3ra-1004/13 — Cu privire la contestarea actului administrativ

prima instanţă: S. Arnăut dosarul nr. 3ra-1004/13 DECIZIE 15 mai 2013 mun. Chişinău Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie în componenţă: Preşedintei, judecătorul: Ala Cobăneanu Judecătorii: Tatiana Răducanu, Constantin Alerguş Ghenadie Nicolaev şi Sveatoslav Moldovan examinînd recursul declarat de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, în pricina civilă la cererea de chemare în judecată depusă de Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ, împotriva hotărârii Curţii de Apel Chişinău din 26 noiembrie 2012, prin care acţiunea a fost admisă c o n s t a t ă La 08 iunie 2012 Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” a depus cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ.

În motivarea acţiunii a indicat că Inspectoratul Fiscal Principal de Stat la 03 martie 2012 prin decizia nr. 2718 a iniţiat un control fiscal la Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie”. În rezultatul controlului fiscal a fost emisă decizia de încălcare a legislaţiei fiscale comisă de către Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” nr. 103 din 05 aprilie 2012, prin care au fost depistate un şir de încălcări fiind aplicate penalizări. Consideră că decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012 în partea încălcării prevederilor art. 111 Codul muncii este neîntemeiată şi ilegală, deoarece Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” a menţinut salariul mediu pentru zilele de sărbătoare în strictă conformitate cu legislaţia în vigoare.

În acest sens, Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” a solicitat o explicaţie Ministerului Muncii, Protecţiei Sociale şi Familiei referitor la aplicarea prevederilor articolului 111 Codului muncii. Ministerul Muncii, Protecţiei Sociale şi Familiei prin răspunsul nr. 1-1443 din 09 iunie 2010 a explicat că „conform art. 111 Codul muncii, salariaţilor pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare, care nu coincid cu zilele de repaos săptămînal li se menţine salariul mediu, iar în cazul în care zilele de sărbătoare nelucrătoare coincid cu zilele de repaos săptămînal nu li se menţine salariul mediu.” 1 Prin urmare, Ministerul Muncii, Protecţiei Sociale şi Familiei a confirmat obligativitatea menţinerii salariului mediu salariaţilor pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare care nu coincid cu zilele de repaos săptămînal.

Prin cererea prealabilă nr. 7/55 din 26 aprilie 2012 Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” a solicitat Inspectoratului Fiscal Principal de Stat anularea pct. 1 din decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012 de încălcare a legislaţiei, prin anularea penalităţilor stabilite ilegal. La 25 mai 2012 Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a emis decizia nr. 170 pe marginea contestaţiei nr. 7/55 din 26 aprilie 2012 a Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” împotriva deciziei nr. 103 din 05 aprilie 2012, prin care a respins cererea prealabilă şi a obligat contribuabilul să execute decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012. Pentru motivele enunţate Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” a solicitat instanţei admiterea cererii de chemare în judecată şi anularea actului administrativ contestat ca fiind emis contrar legii.

Prin hotărîrea Curţii de Apel Chişinău din 26 noiembrie 2012 cererea de chemare în judecată a Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Metrologie şi Standardizare” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ a fost admisă. S-a anulat ca fiind ilegal pct. 1 din decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012 asupra cazului de încălcare a legislaţiei comisă de Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie”, cu anularea penalităţilor stabilite. La 13 martie 2013 Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a depus recurs împotriva hotărîrii Curţii de Apel Chişinău din 26 noiembrie 2012, solicitînd casarea acesteia şi emiterea unei noi hotărîri de respingere a acţiunii.

În motivarea recursului Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a invocat că prima instanţă a interpretat eronat prevederile art. 111 alin. (1) Codul muncii. Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” prin referinţa depusă a solicitat respingerea recursului şi menţinerea hotărîrii primei instanţe. În conformitate cu art. 439 alin. (2) Codul de procedură civilă, după parvenirea dosarului, un complet din 3 judecători decide asupra admisibilităţii recursului, dispune expedierea copiei de pe recurs intimatului, cu înştiinţarea despre necesitatea depunerii obligatorii a referinţei timp de o lună de la data primirii acesteia. În cazul neprezentării referinţei în termenul stabilit, admisibilitatea recursului se decide în lipsa acesteia.

În conformitate cu art. 441 Codul de procedură civilă, în cazul în care recursul este considerat admisibil, un complet din 5 judecători examinează fondul recursului. Prin încheierea Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie din 02 mai 2013 recursul declarat Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a fost considerat admisibil. În conformitate cu art. 442 alin. (1) Codul de procedură civilă, judecînd recursul declarat împotriva deciziei date în apel, instanţa verifică, în limitele invocate în recurs şi în baza referinţei depuse de către intimat, legalitatea hotărîrii atacate, fără a administra noi dovezi. În conformitate cu art. 444 Codul de procedură civilă, recursul se examinează fără înştiinţarea participanţilor la proces.

2 Judecînd recursul declarat în limitele invocate, pe baza referinţei şi a materialelor din dosar, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie consideră că acesta este depus în termen, întemeiat şi care urmează a fi admis cu casarea hotărîrii Curţii de Apel Chişinău din 26 noiembrie 2012 şi emiterea unei noi hotărîri de respingere a acţiunii din următoarele motive. În conformitate cu art. 434 Codul de procedură civilă, recursul se declară în termen de 2 luni de la data comunicării hotărîrii sau a deciziei integrale. Curtea de Apel Chişinău a trimis în adresa părţilor copia hotărîrii la 11 decembrie 2012, iar dovada de recepţionare a acesteia la dosar lipseşte.

Astfel, recursul declarat la 13 martie 2013 se consideră depus în termen. În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. b) Codul de procedură civilă, instanţa, după ce judecă recursul, este în drept să admită recursul şi să caseze integral sau parţial decizia instanţei de apel şi hotărîrea primei instanţe, pronunţînd o nouă hotărîre.

Din actele pricinii rezultă că Inspectoratul Fiscal Principal de Stat prin decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012 a calculat şi încasat de la Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” la buget suma de 49120 lei TVA diminuată, 193921 lei - defalcări din profitul net al Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie”, 10512 lei contribuţii de asigurări sociale obligatorii datorate de angajator diminuate, suma de 2742 lei contribuţii de asigurări sociale achitate de angajaţi diminuate, 3200 lei prime de asigurare obligatorie de asistenţă medicală diminuate, majorări de întîrziere în sumă de 440 lei pentru neplata în termen a TVA, 18039 lei pentru neachitarea în termen a defalcărilor în bugetul de stat a unei părţi din profitul net pe anul 2010, 6442 lei pentru neplata în termen a contribuţiilor de asigurări sociale de stat, suma de 97030 lei - amenda pentru diminuarea venitului impozabil pentru anii 2009-2010, suma de 20675 lei amendă pentru diminuarea TVA, precum şi alte plăţi pentru încălcările admise prin nerespectarea legislaţiei fiscale de către Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie”.

Potrivit deciziei, Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” a fost sancţionată pe motiv că contrar art. 111 alin. (1) din Codul muncii nr.154 din 28 martie 2003, modificat prin Legea nr. 168 din 09 iulie 2010, a dedus în scopuri fiscale salariul suplimentar calculat pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare angajaţilor care sunt remuneraţi în baza salariilor lunare tarifare şi de funcţie fixe pentru anul 2009, în care aceştia nu au prestat muncă, în sumă totală de 358238 lei şi pentru anul 2010 în sumă totală de 288631 lei, inclusiv contribuţiile de asigurări sociale şi prime de asigurare obligatorie de asistenţă medicală. Drept urmare a acestor cheltuieli, a fost micşorat venitul impozabil şi profitul net al întreprinderii pentru anii 2009-2010.

Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” a contestat decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 103 din 05 aprilie 2012. Curtea de Apel Chişinău a admis acţiunea motivînd că modificările operate în Codul muncii după achitarea plăţilor de către Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” salariaţilor nu pot avea caracter retroactiv. Judecînd pricina în ordine de recurs, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie a constatat că prima instanţă a aplicat şi interpretat eronat normele de drept material. 3 Conform art. 111 alin. (1) Codul muncii, în redacţia Legii nr. 154 din 28 martie 2003, în vigoare, „în Republica Moldova, zile de sărbătoare nelucrătoare, cu menţinerea salariului mediu sunt...”.

Prin Legea 168 din 9 aprilie 2010 art. 111 Codul muncii s-a modificat şi „la alineatul (1), textul „cu menţinerea salariului mediu” s-a substituit prin textul „cu plata salariului mediu (pentru salariaţii care sînt remuneraţi în acord sau pe unitate de timp)”. Conform art. 4 din Legea salarizării nr. 847 din 14 februarie 2002, în sistemul tarifar şi sistemele netarifare salariul include salariul de bază (salarul tarifar, salariul funcţiei), salariul suplimentar (adaosurile şi sporurile la salariul de bază) şi alte plăţi de stimulare şi compensare. Întru executarea prevederilor legii menţionate, în temeiul art. 165 Codul muncii în redacţia legii nr. 154 din 28 martie 2003 şi art. 32 al Legii salarizării nr. 847 din 14 februarie 2002, Guvernul a adoptat Hotărîrea nr. 426 din 26 aprilie 2004 privind aprobarea modului de calculare a salariului mediu.

Punctul 4 al modulului de calculare a salariului mediu, aprobat prin Hotărîrea Guvernului nr. 426 din 26 aprilie 2004, în redacţia de pînă la modificările operate prin Hotărîrea Guvernului nr. 1001 din 20 octombrie 2010, în vigoare de la 29 octombrie 2010, prevedea că nu se include în salariul mediu salariul mediu plătit salariaţilor remuneraţi în acord sau pe unitate de timp pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare care nu coincid cu zilele de repaus săptămînal, conform art.111 din Codul muncii. Prin Hotărîrea Guvernului nr. 1001 din 20 octombrie 2010, în vigoare de la 29 octombrie 2010, în pct. 4 sintagma „salariul mediu menţinut pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare” a fost substituit cu sintagma „salariul mediu plătit salariaţilor remuneraţi în acord sau pe unitate de timp pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare care nu coincid cu zilele de repaus săptămînal”.

În acest context, instanţa de recurs menţionează că pentru angajaţii care sunt remuneraţi în baza salariilor lunare tarifare sau ale funcţiei, nu sunt şi nici nu au fost aplicabile pînă la 07 septembrie 2010 prevederile art. 111 Codul muncii, deoarece aceste salarii lunare se calculează şi se plătesc pentru o lună efectiv lucrată, indiferent de numărul de zile lucrătoare şi implicit a zilelor de sărbătoare nelucrătoare. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat prin decizia nr. 103 din 05 aprilie 2012 nu a interzis achitarea salariilor medii pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare pentru angajaţii care sînt remuneraţi în bază de tarif, aceasta fiind la discreţia angajatorului, dar a interzis atribuirea acestor cheltuieli la deduceri în scopuri fiscale în cadrul activităţii de întreprinzător.

Or, articolul 24 alin. (1) Codul fiscal stabileşte că se permite deducerea cheltuielilor ordinare şi necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul anului fiscal, exclusiv în cadrul activităţii de întreprinzător. În sensul normei legale citate se reţine că nu pot fi atribuite la deduceri în scopuri fiscale salariile calculate pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare salariaţilor care sunt remuneraţi în baza salariilor lunare tarifare.

Încălcarea prevederilor art. 111 alin. (1) Codul muncii, modificat prin Legea nr. 168 din 09 iulie 2010 şi art. 24 alin. (1) Codul fiscal a condiţionat micşorarea profitului net al Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” pentru anul 2009 şi 2010 cu 358 238 lei şi respectiv cu 288 631 lei şi în consecinţă a atras după sine neachitarea la buget a defalcărilor din profitul net al întreprinderii de stat în 4 mărime de 30% din profitul net diminuat în sumă de 107 471 lei (358 238 x 30 %) pentru anul 2009 şi 72042 lei (288631 lei x 25 %) pentru anul 2010. Prin urmare, decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 103 din 05 aprilie 2012 asupra cazului de încălcare fiscală comisă de Întreprinderea de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” este legală.

Astfel, din considerentele menţionate şi având în vedere că circumstanţele pricinii au fost constatate de prima instanţă, însă normele de drept material au fost aplicate eronat şi nu este necesară verificarea suplimentară de dovezi, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie ajunge la concluzia de a admite recursul, de a casa hotărârea primei instanţe şi de a emite o nouă hotărâre, prin care acţiunea să fie respinsă. În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. b) şi art. 445 alin. (3) Codul de procedură civilă, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ al Curţii Supreme de Justiţie d e c i d e Se admite recursul declarat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat.

Se casează hotărîrea Curţii de Apel Chişinău din 26 noiembrie 2012, în pricina civilă la cererea de chemare în judecată a Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ şi se emite o nouă hotărîre prin care: Se respinge acţiunea Întreprinderii de Stat „Institutul Naţional de Standardizare şi Metrologie” împotriva Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la contestarea actului administrativ. Decizia este irevocabilă din momentul emiterii. Preşedintei, judecătorul: Ala Cobăneanu Judecătorii: Tatiana Răducanu Constantin Alerguş Ghenadie Nicolaev Sveatoslav Moldovan 5