteia, după emiterea hotărârilor pe aceleași aspecte de fapt și de drept, denotă interesul acesteia de a tergiversa soluționarea pe fond a contestației.

Instanța de fond a ignorat hotărârile judecătorești, deși acestea au analizat aceleași documente justificative pe anul 2011, efectuându-se expertiza fiscală chiar la solicitarea pârâtei și validată de instanță.

Or, respectarea hotărârilor cu putere de lucru judecat, a principiului securității juridice, nu este opțională, ci se impune cu obligativitate, fiind o cerință fundamentală de predictibilitate a actului de justiție, aspecte sprijinite de Hotărârea CEDO din 6 decembrie 2007 pronunțată în Cauza Beian contra României, de Hotărârea pronunțată în Cauza Pilot Service contra României, în Cauza Zazanis și alții contra Greciei, în Cauza Amurăriței contra României.

Puterea de lucru judecat a hotărârilor judecătorești privește starea de fapt pentru perioada supusă controlului, obligația respectării acestor hotărâri fiind o cerință fundamentală de predictibilitate a actului de justiție, pentru că puterea de lucru judecat privește starea de fapt pentru perioada supusă controlului.

Obligația respectării hotărârilor judecătorești de către organul fiscal este impusă și de dispozițiile art. 6 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, referitor la dreptul de apreciere, coroborat cu art. 352 alin. (5) din același act normativ.

Instanța de fond a reținut argumente eronate și părtinitoare, invocând aspecte nereale și neprobate, și nu a arătat care sunt acele operații/tranzacții și cu ce societăți care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ și nu reflectă realitatea.

2.3. Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a arătat că instanța de fond a invocat eronat dispozițiile art. 108 din O.G. nr. 92/2003, deși această dispoziție este incidentă numai în cazul suspendării inspecției fiscale pentru formularea unei plângeri penale. În cauză, suspendarea a fost dispusă în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003.

Suspendarea soluționării contestației administrative este nelegală, nefondată, având în vedere cele două hotărâri judecătorești definitive și irevocabile pronunțate cu efect pozitiv al puterii de lucru judecat, prin care instanțele de judecată s-au pronunțat în ceea ce privește realitatea și legalitatea tranzacțiilor efectuate de SC A. SRL, constatând că activitatea desfășurată precum și relațiile comerciale sunt legale.

Instanța de fond nu a arătat considerentele pentru care a apreciat că o sesizare penală poate influența procedura administrativă, astfel cum prevăd dispozițiile art. 43 C. proc. fisc.

Organele fiscale sunt competente să identifice obligațiile fiscale ale societății, indiferent de soluția organului de cercetare penală. Suspendarea este reglementată ca o normă relativă și nu imperativă, de la caz la caz.

Invocarea sesizării unui organ de cercetare penală nu substituie hotărârile judecătorești definitive, soluția dată de organele de cercetare penală neputând avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă, ținând cont de principiul securității juridice de drept fiscal și efectul pozitiv al puterii de lucru judecat.

Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, prin întâmpinarea formulată, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

A arătat intimata-pârâtă, referitor la motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 7 C. proc. civ., că instanța s-a pronunțat cu prioritate asupra excepțiilor invocate de reclamantă, respingând excepția nulității absolute a actului administrativ contestat, prin raportare la dispozițiile art. 352 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 și la faptul că reclamanta a depus contestația prealabilă la data de 9 decembrie 2015, anterior intrării în vigoare a noului Codul de procedură fiscală, 1 ianuarie 2016. A răspuns și la excepția puterii de lucru judecat, motivat de faptul că hotărârile judecătorești invocate au avut în vedere o situație de fapt dintr-o perioadă anterioară datei când organele fiscale au primit date noi referitoare la operațiunile și tranzacțiile comerciale nereale.

Hotărârile judecătorești invocate de recurentă sunt anterioare solicitărilor privind efectuarea unor controale încrucișate la partenerii societății, transmiterea unor informații deținute de alte organe cu atribuții de control, precum și documente deținute de către contestatoare, care să ateste deductibilitatea cheltuielilor efectuate ca urmare a operațiunilor înregistrate în evidența financiar-contabilă făcute de inspecția fiscală pentru stabilirea unei stări de fapt fiscale corecte.

Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a apreciat intimata că în mod întemeiat prima instanță a reținut dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, potrivit cărora organul de soluționare a contestației poate suspenda prin decizie motivată soluționarea cauzei atunci când, în speță, există indicii cu privire la săvârșirea unei infracțiuni care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

Inspecția fiscală a înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Olt plângerea penală nr. 183273 din 28 octombrie 2015, prin care s-a solicitat începerea cercetărilor în vederea stabilirii existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, cu modificările și completările ulterioare.

În procedura prealabilă nu se putea pronunța o soluție pe fond întrucât asupra aspectelor expuse anterior trebuie să se pronunțe organele de cercetare penală. Prin pronunțarea unei soluții pe fond în procedura prealabilă ar fi ignorate constatările organelor de urmărire penală efectuate în cauză.

Înalta Curte, examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, cu motivele invocate de recurentă, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, constată că recursul, întemeiat pe pct. 8 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., este fondat, pentru considerentele ce urmează.

4.1. În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de pct. 6 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte constată că susținerile recurentei nu sunt fondate, neputându-se reține incidența motivului de casare menționat.

Sentința civilă recurată respectă dispozițiile art. 22 alin. (2) și art. 425 C. proc. civ. Astfel, prima instanță a expus silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluției pronunțate, fiind clare rațiunile avute în vedere de instanță.

De altfel, se constată că prin argumentele aduse de recurentă pe această cale se invocă în esență o eventuală greșită interpretare și aplicare a legii, a dispozițiilor legale incidente, O.G. nr. 92/2003 sau Legea nr. 207/2015, aspecte ce vor fi verificate în cadrul motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. invocat în cuprinsul recursului, dar nemotivarea insuficientă nu poate fi reținută raportat la sentința atacată.

4.2. De asemenea, nici motivul de casare prevăzut de pct. 7 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ. nu este incident.

Autoritatea de lucru judecat reprezintă acel efect al puterii lucrului judecat, care impune ca un nou litigiu între aceleași părți, pentru același obiect și cu aceeași cauză, să nu mai fie posibil.

Înalta Curte reține că nu este îndeplinită tripla identitate de părți, obiect și cauză, pentru a se pune în discuție autoritatea de lucru judecat, prezentul litigiu având alt obiect și altă cauză față de pricinile în care au fost pronunțate hotărârile judecătorești invocate de către recurenta-reclamantă.

Pe de altă parte, nu se poate invoca nici puterea de lucru judecat a hotărârilor menționate. Recurenta susține că, prin hotărârile respective, s-a statuat asupra anumitor stări de fapt, referitoare la realitatea și legalitatea tranzacțiilor/operațiunilor efectuate de societate.

Or, în cauza de față obiectul acțiunii privește anularea deciziei de suspendare a soluționării contestației administrative, iar nu stabilirea caracterului licit/ilicit al operațiunilor comerciale ale societății.

4.3. Referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că este întemeiat, din perspectiva aplicării greșite a art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Preliminar, instanța de control judiciar reține că în mod corect instanța de fond a apreciat incidența dispozițiilor O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, avându-se în vedere că Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2016 și, potrivit art. 352 alin. (1) și (2),

"Art. 352. - Aplicarea legii noi și ultraactivarea legii vechi

(1) Dispozițiile prezentului cod se aplică numai procedurilor de administrare începute după intrarea acestuia în vigoare.

(2) Procedurile de administrare începute înainte de data intrării în vigoare a prezentului cod rămân supuse legii vechi.".

Astfel, nu sunt întemeiate alegațiile recurentei în sensul că, în cauză, nu ar fi fost incidente dispozițiile O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte reține că, prin Decizia nr. 72 din 16 martie 2016 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, s-a dispus, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, suspendarea soluționării contestației formulate de SC A. SRL împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală pentru persoanele juridice nr. x din 6. noiembrie 2015 emise în baza Raportului de inspecție fiscală nr. x din 6 noiembrie 2015 încheiat de organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Olt, pentru suma totală de 1.531.004 RON, reprezentând TVA respinsă la rambursare, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea cu caracter definitiv a motivului care a determinat suspendarea.

Potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vigoare pentru perioada analizată,

"(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

Înalta Curte reține că acest articol instituie o posibilitate, și nu o obligație pentru organul de soluționare a contestației, iar, pentru a se dispune o asemenea măsură, trebuie (i) să existe indiciile săvârșirii unei infracțiuni și (ii) infracțiunea să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

În decizia prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației reclamantei, organul de inspecție fiscală face referire la anumite societăți comerciale, cu care reclamanta ar fi intrat în relații contractuale, și motivează suspendarea soluționării contestației pe motiv că ar fi înaintat la Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt plângerea penală nr. 183273 din 28 octombrie 2015 prin care au solicitat stabilirea existenței sau inexistenței elementelor constitutive ale infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

Cu toate că plângerea penală a fost înaintată din 2015, la dosarul cauzei intimata-pârâtă nu a depus niciun document cu privire la stadiul soluționării acesteia, deși au trecut mai mult de 3 ani. Prima instanță, în motivarea soluției de respingere a acțiunii reclamantei, face referire la o adresă, și nu la un dosar penal.

Din actele și lucrările dosarului, nu rezultă că, față de societatea comercială reclamantă, până în prezent s-ar fi dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor sesizate de fisc (ceea ce ar fi putut justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organului de cercetare penală).

Prin urmare, suspendarea sine die a soluționării contestației societății recurentei este de natură a întârzia în mod nejustificat accesul părții la instanță, ceea ce contravine prevederilor art. 6 paragraful 1 din Convenția Drepturilor Omului.

De asemenea, referitor la condiția înrâuririi asupra soluției ce urmează a fi dată în procedura administrativă, organul de soluționare a contestației are de analizat contestația recurentei-reclamante în funcție de documentația avută în vedere de emitentul actelor contestate la data controlului precum și de prevederile legale incidente. Împrejurarea că ar exista o lucrare penală în curs de cercetare, cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni, nu are o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează a fi dată în această procedură administrativă.

Nu în ultimul rând, Înalta Curte apreciază că aspectele în privința cărora organele fiscale au suspiciuni, verificarea situației de fapt constând în realitatea tranzacțiilor și înregistrărilor efectuate de societate, se pot lămuri cu ocazia soluționării contestației, nefiind influențate de cercetările pe latură penală sau pronunțarea unei hotărâri judecătorești de condamnare pentru infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

În concluzie, reținând că între stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite și stabilirea obligațiilor bugetare suplimentare nu există o legătură ce ar putea influența soluționarea contestației administrative, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o greșită aplicare a dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

4.4. Față de cele ce preced, în temeiul art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de către recurenta-reclamantă, va casa hotărârea atacată și, rejudecând cauza, va admite acțiunea, va anula decizia atacată și va obliga pârâta la soluționarea pe fond a contestației

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de SC A. SRL împotriva Sentinței nr. 23 din 18 ianuarie 2017 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și, rejudecând, admite acțiunea reclamantei.

Anulează Decizia nr. 72 din 16 martie 2016 emisă de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și obligă pârâta să soluționeze contestația administrativ-fiscală.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 23 mai 2019.

Procesat de GGC - LM