ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3449/2019

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Iași, secția de contencios administrativ și fiscal la data de 14 februarie 2017 sub nr. x/2017, reclamanta SC A. SRL a solicitat în contradictoriu cu ANAF - DGRFP IAȘI - Administrația pentru Contribuabilii Mijlocii anularea Deciziei nr. 96/P din 29 decembrie 2016 privind soluționarea plângerii prealabile formulate de societate împotriva Dispoziției obligatorii nr. x/24 martie 2016, a Raportului de inspecție economico-financiar din 24 martie 2016 înregistrat sub nr. x din 24 martie 2016, precum și a Procesului-verbal încheiat la data de 22 martie 2016 și înregistrat sub nr. x/22 martie 2016.

Totodată, a solicitat admiterea contestației administrative, anularea dispoziției obligatorii x/2016, a raportului de inspecție economico- financiar încheiat la data de 24 martie 2016, înregistrat sub nr. x din 24 martie 2016 și a procesului-verbal încheiat la data de 22 martie 2016 și înregistrat sub nr. x/2016, precum și restituirea sumei de 1.240.488 RON achitată conform Ordinelor de plată nr. x și nr. 545, ambele din data de 26 aprilie 2016, cu dobândă fiscală legală calculată de la data plății - 26 aprilie 2016 și până la data restituirii efective a întregii sume.

Prin întâmpinare, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii a invocat excepția lipsei calității sale procesuale pasive.

Prin Sentința nr. 88 din 23 mai 2017, Curtea de Apel Iași, secția de contencios administrativ și fiscal a admis excepția necompetenței teritoriale a instanței invocată din oficiu și a declinat judecarea prezentei cauze în favoarea Curții de Apel Suceava, secția de contencios administrativ și fiscal.

Cererea a fost înregistrată pe rolul acestei instanței sub nr. x/2017 la data de 11 iulie 2017.

Prin Sentința nr. 167 din 13 noiembrie 2017, Curtea de Apel Suceava, secția contencios administrativ și fiscal a respins ca nefondate excepțiile invocate de pârâți, a admis cererea formulată de reclamanta SC A. SRL Vicovu de Sus în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii, Județul Iași și Ministerul Finanțelor Publice - Serviciul de Soluționare a Plângerilor Prealabile și a Contestațiilor - prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava, a anulat Decizia nr. 96/P din 29 decembrie 2016 a Ministerului Finanțelor Publice, în sensul că a admis contestația formulată de reclamantă împotriva Dispoziției obligatorii nr. x/24 martie 2016, a Raportului de inspecție economico-financiar încheiat sub nr. x/24 martie 2016 și a Procesului-verbal x/22 martie 2016, acte administrativ-fiscale pe care le anulează; a obligat Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași să restituie reclamantei suma de 1.240.488 RON achitată în baza Dispoziției obligatorii x/24 martie 2016, conform Ordinelor de plată nr. x/26 aprilie 2016 (pentru suma de 359.909 RON) și nr. 544 din 26 aprilie 2016 (emis pentru suma de 880.579 RON), cu dobânda legală de la data încasării (26 aprilie 2016) și până la data plății efective.

Prin Încheierea nr. 1 din 16 ianuarie 2018, Curtea de Apel Suceava a admis cererea formulată de reclamantă, a dispus îndreptarea erorii materiale strecurate în dispozitivul Sentinței civile nr. 167 din 13 noiembrie 2017 în sensul că, la dispoziția "obligă Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași să restituie reclamantei suma de 1.240.488 RON achitată în baza Dispoziției obligatorii x/24 martie 2016, conform Ordinelor de plată nr. x/26 aprilie 2016 (pentru suma de 359.000 RON) și nr. 544 din 26 aprilie 2016 (emis pentru suma de 880.579 RON), în loc de "cu dobânda legală" de la data încasării (26 aprilie 2016) și până la data plății efective se va scrie corect: "Cu dobânda fiscală legală de la data încasării (26 aprilie 2016) și până la data plății efective".

Împotriva Sentinței civile nr. 167 din 13 noiembrie 2017 au formulat recurs Ministerul Finanțelor Publice prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași.

Împotriva Încheierii nr. 1 din 16 ianuarie 2018 a formulat recurs pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava .

3.1. Recursurile formulate de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava împotriva Sentinței civile nr. 167 din 13 noiembrie 2017 și Încheierii nr. 1 din 16 ianuarie 2018, pentru motivele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În privința Sentinței civile nr. 167/2017, recurentul-pârât susține nelegalitatea acesteia, în primul rând, din perspectiva respingerii excepției inadmisibilității cererii de anulare a Raportului de inspecție economico-financiară nr. x/24 martie 2016 și Procesului-verbal nr. x/22 martie 2016.

Raportul de inspecție economico-financiară nu este act administrativ, nici tipic și nici asimilat.

Raportul de inspecție economico-financiară stă la baza emiterii dispoziției obligatorii, valorificarea constatărilor acestuia, în sensul stabilirii de obligații suplimentare se realizează prin emiterea dispoziției obligatorii, conform disp. art. 28 alin. (1) și (5), art. 34 alin. (3) și art. 33 alin. (2) din H.G. nr. 101/2012 pentru aprobarea Normelor metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare.

Cu privire la Procesul-verbal nr. x/22 martie 2016, recurentul-pârât susține că prima instanță a considerat în mod greșit că acesta ar avea natura unui act subsecvent dispoziției obligatorii și deciziei emise în soluționarea contestației administrative.

Potrivit disp. art. 22 alin. (1) din H.G. nr. 101/2012, procesul-verbal este actul de control care se întocmește în situațiile prevăzute la art. 20 alin. (1) din O.U.G. nr. 94/2011, atunci când organele de inspecție economico-financiară sesizează organele de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției, care ar putea întruni elementele constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală, astfel că actul nu poate fi supus controlului pe calea contenciosului administrativ.

Pe fondul cauzei, recurentul-pârât susține că prima instanță a interpretat și aplicat greșit dispozițiile Legii nr. 44/1994.

În mod greșit s-a considerat că în cauză sunt aplicabile, în mod exclusiv, prevederile art. 16 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 44/1994, deoarece obiectul cauzei nu vizează verificarea limitării numărului de călătorii pe care veteranii de război le pot efectua, ci limita care i-a fost impusă Ministerului Finanțelor Publice în ceea ce privește decontarea acestor cheltuieli; potrivit art. 23 alin. (2) din Legea nr. 44/1994 și art. 1 din Anexa 1 - Instrucțiunea la Ordinul nr. 266/312/2005 pentru aprobarea Instrucțiunilor privind tipărirea și decontarea biletelor speciale de călătorie gratuită emise în baza Legii nr. 44/1994.

Astfel, veteranii de război au dreptul la efectuarea a 12 călătorii interne dus-întors pe mijloace de transport auto, însă achitarea/decontarea de către Ministerul Finanțelor Publice a costurilor de călătorie pe această categorie de transport se face doar la nivelul căilor auto județene.

În ceea ce privește adresele nr. x/21.06.2016 și nr. y/05.07.2016 emise de Ministerul Transporturilor, invocate de prima instanță în susținerea argumentației care a dus la admiterea acțiunii au caracterul unor opinii, neavând forță juridică superioară a Legii nr. 44/1994.

Recurentul-reclamant consideră și că, prima instanță a concluzionat în mod nelegal că transportatorul este derobat de obligația de a mai dovedi realitatea și întinderea prestației din momentul în care instituția publică cu atribuții de control, DGRFP Iași, prin AJFP Suceava, și-a exercitat drepturile și obligațiile stabilite prin Ordinul nr. 266/2005 și a avizat documentația prezentată de transportator la decontare, deoarece în speță, sunt aplicabile disp. art. 7 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 94/2011 privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare.

În privința cuponului statistic, acesta constituie document justificativ pentru înregistrarea în contabilitate conform art. 20 din Ordinul nr. 266/312 din 22 februarie 2005, iar intimata-reclamantă avea atât obligația să dețină documente justificative privind serviciile de transport efectuate pentru veteranii și văduvele de război, în baza Legii nr. 44/1994, cât și obligația prezentării acestor documente justificative organelor de inspecție economico-financiară în vederea dovedirii realității și întinderii prestației.

În mod nelegal a apreciat prima instanță că operatorului de transport nu i se poate reține nicio culpă în privința deficiențelor datelor înscrise în cupoanele statistice.

Potrivit disp. art. 5, art. 6, art. 23 din Legea nr. 44/1994, OMAPM nr. M266/2005, transportatorii sunt obligați să verifice legitimațiile de călătorie și modul de completare a cupoanelor.

Referitor la Încheierea nr. 1 din 16 ianuarie 2018, recurentul-pârât susține aplicarea greșită a disp. art. 442 C. proc. civ., deoarece natura dobânzii acordate de instanța de fond prin sentință, diferă de natura dobânzii solicitată prin acțiunea introductivă, astfel încât situația se circumscrie noțiunii de "greșeală de judecată".

3.2. Recursul formulat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Iași împotriva Sentinței civile nr. 167 din 13 noiembrie 2017, pentru motivele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Consideră recurenta-pârâtă că prima instanță a admis în mod greșit acțiunea în contradictoriu cu aceasta, deoarece nu are calitate procesuală pasivă.

În speță, s-a solicitat anularea Deciziei nr. 96/P din 29 decembrie 2016 emisă de Ministerul Finanțelor Publice - Serviciul de Soluționare a Plângerilor Prealabile și a Contestațiilor, de unde rezultă că recurenta-pârâtă nu este emitentul actului atacat și nu poate sta în proces în calitate de pârâtă.

Pe fondul cauzei, recurenta-pârâtă susține greșita reținere a încălcării principiului unicității controlului, în raport de disp. art. 7 alin. (1) lit. e) și c) din O.U.G. nr. 94/2011, faptul că jurisprudența invocată nu constituie izvor de drept, iar adresele la care face referire reclamantul sunt propuneri legislative și puncte de vedere.

Cu privire la interpretarea și aplicarea disp. art. 16 și art. 23 din Legea nr. 44/1994 se susține că veteranii de război și văduvele de război au dreptul la 12 călătorii dus-întors, pe mijloacele de transport auto județene.

Consideră intimata-reclamantă că nu are calitatea de parte în raporturile administrative, nu poate impune beneficiarilor să efectueze călătorii doar în raza județului de domiciliu și nu are dreptul să verifice identitatea acestora.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor formulate

Analiza motivelor de casare

Potrivit art. 23 din O.U.G. nr. 94/2011 privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, împotriva dispoziției obligatorii se poate formula plângere prealabilă în temeiul Legii nr. 554/2004, modificată și completată, iar soluționarea plângerii se face de către Ministerul Finanțelor Publice.

Decizia privind soluționarea plângerii prealabile se contestă la instanța de contencios administrativ competentă, în conformitate cu dispozițiile art. 10 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată.

Așadar, obiectul acțiunii în instanță este anularea Deciziei nr. 96/P din 29 decembrie 2016 privind soluționarea plângerii împotriva Dispoziției obligatorii nr. x/2016.

Prin urmare, DGRFP Iași nu are calitate procesuală pasivă în cauză, cererea formulată împotriva sa urmând să fie respinsă pentru lipsa calității procesuale pasive.

Avându-se în vedere că Raportul de inspecție economico-financiară este un act premergător emiterii deciziei prin care s-a soluționat plângerea prealabilă, iar în instanță se atacă decizia, urmează a se reține că cererea de anulare a acestuia este inadmisibilă, instanța de fond soluționând greșit acest capăt de cerere.

Cu privire la Procesul-verbal x/22 martie 2016 se va observa că acesta reprezintă anexă la sesizarea penală ce a fost transmisă organelor de cercetare penală competente și, prin urmare, nu poate forma obiect al controlului pe calea contenciosului administrativ, astfel că excepția inadmisibilității acestui capăt de cerere a fost greșit soluționată de instanța fondului, impunându-se casarea sentinței sub acest aspect.

Curtea de Apel a apreciat că pentru decontarea sumelor reprezentând cheltuielile cu transportul persoanelor prevăzute de Legea nr. 44/1994, în perioada 1.01.2010 - 31.12.2014 a fost efectuat un control anterior, iar o nouă inspecție economico-financiară pentru aceeași perioadă și cu aceleași obiective, s-a produs ca urmare a actului emis de Curtea de Conturi a României - Camera de Conturi Suceava, cu privire la modalitatea în care DGFP Suceava (DGRFP Iași) a avizat deconturile depuse de transportatorii interni privind acordarea de la bugetul statului a contravalorii cupoanelor statistice privind călătoria gratuită cu autobuzele a beneficiarilor Legii nr. 44/1994.

Curtea de Conturi a depistat abateri de nelegalitate constând în avizarea nelegală de către DGFP Suceava (DGRFP Iași) a unor cupoane statistice și a impus efectuarea de noi inspecții economico-financiare la agenții economici transportatori.

Din cuprinsul considerentelor referitoare la controalele efectuate de DGRFP Suceava (ulterior DGRFP Iași), ce se regăsesc la paginile 8 și 9 din sentința recurată nu rezultă că prima instanță a reținut încălcarea principiului unicității controlului, de unde rezultă că nici instanța de recurs nu poate analiza solicitarea exprimată de intimata-reclamantă prin acțiunea introductivă și prin întâmpinarea formulată în calea de atac a recursului, deoarece partea interesată nu a declarat recurs la motivarea instanței asupra acestei chestiuni.

În continuare, instanța de fond a arătat că în constatarea legalității actelor administrativ-fiscale contestate, trebuie să se plece de la statutul juridic al reclamantei și de la poziția pe care aceasta o are în procedurile generate de aplicarea prevederilor Legii nr. 44/1994 și apoi, de la împrejurarea necontestată că documentele întocmite de aceasta, în condițiile Ordinului MTCT/MFP nr. 266/2005, au fost confirmate de instituțiile publice.

Instanța de fond a apreciat, în contextul arătat, că singura obligație a operatorului privat de transport public de persoane este de a asigura transportul persoanelor ce fac obiectul Legii nr. 44/1994, acesta nu răspunde de modul în care beneficiarii înțeleg să își valorifice drepturile și nici să impună călătorii doar în limita județului de domiciliu.

Interpretând dispozițiile art. 16 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 44/1994, susține că textul face referire la 12 călătorii "interne", fără a se face vreo deosebire între transportul local județean sau interjudețean, interpretare confirmată și prin două adrese emise de Ministerul Transporturilor.

Înalta Curte arată, în primul rând, că instanța de fond a realizat o interpretare și aplicare greșită a disp. art. 16 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 44/1994 în privința noțiunii de călătorii "interne".

Noțiunea analizată se regăsește însă în mai multe texte cuprinse în Legea nr. 44/1994, în H.G. nr. 580/1995, Ordinul nr. 266/2005.

Art. 16 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 44/1994 stabilește un număr de 12 călătorii interne gratuite dus - întors, pe mijloacele de transport auto.

Art. 23 alin. (2) din Legea nr. 44/1994 prevede că achitarea costurile de călătorie pe calea ferată, căile fluviale și auto județene, pe baza biletelor speciale, se face de către Ministerul Finanțelor Publice.

Art. 1 din H.G. nr. 580/1195 privind cheltuielile care se decontează de către Ministerul Finanțelor Publice prevede că aceste cheltuieli cuprind tarifele de transport pe calea ferată, căile fluviale și auto județene.

De asemenea, art. 1 și art. 4 din Ordinul nr. 266/2013 din 22 februarie 2005 emis în baza disp. art. 2 din H.G. nr. 580/1995, reglementează tipărirea biletelor speciale de călătorie gratuită pe calea ferată, pe căile fluviale și pe căile auto județene de către Ministerul Transporturilor și modalitatea de formulare a cererilor pentru tipărirea biletelor speciale de călătorie gratuită pe calea ferată, pe căile fluviale și pe căile auto județene.

Din cuprinsul acestor dispoziții legale, din interpretarea coroborată a textelor sus-menționate se desprinde concluzia că noțiunea "călătorii interne", cuprinsă la art. 16 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 44/1994 se interpretează în sensul de "călătorii auto județene" și nu interjudețene, cum în mod greșit a reținut prima instanță.

Cu referire la adresele nr. x/21.06.2016 și nr. y/05.07.2016 emise de Ministerul Transporturilor, exemplificate de prima instanță în sensul susținerii soluției pronunțate, Înalta Curte observă că acestea interpretează noțiunea în raport de disp. art. 15, art. 16 alin. (2), art. 17, art. 18 și art. 19 din Ordinul comun MT/MFP nr. 266/312/2005, prevederi ce nu au legătură directă cu modul în care se decontează cheltuielile, ci cu completarea borderourilor, etc., astfel că în mod greșit s-a considerat că opinia exprimată echivalează cu interpretarea unor texte cuprinse în Legea nr. 44/1994.

În continuare, prima instanță a reținut că intimata-reclamantă nu are nicio culpă în privința deficiențelor înscrise în cupoanele statistice, deoarece nu are atribuții să verifice modul în care veteranii de război înțeleg să își execute drepturile conferite prin Legea nr. 44/1994.

Potrivit disp. art. 6 din Ordinul comun MT/MFP nr. 266/2005, biletele speciale de călătorie gratuită sunt valabile numai însoțite de legitimația eliberată de filialele județene/sector municipiul București ale asociațiilor veteranilor de război legal constituite, contrasemnată de reprezentatul Ministerului Apărării Naționale, astfel că nu este necesară legitimarea călătorului prin prezentarea cărții de identitate, ci prezentarea doar a legitimației de veteran de război, caz în care transportatorul are obligația legală să ceară documentul și să observe încălcarea prevederilor legale, prin prezentarea altei persoane.

De asemenea, călătoriile gratuite fiind acordate doar pe rutele auto județene, transportatorii au obligația să verifice respectarea prevederilor legale, deoarece conform art. 23 din Legea nr. 44/1994, agenții economici transportatori au obligația să ia măsurile necesare ce le revin pentru aplicarea legii.

Controlul prevăzut de art. 7 din O.U.G. nr. 94/2011 are în vedere, verificarea activității operatorilor economici, de unde rezultă că transportatorii au obligația să dețină documentele justificative prevăzute de lege pentru decontarea cheltuielilor, iar acestea să fie conforme cu legea, în vederea dovedirii realității și întinderii prestației.

Prin urmare, intimata-reclamantă avea obligația să verifice legitimațiile de călătorie și modul de completare a cupoanelor, în sens contrar, sumele nu pot fi decontate de la bugetul de stat.

Potrivit art. 20 din Ordinul nr. 266/2005, exemplarul 3 al borderourilor și situației centralizatoare, împreună cu cupoanele statistice, rămâne la agentul economic transportator, ca documente justificative privind efectuarea prestațiilor, documente pe care intimata-reclamantă nu le-a prezentat, astfel că cererea sa a fost admisă de către instanța de fond prin interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor legale incidente mai sus menționate.

Întrucât recursul formulat împotriva Sentinței civile nr. 167/2017 va fi admis, iar cererea de anulare a actelor administrativ-fiscale a fost găsită neîntemeiată, urmează a se constata ca fiind fondată și calea de atac declarată împotriva încheierii prin care s-a admis cererea de îndreptare a erorii materiale din cuprinsul dispozitivului sentinței, cu referire la natura dobânzii acordate.

Față de acestea, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, urmează să fie admise recursurile declarate în cauză.

Se vor casa hotărârile atacate și, rejudecând, se va admite excepția lipsei calității procesuale pasive DGRFP Iași - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii și, în consecință, se va respinge acțiunea față de această pârâtă.

Se va respinge ca inadmisibilă cererea de anulare a Raportului de inspecție economico-financiară și a procesului-verbal.

Se va respinge ca neîntemeiată acțiunea reclamantei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile formulate de Ministerul Finanțelor Publice prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava împotriva Sentinței nr. 167 din 13 noiembrie 2017 și Încheierii nr. 1 din 16 ianuarie 2018 ale Curții de Apel Suceava, secția contencios administrativ și fiscal și de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași împotriva Sentinței nr. 167 din 13 noiembrie 2017 a aceleiași instanțe.

Casează hotărârile atacate și, rejudecând, admite excepția lipsei calității procesuale pasive a Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice Iași - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii și în consecință, respinge acțiunea față de această pârâtă.

Respinge cererea de anulare a Raportului de inspecție economico-financiară nr. x/24 martie 2016 și a Procesului-verbal nr. x/22 martie 2016, ca inadmisibilă.

Respinge acțiunea ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 20 iunie 2019

GGC - CL