3ra-722/14 — Anularea actului administrativ

prima instanță: V.Micu dosarul nr.3ra-722/14 instanța de apel: M.Ciugureanu, B.Bîrcă, S.Arnăut DECIZIE 09 iulie 2014 mun. Chișinău Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie în componenţă: Preşedintele şedinţei, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Nicolae Clima, Sveatoslav Moldovan Vera Macinskaia, Svetlana Novac examinând recursul declarat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, în cauza civilă la acțiunea înaintată de Societatea cu Răspundere Limitată „Dansicons” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat privind contestarea actului administrativ, împotriva deciziei Curţii de Apel Chișinău din 05 februarie 2014, prin care a fost admis apelul declarat de Societatea cu Răspundere Limitată „Dansicons”, casată hotărârea Judecătoriei Rîșcani mun.

Chişinău din 23 octombrie 2013 și acțiunea admisă, a c o n s t a t a t: La 13.11.2012, SRL „Dansicons” s-a adresat în judecată cu acțiune împotriva IFPS privind anularea actului administrativ, prin care a indicat că la 27.03.2012, prin Actul de control nr. 3-496425, s-a anulat înregistrarea ca subiect al impunerii cu TVA a SRL „Libris-Prim”, însă, inspectorul nu a ridicat de la sediul SRL „Libris-Prim” facturile fiscale şi nici SRL „Libris-Prim”, nici organul fiscal nu a anunțat SRL „Dansicons” asupra controlului şi actului respectiv. Recurentul a menționat că la 30.03.2012, SRL „Libris-Prim” a emis factura fiscală seria FU nr.1713654, iar SRL „Dansicons” a transferat în temeiul art.102 Cod Fiscal suma de 108194 lei în contul TVA.

Având în vedere faptul că Actul de control nr.3-496425 din 27.03.2012 nu era document executoriu fiind necesară emiterea unei decizii cu caracter executoriu, reclamantul menționează că nu a avut de unde să cunoască despre faptul anulării înregistrării ca subiect al impunerii cu TVA în privința SRL „Libris-Prim”, deoarece Decizia nr.28/A/2, în baza Actului de control nr. 3-496425 a fost emisă la 12.04.2012. Reclamantul a mai indicat că SRL „Libris-Prim” s-a adresat cu acțiune în judecată împotriva IFPS privind anularea Deciziei nr.28/A/2 din 12.04.2012, iar la 27.07.2012 instanţa de contencios administrativ a Curţii de Apel Chişinău a emis încheierea prin care a dispus suspendarea acțiunilor acestei Decizii.

Totuși, la 15.08.2012, în baza Deciziei nr.3013 din 14.08.2012 privind inițierea controlului fiscal şi interpelării Direcției metodologia administrării fiscale a IFPS nr.26-0812-0212/5015 din 08.08.2012, în urma efectuării controlului fiscal, IFPS a întocmit Actul nr.1-563159, care prevede încălcarea comisă de SRL „Dansicons” a prevederilor art.art. 102 alin.(1), 187 alin.(7) Cod Fiscal prin transferarea în contul TVA a sumei. Drept temei s-a invocat Decizia cu privire la anularea înregistrării ca subiect al impunerii cu TVA a SRL „Libris-Prim” nr.28/A/2 din 12.04.2012, care avea acţiunea suspendată din 27.07.2012.

La 23.08.2012, SRL „Dansicons” a înaintat Dezacord la Actul nr.1-563159, indicând că este neîntemeiat, însă la 03.09.2012, IFPS, a emis Decizia nr.293 asupra cazului de încălcare a legislației comisă de SRL „Dansicons” prin care s-a dispus: micșorarea sumei TVA destinată trecerii în cont din perioada precedentă cu 108194 lei; aplicarea amenzii în sumă de 1000 lei conform art.260 alin.(3) CF şi 200 lei conform art.257alin.(1) CF. La 24.09.2012, SRL „Dansicons” a înaintat cererea prealabilă nr.241-09/12 prin care a solicitat anularea Deciziei nr.293 din 03.09.2012 asupra cazului de încălcare a legislației fiscale şi restituirea integrală a amenzii achitate prin ordinul de plată nr.1299 din 11.09.2012 în mărime de 50% din amenda stabilită în baza Deciziei nr.191 R din 17.09.2012 privind reducerea amenzii cu 50 %. La 19.09.2012, prin Decizia nr.284, IFPS a respins contestația înaintată de SRL „Dansicons”, fiind invocat faptul acceptării de către reprezentanții acestei întreprinderi a concluziilor Actului nr.1-563159 din 15.08.2012 şi renunțarea la dreptul de a depune dezacord.

Reclamantul consideră această concluzie neîntemeiată. În condițiile când procedura prealabilă nu a dat rezultate, reclamantul a atacat în contencios administrativ Decizia emisă de IFPS, nr.293 din 03.09.2012, motivând că este un act administrativ ilegal, deoarece este întemeiat pe un alt act administrativ a cărui acțiune a fost încetată prin încheierea instanţei judecătorești. Astfel, reclamantul a solicitat anularea Deciziei nr.293 din 03.09.2012 asupra cazului de încălcare fiscală şi obligarea IFPS să emită o decizie prin care să dispună efectuarea transferului de către SRL „Dansicons” a sumei de 108194 lei în contul TVA; obligarea IFPS să returneze în mărime integrală amenda achitată în baza ordinului de plată nr.1299 din 11.09.2012 în mărime de 50% din amenda stabilită prin Decizia nr.293 din 03.09.2012, în baza Deciziei nr.191 R din 17.09.2012 privind reducerea amenzii cu 50 %, aplicată față de SRL „Dansicons”, în total 1200 lei.

Prin hotărârea Judecătoriei Rîșcani mun. Chişinău din 23.10.2013, acțiunea a fost respinsă ca neîntemeiată. Prin decizia Curţii de Apel Chișinău din 05.02.2014, a fost admis apelul declarat de SRL „Dansicons”, casată hotărârea primei instanțe și acțiunea a fost admisă. La 23.04.2014, IFPS a declarat recurs prin care a solicitat casarea deciziei instanței de apel și menținerea hotărârii primei instanțe din 23.10.2013. În motivarea recursului a invocat art. 432 alin.(2), lit.b) și c) CPC și anume că la examinarea acțiunii instanța de apel a aplicat o lege care nu trebuia să fie aplicată și a interpretat în mod eronat normele de drept material.

Recurentul menționează că la examinarea pricinii în ordine de apel, instanța judecătorească a aplicat un act normativ abrogat și anume Instrucțiunea „Privind completarea formularului tipizat de document primar cu regim special al facturii fiscale pentru livrările de mărfuri şi servicii impozabile cu TVA”, Anexa nr.1 aprobată de Ministerul Finanțelor prin ordinul nr.32 din 11.03.2002 şi Departamentul Statistică şi Sociologie al RM prin ordinul nr.30 din 13.03.2002. Recurentul relevă că instanța de apel a interpretat în mod eronat art.169 alin.(2) coroborat cu art. 102 alin.(1) și 113 Cod Fiscal în ceea ce privește problema trecerii în cont a sumei TVA aferentă facturii fiscale eliberată de către furnizor după data anulării acestuia în calitate de plătitor TVA, operațiune nepermisă potrivit reglementărilor fiscale menționate.

2 Totodată, recurentul afirmă că sunt neîntemeiate concluziile la care a ajuns instanța de apel referitor la faptul că organul fiscal nu a asigurat informarea despre faptul anulării SRL „Libris-Prim” ca plătitor TVA. Conform art. 434 alin.(1) CPC, recursul se declară în termen de 2 luni de la data comunicării hotărârii sau a deciziei integrale. Prin prisma normei citate, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră recursul declarat de IFPS, ca fiind depus în termen, deoarece scrisoarea privind expedierea copiei deciziei pentru cunoștință este datată cu 14.02.2014, însă date privind recepționarea acesteia la materialele cauzei nu sunt.

În conformitate cu art. 444 CPC, recursul se examinează fără înștiințarea participanților la proces. Studiind materialele dosarului, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră recursul întemeiat şi care urmează a fi admis, casată decizia instanței de apel și menținută hotărârea primei instanțe din următoarele considerente. În conformitate cu art.445 alin.(1) lit.f) CPC, instanţa de recurs, după ce judecă recursul, este în drept să admită recursul, să caseze decizia instanţei de apel şi să mențină hotărârea primei instanțe.

Din materialele dosarului s-a constatat că SRL „Dansicons” s-a adresat în judecată cu acțiune împotriva IFPS privind anularea Deciziei nr.293 din 03.09.2012 asupra cazului de încălcare fiscală şi obligarea IFPS să emită o decizie prin care să dispună efectuarea transferului de către SRL „Dansicons” a sumei de 108194 lei în contul TVA; obligarea IFPS să returneze în mărime integrală amenda achitată în baza ordinului de plată nr.1299 din 11.09.2012 în mărime de 50% din amenda stabilită prin Decizia nr.293 din 03.09.2012, în baza Deciziei nr.191 R din 17.09.2012 privind reducerea amenzii cu 50 %, aplicată față de SRL „Dansicons”, în total 1200 lei. Fiind investită cu examinarea prezentului litigiu, prima instanţa a respins acțiunea ca neîntemeiată.

Pentru a emite soluția enunțată, instanţa a reținut că SRL „Dansicons” a încălcat prevederile art.art. 102 alin.(1), 187 alin.(7) Cod Fiscal, manifestată prin majorarea sumei TVA trecută în cont cu 108194 lei în baza facturii fiscale seria FU nr.1713654 din 30.03.2012, care a generat majorarea sumei TVA destinată trecerii în cont în perioada ulterioară, luna iunie 2012, cu 108194 lei şi completarea neconformă a declarației privind TVA şi a Anexei la Declarația privind TVA pentru luna martie 2012, care conține informații neautentice. Din aceste considerente, instanţa a ajuns la concluzia că Decizia nr.293 din 03.09.2012 asupra cazului de încălcare a legislației fiscale comisă de SRL „Dansicons”, este întemeiată, nefiind constatate temeiuri legale de anulare a deciziei.

Instanța de apel s-a pronunțat în favoarea admiterii acțiunii, prin care a reținut că SRL „Dansicons” dispune de dreptul la trecerea în cont a TVA achitată furnizorilor, din momentul primirii de la ei a facturii fiscale, conform art.102 alin.(6) Cod Fiscal şi de dreptul la restituirea TVA achitată din momentul prezentării confirmării achitării TVA către furnizor. Instanţa de apel a mai reținut că la data semnării şi primirii facturilor fiscale, pe site-ul IFS, lipsea informația despre anularea SRL „Libris-Prim" ca plătitor de TVA, iar răspunderea pentru întocmirea corectă a documentelor contabile, inclusiv şi a facturilor fiscale o poartă agentul economic care a eliberat-o și nu cel care a primit-o.

3 Instanța de apel a ajuns la concluzia că SRL „Dansicons" şi-a executat obligația contractuală achitând serviciile prestate de SRL „Libris-Prim", inclusiv TVA şi nu este responsabilă de neexecutarea obligațiilor fiscale de către furnizori, respectiv nu avea de unde să cunoască dacă a fost anulată înregistrarea ca subiect al impunerii cu TVA la unii agenți economici contractanți plătitori de TVA. Instanța de apel a reținut la cazul dat ca fiind relevantă și hotărârea CEDO din 22.01.2009 pe cauza Bulves AD vs Bulgaria (cererea nr. 3991/030). Verificând legalitatea şi temeinicia hotărârilor contestate, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră neîntemeiată, eronată și contrară normelor de drept material soluția instanței de apel în pricina dată, cu privire la admiterea acțiunii de anulare a actului administrativ emis de IFPS, din următoarele considerente.

Conform art.102 alin.(1) Cod Fiscal, în cazul achitării TVA la buget, subiecților impozabili, înregistrați conform art.112, li se permite trecerea în cont a sumei TVA achitate sau care urmează a fi achitate furnizorilor plătitori de TVA pe valorile materiale, serviciile procurate pentru efectuarea livrărilor impozabile în procesul desfășurării activității de întreprinzător.

Potrivit art.113 alin.(4) Cod Fiscal, data anulării înregistrării ca contribuabil al TVA se consideră data întocmirii actului de control în a cărui bază este emisă decizia șefului (şefului adjunct) al organului fiscal privind anularea înregistrării, iar alin.(2) al aceluiași articol prevede că, serviciul Fiscal de Stat este în drept să anuleze de sine stătător înregistrarea contribuabilului TVA în cazul în care: a) valoarea totală a livrărilor impozabile ale subiectului impunerii într-o oricare perioadă de 12 luni consecutive nu a depășit plafonul de 100000 lei; b) subiectul impunerii nu a prezentat declarație privind TVA pentru fiecare perioadă fiscală; c) informația prezentată, în conformitate cu art.8 alin.(2), lit.b), de către subiectul impunerii este neveridică.

Totodată, o tranzacție de livrare-cumpărare a valorilor materiale sau de procurare a serviciilor cu utilizarea facturilor TVA (fiscale), ce ar permite trecerea în cont a TVA şi restituirea ulterioară a TVA din buget, se consideră legală în cazul când furnizorul este plătitor TVA, a declarat şi a achitat TVA la buget sau/și a micșorat sumele TVA atribuite în cont de la alte procurări de mărfuri sau servicii. Reieșind din normele materiale ale Codului Fiscal aplicabile în prezenta pricină civilă, care reglementează specificul trecerii în cont a sumei TVA în activitatea de întreprinzător, nu se permite trecerea în cont a sumei TVA aferentă facturii fiscale eliberate de către furnizor după data anulării acestuia în calitate de plătitor TVA.

În acest context, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie constată că prima instanță întemeiat a respins acțiunea înaintată de SRL „Dansicons”, deoarece instanța de fond corect a ajuns la concluzia prin care a menționat că reclamantul a încălcat prevederile art.102 alin.(1) Cod Fiscal referitor la nepermiterea trecerii în cont a sumei TVA aferentă facturii fiscale eliberate de furnizor după data anulării acestuia în calitate de plătitor al TVA. În același timp, în rezultatul controlului fiscal din 15.08.2012, efectuat la SRL „Dansicons”, s-a constatat completarea neconformă a Declarației privind TVA şi a Anexei la Declarația privind TVA pentru luna martie 2012, prin ce au fost încălcate prevederile art.187 alin.(7) Cod Fiscal, care prescriu că instrucțiunile privind modul de întocmire şi de prezentare a dărilor de seamă fiscale, inclusiv a celor unificate, se emit de IFPS, dacă legislația nu prevede altfel.

Însă, după cum s-a stabilit în urma controlului, SRL ”Dansicons” a prezentat dările de seamă cu informații neautentice. 4 Astfel, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră că prima instanță corect a ajuns la concluzia că SRL „Dansicons” a încălcat prevederile art.art. 102 alin.(1) și 187 alin.(7) Cod Fiscal, manifestată prin majorarea sumei TVA trecută în cont cu 108194 lei în baza facturii fiscale seria FU nr.1713654 din 30.03.2012 și just a respins ca neîntemeiată acțiunea de anulare a Deciziei nr.293 din 03.09.2012 asupra cazului de încălcare a legislației fiscale comisă de SRL „Dansicons”. Totodată, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră neîntemeiată decizia instanței de apel prin care a fost casată hotărârea primei instanțe și admisă acțiunea din următoarele considerente.

Nu sunt întemeiate cele invocate în decizia instanței de apel din 05.02.2014, cu referire la aplicabilitatea art.169 alin.(2) Cod Fiscal, prin care obligația fiscală a contribuabilului ce urmează să fie stinsă de către un alt contribuabil încetează a fi obligația fiscală a primului şi devine obligația fiscală a celui de-al doilea şi respectiv nu poate fi pusă pe seama cumpărătorului de valori materiale şi servicii procurate, odată ce este de bună credință și a achitat furnizorului TVA în conformitate cu legislația în vigoare.

Or, conform prevederilor art.169 alin.(l) Cod Fiscal, obligația fiscală se naște în momentul apariției circumstanțelor stabilite de legea fiscală, ce prevăd stingerea ei, iar potrivit art.129 alin.(6) coroborat cu art.170 Cod Fiscal, obligația fiscală este obligația contribuabilului de a plăti la buget o anumită sumă ca impozit, taxă, majorare de întârziere (penalitate) şi/sau amendă, iar stingerea obligației fiscale se face prin: achitare, anulare, prescripție, scădere, compensare sau executare silită. În cazul dat, instanţa de apel a interpretat în mod eronat legea din considerentul că nu a specificat care obligație fiscală a fost încălcată, reieșind din prevederile sus indicate, deoarece SRL „Dansicons” a încercat să treacă în cont suma TVA, dar nu să stingă obligația fiscală.

Sunt neîntemeiate și concluziile instanței de apel referitor la faptul că la baza deciziei IFPS nr.293 din 03.09.2012 a stat un alt act administrativ, deoarece conform deciziei Curţii Supreme de Justiţie din 05.06.2013, a fost respins recursul depus de SRL „Libris-Prim” cu privire la anularea Deciziei IFS pe mun. Chişinău nr.28/A/2 din 12.04.2012, prin care a fost anulată înregistrarea ca subiect al impunerii cu TVA. Or, potrivit art.123 alin.(2) CPC, faptele stabilite printr-o hotărîre judecătorească irevocabilă într-o pricină civilă soluționată anterior în instanţa de drept comun sau în instanţa specializată sunt obligatorii pentru instanţa care judecă pricina şi nu se cer a fi dovedite din nou şi nici nu pot fi contestate la judecarea unei alte pricini civile la care participă aceleași persoane.

Nu pot fi reținute nici concluziile instanței de apel expuse în decizia din 05.02.2014, precum că organul fiscal nu a asigurat informarea despre faptul anulării agenților economici ca plătitori TVA. Or, prin decizia irevocabilă a Curţii Supreme de Justiţie din 05.06.2013, este menţionat că agentul economic SRL „Libris-Prim” a fost informat despre anularea înregistrării ca subiect al impunerii cu TVA la 27.03.2012. Informarea a avut loc prin scrisoarea IFS mun. Chişinău, DGCF nr.01-6/2-10/407 din 27.04.2012, privind Actul de control nr.3-496 425 din 27.03.2012 şi Decizia nr.28/A/2 din 12.04.2012 cu privire la anularea înregistrării ca subiect al impunerii cu TVA, care a fost remisă pe adresa juridică a întreprinderii, prin intermediul oficiului poștal la 28.04.2012 şi recepționată de contribuabil la 19.05.2012, fapt confirmat prin avizul de recepție.

5 În contextul actelor normative și a circumstanțelor elucidate în prezenta cauză, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie ajunge la concluzia că este neîntemeiată solicitarea reclamantului privind anularea Deciziei nr.293 din 03.09.2012 emisă de IFPS asupra cazului de încălcare a legislației fiscale, este legală și întemeiată soluția instanței de fond din 23.10.2013 privind respingerea acțiunii și neîntemeiată decizia instanței de apel din 05.02.2014 prin care a fost casată hotărârea primei instanțe și admisă acțiunea. Astfel, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie constată interpretarea eronată în prezenta acțiune de către instanța de apel a normelor de drept material, din perspectiva atr.art.

102 alin.(1), art.113 alin.(2) lit.c), alin.(4) coroborat cu art.169 alin.(2) Cod Fiscal, în ceea ce privește problema trecerii în cont a sumei TVA aferentă facturii fiscale eliberată de către furnizor după data anulării acestuia în calitate de plătitor al TVA, operațiune nepermisă în cazul dat potrivit legii. Din considerentele menționate, având în vedere faptul că instanțele judecătorești inferioare au stabilit circumstanțele pricinii, însă normele de drept material au fost aplicate eronat de instanța de apel, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie ajunge la concluzia de a admite recursul, a casa integral decizia instanței de apel și a menține hotărârea primei instanțe.

În conformitate cu art.445 alin.(1) lit.f) CPC, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie, d e c i d e: Se admite recursul declarat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat. Se casează decizia Curţii de Apel Chișinău din 05 februarie 2014 și se menține hotărârea Judecătoriei Rîșcani mun. Chişinău din 23 octombrie 2013 prin care acțiunea a fost respinsă, în cauza civilă la acțiunea înaintată de Societatea cu Răspundere Limitată „Dansicons” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat privind contestarea actului administrativ. Decizia este irevocabilă din momentul emiterii. Președintele ședinței, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Nicolae Clima Sveatoslav Moldovan Vera Macinskaia Svetlana Novac 6