Decizia nr. 2732/2025 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, la data de 21.12.2022, sub nr. x/2022, reclamanta societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Ministerul Finanțelor, a formulat acțiune în anularea deciziei nr. 578 din 17 iunie 2022 emisă de Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și, în consecință, anularea deciziei de impunere nr. x/5001 din 3 decembrie 2021 privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice, anularea deciziei nr. 586 din 17 iunie 2022 emisă de Ministerul Finanțelor- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și, în consecință, anularea deciziei nr. 41052 din 22 decembrie 2021 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere și a deciziei nr. 41052 din 22 decembrie 2021 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare, decizii emise de D.G.R.F.P.

Ploiești - A.J.F.P. Prahova, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată. 2. Hotărârile instanței de fond 2.1.

Prin încheierea de ședință din data de 09 ianuarie 2024, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal, s-a dispus completarea expertizei judiciare cu un nou obiectiv, constând în verificarea constatărilor organelor de inspecție fiscală concretizate prin emiterea deciziei nr. 578/17.06.2022, respectiv a deciziei de impunere nr. x/03.12.2021, cu referire inclusiv la constatările preluate din RIF, ce au stat la baza emiterii deciziei de impunere x/03.12.2021, efectuarea unei analize a acestor constatări, cu indicarea, în măsura în care apreciază că aceste constatări sunt netemeinice sau nelegale, a argumentelor și probelor care înlătură temeinicia și legalitatea acestor constatări, iar expertul, în măsura în care va constata că doar o parte din constatările deciziei de impunere și a RIF-ului aferent sunt netemeinice și nelegale, să indice cuantumul obligațiilor ce se impun a fi înlăturate, care ar mai fi acele obligații stabilite de către organul fiscal care sunt temeinic și legal stabilite.

2.2. Pronunțând sentința civilă nr. 224 din data de 07 mai 2024, Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal a decis următoarele: · a admis în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L. - București, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Ministerul Finanțelor Publice - Direcția Generală de Solutionare a Contestațiilor, · a anulat în parte actele administrativ fiscale atacate, respectiv: decizia nr. 578 din 17 iunie 2022 emisă de Ministerul Finanțelor — Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, decizia de impunere nr. x/5001 din 3 decembrie 2021 privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice, emisă de D.G.R.F.P.

Ploiești - A.J.F.P. Prahova, decizia nr. 586 din 17 iunie 2022 emisă de Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, decizia nr. 41052 din 22 decembrie 2021 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere, emisă de D.G.R.F.P. Ploiești - A.J.F.P. Prahova și decizia nr. 41052 din 22 decembrie 2021 referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare, emisă de D.G.R.F.P. Ploiești - A.J.F.P.

Prahova, exclusiv în ceea ce privește suma de 381.995 RON, reprezentând TVA aferentă bazei impozabile de 2.040.798 RON rezultată din relația reclamantei cu B., și în mod subsecvent, anulează accesoriile imputate la acest debit principal, aceste sume fiind așadar nedatorate de către reclamantă; · a respins în rest ca nefondată acțiunea formulată, sens în care menține, în rest, celelalte dispoziții din actele administrativ fiscale atacate; · a obligat pârâtele la plata către partea reclamantă a sumei de 38.000 de RON cu titlul de cheltuieli de judecată, astfel cum au fost reduse de către instanță. 3. Căile de atac exercitate 3.1. Împotriva încheierii de ședință din data de 09 ianuarie 2024 și a sentinței civile nr. 224 din data de 07 mai 2024, pronunțate de Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs recurenta-reclamantă A. S.R.L., întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 din C. proc.

civ., solicitând casarea în parte a sentinței și trimiterea cauzei Curții de Apel Ploiești spre rejudecare, precum și obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu. În ceea ce privește motivul de casare/nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., recurenta-reclamantă arată că are în vedere obiectivul suplimentar al raportului de expertiză judiciară și înlăturarea constatărilor de fapt ale expertului judiciar. Astfel, obiectivul suplimentar al raportului de expertiză amintit, stabilit în cadrul ședinței de judecată din 9 ianuarie 2024, a fost dispus cu nesocotirea atribuțiilor instanței de judecată și cu excedarea specializării expertului judiciar.

În acest sens, instanța a solicitat expertului să analizeze temeinicia și legalitatea deciziei de impunere, a raportului de inspecție fiscală și a deciziei principale, care constituie obiectul propriu-zis al acțiunii, revenind în atribuția judecătorului. Expertul a răspuns însă acelui obiectiv în limita specializării sale și respectând atribuțiile instanței de judecată. Se invocă astfel o încălcare a art. 397 alin. (1) și a art. 330 alin. (1) teza I din C. proc. civ., judecătorul dispunând expertului să opineze nepermis asupra temeinicie și/sau legalității actelor litigioase, respectiv să se subroge în atribuțiile judecătorului în dezlegarea obiectului cauzei referitor la problemele de drept.

Suplimentar înlăturării ca neîntemeiate a concluziilor expertului judiciar, instanța a înlăturat inclusiv constatările de fapt ale expertului judiciar din raportul de expertiză, de care instanța de judecată era ținută, constatările de fapt ale expertului făcând dovada până la înscrierea în fals, raportul reprezentând înscris autentic. Contestarea de către instanță a împrejurării de fapt a unei erori contabile în ceea ce privește înregistrarea facturilor C., care nu reprezintă în realitate facturi de avans, ci facturi aferente ratelor din prețul aferent echipamentelor achiziționate de la societatea amintită a reprezentat premisa întregii interpretări eronate a organelor fiscale și a raționamentului instanței.

Instanța contrazice constatările de fapt ale expertului, de care este însă ținută prin raportarea la natura raportului de expertiză tehnică judiciară de înscris autentic, cu privire la care pârâtele nu s-au înscris în fals. Instanța are posibilitatea înlăturării concluziilor raportului printr-un alt mijloc de probă cu o valoare probatorie similară, în caz contrar având obligația să țină cont de constatările de fapt ale expertului. Sub aceste critici, recurenta-reclamantă face referire și la aspecte identificate în doctrină. Cât privește motivul de casare/nelegalitate de la art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., partea recurentă-reclamantă pretinde că instanța de fond nu motivează în nicio manieră, nici măcar formal, înlăturarea concluziilor expertului judiciar, ci se rezumă la ralierea la raționamentul organelor fiscale.

De asemenea, prima instanță nu motivează respingerea motivelor de anulare invocate de societate cu privire la neîndeplinirea obligației legale a organelor fiscale de a stabilire corectă a situației de fapt, în ceea ce privește impozitul pe profit prin raportare la cheltuielile în cuantum de 10.672.383 RON aferente proiectului situat la D., instanța de fond realizând o prezentare generală a diferențelor dintre impozitul pe profit și TVA, fără a răspunde în concret niciunui motiv de anulare invocat de societate. În plus, deși în cuprinsul considerentelor curtea de apel face o prezentare generală, teoretică și pur declarativă a dreptului de deducere TVA, respectiv a regimului deductibilității cheltuielilor prin prisma impozitului pe profit, la momentul dezlegării fondului ignoră diferențele dintre acestea, făcând confuzie între cele două specii distincte de impozite.

Sentința nu cuprinde astfel în motivarea sa elementele componente ale unei hotărâri judecătorești, reglementate cu caracter imperativ de Codul de procedură fiscală, anume argumentele care au format în fapt și în drept convingerea instanței cu privire la soluția pronunțată, atât raportat la susținerile părților, cât și la probele administrate în proces. Referitor la motivul de casare/nelegalitate de la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta-reclamantă susține că organele fiscale au refuzat greșit dreptul de deducere a TVA aferentă unora dintre facturile fiscale emise de C., considerând că reprezintă facturi de avans, fără a înțelege modul de facturare și plată pentru achizițiile efectuate de societate.

Curtea de apel nu a înțeles argumentele recurentei-reclamante, facturile respective nereprezentând facturi de avans, chiar dacă au fost înregistrate eronat în contul corespunzător, ci sunt facturi pentru plata primei tranșe de preț, conform înțelegerii contractuale dintre părți. Se indică de recurenta-reclamantă art. 282 alin. (1) din Codul fiscal, sub aspectul exigibilității taxei, invocându-se data la care are loc livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, conform regulii generale în materie de TVA.

După cum s-a arătat și în cererea de chemare în judecată, au existat documente justificative care atestă livrarea echipamentelor și prestarea serviciilor accesorii aferente instalării acestora și punerii lor în funcțiune: documentația din care rezulta recepția echipamentelor în șantier; corespondența contractuală de la/către OMV cu privire la aspecte de operare a echipamentelor, ulterior livrării și instalarea acestora; registrul întocmit de OMV cu privire la diverse probleme apărute în șantierul D. în legătură cu echipamentele furnizate; procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor nr. x din 11 august 2020 semnat, prin care s-a confirmat execuția lucrărilor ce au făcut obiectul contractului D.; ordinele de variație nr. 7-12, emise în legătură cu costurile de manoperă pentru punerea în funcție și testarea echipamentelor pe șantier de către personalul furnizorului și alți specialiști, precum și cu transportul și cazarea acestora.

Aceste documente nu au fost avute în vedere de instanța de fond, care și-a însușit constatările organelor fiscale. Judecătorul fondului a realizat o paralelă între dreptul de deducere a TVA și deductibilitatea cheltuielilor din perspectiva impozitului pe profit, existând o serie de confuzii în conținutul sentinței. Astfel, este utilizată sintagma drept de deducere specifică materiei TVA în cazul impozitului pe profit. În cazul analizei TVA și a impozitului pe profit există intercalări ale dispozițiilor aplicabile celor două categorii de creanțe fiscale, având la bază erori de înțelege a cauzei deduse judecății. Tratamentul din perspectiva TVA al unei operațiuni nu este dependent de deductibilitatea cheltuielilor din perspectiva impozitului pe profit, efectuate de persoana impozabilă respectivă, nici de înregistrările contabile efectuate.

De altfel paralele dintre cele două impozite sunt criticate și în literatura de specialitate. Dincolo de aspectele susținute de recurenta-reclamantă, expertiza a lămurit că societatea nu avea obligația de a înregistra echipamentele achiziționate de la C. ca mijloace fixe. Curtea de apel a făcut două confuzii majore în ceea ce privește dreptul de deducere a TVA, respectiv pe de o parte întocmirea fișei mijlocului fix nu reprezintă o condiție de fond pentru acordarea dreptului de deducere a TVA, iar pe de altă parte legislația specifică TVA nu cuprinde dispoziții referitoare la pregătirea fișei mijlocului fix ca o condiție de fond, astfel de document nefiind cuprins nici în cadrul condițiilor de formă pentru acordarea dreptului de deducere.

Atât organele fiscale, cât și judecătorul fondului au reținut că în derularea contractului dintre consorțiu și OMV, valoarea contractului a fost stabilită la suma de 125.978.766,54 RON și TVA în valoare de 23.935.965,94 RON, iar veniturile înregistrate de consorțiu pentru care a fost colectată TVA cuprind și valoarea echipamentelor de la C.. Astfel, deși proiectul de la D. a generat o pierdere la nivelul consorțiului, inclusiv la nivelul recurentei-reclamante, dreptul de deducere a TVA generat de achizițiile efectuate în legătură cu acest proiect, inclusiv cele de la C., nu poate fi limitat prin prisma rezultatului proiectului, care nu este susceptibil de a influența în nicio manieră și conform niciunei interpretări dreptul societății de a deduce TVA.

Tot prin prisma motivului de casare/nelegalitate de la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta-reclamantă a făcut referire și la obligația de stabilire corectă a situației fiscale în ceea ce privește impozitul pe profit. Având în vedere eroarea instanței de fond cu privire la aplicabilitatea dispozițiilor invocate de organul fiscal și faptul că aceste dispoziții fuseseră de fapt abrogate încă din anul 2015, se poate considera că instanța de fond nu a analizat îndeaproape normele de drept material aplicabile cauzei. În ceea ce privește stabilirea corectă a situației fiscale a recurentei-reclamante, prin verificarea bazei de impunere, această sarcină revine organului fiscal, raportat la art. 7 alin. (2) și art. 113 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Era imperios necesar să se analizeze dacă organul fiscal și-a îndeplinit atribuțiile în ceea ce privește calculul bazei de impunere din perspectiva impozitului pe profit, raportată la cheltuielile de 10.672.383 RON, ocazionate de derularea proiectului amintit, analiză care nu este cuprinsă în considerentele sentinței. Instanța de fond s-a limitat la o prezentare a tipicității impozitului pe profit și TVA, nerelevană raportat la motivul de anulare invocat. În plus, curtea de apel nu ia în considerare constatările experților judiciari, pe care le înlătură nemotivat, experții susținând ca fiind deductibile cheltuielile de 3.506.786,27 RON aferente contractului cu furnizorul C., de 433.721,48 RON aferente contractului cu furnizorul E. și de 4.216.046,2 RON ajustarea veniturilor înregistrate eronat.

Or, organul fiscal nu a verificat baza de impunere având în vedere cheltuielile de 10.672.383 RON. În concluzie, s-a solicitat admiterea recursului așa cum a fost formulat. 3.2. Prin memoriul de recurs, recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova a criticat pentru nelegalitate sentința civilă nr. 224 din data de 07 mai 2024, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal, și a solicitat casarea sentinței recurate și rejudecarea cauzei, cu consecința respingerii acțiunii introductive, ca neîntemeiată, apreciind ca fiind incidente dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ.

Referitor la primul motiv de casare invocat, recurenta-pârâtă, după ce a prezentat mai multe considerente cu caracter teoretic vizând obligația de motivare a hotărârii judecătorești, a arătat că prima instanță motivează consistent și temeinic soluția de respingere pentru fiecare sumă în parte, dar în cazul anulării sumei de 381.995 RON menționează că aceasta reprezintă TVA și este aferentă relației comerciale cu societatea B., fără a indica în mod concret și motivat cauza anulării sale. Curtea de apel nu indică ce reprezintă suma respectivă și de unde ea rezultat cuantumul litigios, dat fiind că din relația cu acea societate cuantumul TVA dedus este de 652.606l ei aferent achizițiilor de 3.464.972 RON, la care se adaugă 54.893 RON aferentă unei facturi în valoare de 274.463 RON.

În ceea ce privește motivul d casare de la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., se pretinde că prima instanță a aplicat greșit normele de drept material de la art. 297 alin. (4) lit. a) și art. 299 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 227/2015, dat fiind că pentru exercitarea dreptului de deducere este necesară îndeplinirea tuturor condițiilor legale, în caz contrar acesta fiind pierdut. Se mai invocă și art. 307 alin. (2), precum și art. 326 alin. (1) și (2) din Legea nr. 227/2015.

Persoana impozabilă înregistrată în scopuri de TVA care efectuează achiziții intracomunitare de servicii taxabile este obligată la plata taxei pe valoarea adăugată aferentă acestor achiziții, având totodată și drept de deducere, însă în limitele și în condițiile stabilite la art. 297 - 301 din Legea nr. 227/2015, începând cu data de 01.01.2016, prin aplicarea mecanismului de taxare inversă, respectiv prin evidențierea în decontul de TVA atât a taxei colectate, cât și a celei deductibile. Aceasta intervine condiționat de îndeplinirea cerințelor art. 297 - 301 din Codul fiscal, respectiv a cerințelor de formă și fond, dreptul de deducere putând fi valorificat dacă achizițiile efectuate sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile.

În perioada 2015 - 2020, recurenta-reclamantă a înregistrat cheltuieli cu achizițiile de servicii în sumă totală de 3.464.972 RON, servicii de tip suport F., deducând TVA de 652.606 RON. În vederea justificării serviciilor amintite, societatea recurentă-reclamantă nu a prezentat niciun document justificativ care să ateste că serviciile facturate au fost și utilizate în folosul activității desfășurate de societate, singurele documente prezentate fiind facturile. Din analiza facturilor a rezultat că acestea conțin simple mențiuni, fără alte detalii privind natura serviciilor prestate, modul de stabilire sumelor facturate sau referiri la serviciile prevăzute în cadrul contractelor de servicii.

Astfel, societatea recurentă-reclamantă nu a îndeplinit condițiile de fond, deoarece nu a prezentat documente justificative din care să reiasă natura serviciilor facturate de furnizor și existența unei legături directe între sumele înscrise în facturi și contravaloarea unor servicii prestate efectiv în beneficiul societății. În consecință, pentru suma de 652.606 RON, recurenta-reclamantă nu poate exercita dreptul de deducere. Nu poate fi primită nici critica reclamantei în sensul că taxarea inversă are efect neutru în ceea ce privește TVA litigioasă, societatea nedovedind cu documente justificative că au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile. Or, condițiile dreptului de deducere trebuie îndeplinite în mod cumulativ.

Jurisprudența CJUE recunoaște statelor membre dreptul de a solicita dovezi obiective pentru a demonstrarea dreptului de deducere a TVA și obligația persoanei impozabile de a demonstra acest drept. Se face referire la hotărârile instanței europene pronunțate în cauzele Rompelman și Halifax, subliniindu-se că acele tranzacții fără conținut economic vor fi ignorate, astfel încât să se revină la situația normală care ar fi existat în absența acelor tranzacții. În ceea ce privește principiul neutralității TVA, atât furnizorul, cât și beneficiarul aveau obligația aplicării măsurilor de simplificare. Iar legea internă prevede expres că beneficiarul avea obligația de a colecta TVA în același cuantum cu taxa dedusă.

Este indicată jurisprudența europeană din cauza Ecotrade Spa. De asemenea, recurenta-pârâtă a subliniat implementarea dreptului european în materie și conformitatea normei interne cu cea europeană, respectându-se jurisprudența instanței europene. Principiul prevalenței substanței asupra formei constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA, care se aplică în concordanță cu celelalte principii recunoscute, respectiv principiul luptei împotriva fraudei, a evaziunii fiscale și a eventualelor abuzuri. În acest sens, legislația comunitară dă statelor membre puterea de a stabili regulile pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, în special modul în care persoanele impozabile urmează să își stabilească acel drept.

Cât despre soluțiile Curții de Justiție a Uniunii Europene, acestea nu implică o aplicare a dreptului Uniunii Europene la cazuri concrete, privind interpretarea normelor juridice, iar nu crearea unora noi. Recurenta-pârâtă reia în continuare aspecte deja prezentate vizând exercitarea dreptului de deducere și îndeplinirea condițiile sale specifice, inclusiv în cazul taxării inverse, subliniind deținerea de recurenta-reclamantă doar a facturilor, nu și a altor documente justificative în acest scop. Organele fiscale nu au putut identifica din cuprinsul facturilor amintite natura serviciului prestat pentru a putea determina refacturarea acestora.

Tot prin decizia de impunere, organele fiscale au stabilit TVA suplimentar de plată în sumă de 1.656.809 RON, din care 54.893 RON TVA aferentă facturii în valoare de 274.463 RON, sumă cu privire la care partea recurentă nu a făcut dovada prestării în folosul operațiunilor taxabile, astfel că nu are drept de deducere față de art. 297 alin. (4) și art. 299 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 227/2015. În mod corespunzător, partea recurentă-reclamantă va datora și accesoriile fiscale, acestea urmând soarta principalului, acele accesorii reprezentând sancțiune pentru neplata debitului. Nefiind aduse argumente privind cota aplicată, rezultatul matematic și numărul de zile pentru care au fost calculate, este nelegală soluția de anulare a acelor accesorii fiscale.

În concluzie, s-a solicitat admiterea recursului, așa cum a fost formulat. 3.3. Prevalându-se de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, în numele Ministerului Finanțelor, de asemenea, a declarat recurs împotriva sentinței civile nr. 224 din data de 07 mai 2024, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal. În motivare, partea recurentă-pârâtă a prezentat în sinteză critici similare acelora regăsite în recursul exercitat de cealaltă recurentă-pârâtă, expunând formulări adesea identice acelor deja prezentate anterior. 4. Apărările formulate în cauză 4.1.

Față de recursurile declarate de recurenții-pârâți Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Ministerul Finanțelor prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești împotriva sentinței civile nr. 224 din data de 07 mai 2024, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești - secția de contencios administrativ și fiscal, recurenta-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, solicitânnd respingerea recursurilor, ca nefondate. În apărare, în esență, recurenta-reclamantă a apreciat că, referitor la aspectele contestate de părțile adverse, sentința primei instanțe a fost legal motivată, realizând o corectă aplicare a legii la situația de fapt stabilită, beneficiind de acel drept de deducere în raport de dreptul intern și european în materie de TVA, astfel cum a fost interpretat acesta din urmă și în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene.

4.2. Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, de asemenea, a formulat întâmpinare față de recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L., solicitând respingerea acestuia ca nefondat. În apărare, în esență, recurenta-pârâtă a apreciat că, referitor la aspectele contestate de partea adversă, sentința primei instanțe a fost legal motivată, realizând o corectă aplicare a legii la situația de fapt stabilită. II. Considerentele și soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție Art. 488 alin. (1) din C. proc. civ. (Legea nr. 134/2010 privind C. proc.

civ., republicată) prevede: "Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: (…) 5. când prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității 6. când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei; (...) 8. când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material."; totodată, potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ.

"Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile". Din interpretarea dispozițiilor citate în precedent, Înalta Curte reține că recursul reprezintă acea cale extraordinară de atac prin care hotărârea atacată este supusă controlului judiciar prin prisma conformității sale cu regulile de drept aplicabile, ceea ce implică recunoașterea posibilității părții interesate de a o critica doar pentru motive de nelegalitate, iar nu și de netemeinicie.

În acest context, Înalta Curte subliniază că din lectura atentă a art. 20 din Legea nr. 554/2004 nu reiese că legiuitorul ar fi înțeles să deroge în materia contenciosului administrativ de la caracterul recursului de cale extraordinară de atac, limitată doar la un control de legalitate a hotărârii judecătorești pronunțate de instanța ierarhic inferioară, ci reglementează unele norme speciale cu privire la calea de atac specifică materiei, termenul de exercitare și soluțiile în caz de admitere a recursului. În consecință, dreptul procesual comun al art. 483, art. 486, art. 488 și art. 489 din C. proc. civ. este aplicabil și în cazul recursului specific procedurii de contencios administrativ. De altfel, în jurisprudența sa, prin decizia nr. 747/2014, Curtea Constituțională a României a respins o excepție de neconstituționalitate în legătură cu acest aspect, arătând că "în lumina noului C. proc.

civ., recursul în materia contenciosului administrativ este esențialmente diferit de recursul exercitat în această materie în vechea reglementare, care permitea, de principiu, examinarea cauzei sub toate aspectele pe calea recursului". Așadar, ab initio, este inadmisibilă orice critică formulată în recurs de părțile recurente prin care se contestă situația de fapt stabilită de prima instanță, adică un control de temeinicie solicitat de recurente în calea de atac, date fiind considerentele dezvoltate în precedent. - Recursurile formulate de recurentele-pârâte sunt nefondate Prin memoriul de recurs formulat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova au fost invocate motivele de casare/nelegalitate prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc.

civ., iar recurenta-pârâtă Ministerul Finanțelor a invocat doar motivul de casare/nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. După cum s-a arătat anterior, cea de-a doua recurentă-pârâtă utilizează o modalitate mai succintă de a dezvolta memoriul de recurs, expunând critici similare celor prezentate de cealaltă recurentă-pârâtă, astfel că analiza acestor cereri de recurs se va realiza concomitent. Referitor la art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., acest motiv de casare/nelegalitate implică o hotărâre ce nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau care cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei. Or, Înalta Curtea de Casație și Justiție constată existența raționamentului logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată; în plus, considerentele dezvoltate de curtea de apel sunt în legătură cu soluția pronunțată.

Instanța de judecată nu este obligată legal să răspundă oricărui argument de fapt și de drept invocat de parte, ci să analizeze chestiunea litigioasă, sens în care poate să analizeze global argumentele respective, printr-un raționament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esențial - ceea ce face de prisos analiza restului argumentelor menționate în cererea părții în sprijinul aceluiași motiv, astfel că omisiunea de a cerceta un anumit argument sau o afirmație a unei părți nu deschide calea recursului, pentru nemotivare. Curtea de apel a soluționat acțiunea cu care a fost învestită, detaliind motivele de fapt și de drept pentru care cererea de chemare în judecată a fost admisă în parte, raportându-se în mod efectiv la apărările formulate de partea pârâtă prin prisma criticilor aduse de partea adversă.

Simplul fapt că acele considerente expuse de prima instanță nu concordă modului în care apreciază partea recurentă că trebuia motivată hotărârea judecătorească în acest proces nu determină incidența motivului de casare în discuție, după cum acesta nu trebuie confundat nici cu motivul de nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin intermediul căruia se poate critica aplicarea și interpretarea de către prima instanță a dreptului material. Altfel spus, art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. implică o nelegalitate a hotărârii recurate fie prin prisma faptului că aceasta nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, fie că acele motive sunt contradictorii sau străine de natura cauzei.

Or, curtea de apel a indicat considerentele pentru care a pronunțat soluția recurată, fără a fi contradictorii sau străine de natura cauzei. Astfel, în vederea anulării parțiale a actelor litigioase, Curtea de Apel Ploiești a descris în ce constă suma de 381.995 RON (taxă pe valoarea adăugată aferentă bazei impozabile de 2.040.798 RON rezultată din relația reclamantei cu B.) și a menționat modalitatea în care aceasta poate fi identificată (servicii/sume refacturate către societatea G.). De asemenea, prima instanță a arătat și motivele pentru care a dispus anularea actelor litigioase în limita sumei respective, anume constatarea îndeplinirii tuturor cerințelor legale proprii exercitării dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată.

Așadar, din verificarea atentă a sentinței recurate, partea recurentă-pârâtă putea determina atât natura sumei în discuție, cât și modalitatea de identificare a sa în contextul actelor atacate în anulare, dar și motivele pentru care acestea din urmă au fost parțial invalidate cu privire la cuantumul de 381.995 RON taxă pe valoarea adăugată. Faptul că, în cazul altor sume litigioase, considerentele din sentința recurată au fost mai amplu dezvoltate nu este de natură să vicieze analiza primei instanțe referitoare la taxa pe valoarea adăugată vizată de recursul în discuție, atât timp cât din lectura hotărârii recurate se identifică motivele de fapt și de drept care susțin soluția pronunțată. În mod corespunzător, acest motiv de casare/nelegalitate nu este întemeiat.

În ce privește motivul de casare/nelegalitate invocat de partea recurentă-pârâtă prin prisma art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., acesta intervine în caz de încălcare prin hotărâre sau aplicare greșită a nomelor de drept material. Va fi incident acest motiv atunci când instanța de fond, deși a recurs la textele de lege substanțială aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În concret, curtea de apel a arătat că, în fapt, societatea G. a desemnat societatea recurentă-reclamantă să presteze servicii de achiziționare echipamente în vederea modernizării unei centralei din Africa de Sud, pentru proiectul F., iar ulterior recurenta-reclamantă a încheiat cu societatea B. un contract în urma căruia B. urma să presteze servicii de inginerie și de management pentru proiectul F.. Astfel, societatea B. a emis facturi pentru servicii în valoare totală de 3.464.972 RON, pentru care recurenta-reclamantă a învederat că a aplicat taxarea inversă conform art. 307 alin. (2) din Codul fiscal, înregistrând taxa colectată și taxa deductibilă în sumă de 652.606 RON.

Din analiza suplimentului la raportul de expertiză administrat în cauză, judecătorul fondului a constatat existența a două ipoteze cu privire la suma de 652.606 RON reprezentând TVA, pentru care dreptul de a deduce TVA a fost refuzat de către echipa de inspecție fiscală, respectiv facturi în sumă de 2.040.798 RON plus TVA de 381.995 RON, emise de societatea B. către partea recurentă-reclamantă aferente proiectului F. și alte proiecte, care au fost ulterior refacturate către societatea G. și facturi în sumă de 1.424.273 RON plus TVA de 270.614 RON, emise de societatea B. către partea recurentă-reclamantă reprezentând costuri aferente unor servicii suport de natură financiară și bugetară, care nu au fost ulterior refacturate către G.. În acest context, Curtea de Apel Ploiești a identificat dispozițiile normative relevante, anume art. 307 alin. (2), art. 326 alin. (2), art. 297 alin. (4) lit. b) și art. 299 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, la care de altfel fac referire și recurenții-pârâți prin propriile memorii de recurs.

De asemenea, judecătorul fondului a învederat în mod corect că exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată implică întrunirea cumulativă a unor condiții de fond și a unor condiții de formă, pe care le-a constatat a fi incidente cu privire la suma de 381.995 RON pentru care a dispus anularea parțială a actelor litigioase. Așadar, prima instanță nu a recunoscut dreptul de a fi dedusă respectiva taxă pe valoarea adăugată ca urmare a constatării unei îndepliniri parțiale a condițiilor de fond și de formă indicate anterior, ci reținând existența lor cumulativă. În plus, judecătorul fondului a conchis că achizițiile amintite sunt în scopul operațiunilor taxabile ale recurentei-reclamante, indicând îndeplinirea inclusiv a acestei condiții de fond criticate de recurentele-pârâte prin cererile de recurs.

Nu poate fi primită nici imputarea pe care o fac recurentele-pârâte în sensul că înscrisurile prezentate de partea adversă nu atestă că serviciile respective ar fi fost folosite în scopul operațiunilor sale taxabile, sub motiv de absență a unui contract ori alt document justificativ. Dincolo de aspectul că respectiva critică este una de temeinicie, punând în discuție o anumită situație de fapt, aceasta este contrazisă de constatarea primei instanțe, întemeiată pe probele administrate în cauză, în sensul că serviciile prestate de societatea B. au fost ulterior refacturate de recurenta-reclamantă către societatea G.. Or, într-un astfel de context factual nu rezultă argumentul pentru care autoritatea publică nu a putut determina îndeplinirea condiției legăturii cu operațiunile taxabile.

Deși partea recurentă-pârâtă face referire la aspecte din jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, invocând situația în care tranzacția urmărește doar obținerea unui avantaj fiscal, neavând conținut economic, totuși nu dezvoltă o argumentare prin care să demonstreze că operațiunile în discuție ar viza tocmai un astfel de scop și nu ar fi integrate în circuitul economic în mod real. În mod corespunzător, nu este pertinentă nici referirea părții recurente-pârâte la principiul prevalenței substanței asupra formei, câtă vreme situația de fapt menționată de sentința recurată nu indică existența unor operațiuni economice lipsite de conținut în legătură cu suma de 381.995 RON TVA, din moment ce acestea sunt în legătură cu alte operațiuni economice realizate de recurenta-reclamantă.

Este nerelevantă argumentația părții recurente-pârâte cu privire la pretinsa omisiune a recurentei-reclamante de a demonstra cu documente necesitatea achiziționării acelor servicii, întrucât nicio cerință de fond sau de formă a dreptului de deducere a TVA nu impune dovedirea sau analizarea necesității unui serviciu achiziționat în amonte, ci doar ca respectiva achiziție din amonte să fie efectuată în scopul operațiunilor taxabile ale operatorului economic.

Recurentele-pârât au repetat prin cererile de recurs problema aplicării măsurilor de simplificare, respectiv problema colectării unei taxe pe valoarea adăugată în același cuantum cu taxa dedusă, fără însă ca din conținutul memoriilor de recurs ori al sentinței recurate să reiasă în vreun fel omisiunea recurentei-reclamante de a fi aplicat mecanismul taxării inverse ori vreo inegalitate dintre taxa colectată și taxa dedusă, ci conduita societății reiese a fi fost în acord cu regulile învederate de partea recurentă-pârâtă. Astfel, acele critici sunt expuse formal, neraportându-se în mod real nici la conținutul sentinței atacate și nici la situația de fapt fiscală din proces.

Același caracter formal prezintă și aspectele prin care partea recurentă-pârâtă afirmă concordanța dintre normele interne în materia în discuție și reglementarea europeană, inclusiv jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, din moment ce fundamentul soluției pronunțate de prima instanță nu are în vedere o incongruență dintre temeiurile normative naționale și cele europene, iar invocarea jurisprudenței instanței din Luxemburg s-a realizat spre a consolida raționamentul dezvoltat de judecătorul fondului prin prisma dispozițiilor Codul fiscal. Nu în ultimul rând, referirile părții recurente-pârâte la toate creanțele stabilite cu titlu de taxă pe valoarea adăugată prin decizia de impunere este lipsită de relevanță, atât timp cât prin respectiva critică nu este contestată în mod real soluția pronunțată de curtea de apel, ci sunt reluate toate apărările prezentate în fața primei instanțe.

Or, prin cererea de recurs trebuie prezentate critici de nelegalitate în raport de acea soluție a instanței de fond care este de natură să îl vatăme pe recurent, toate celelalte fiind lipsite de interes. Cât despre anularea inclusiv a accesoriilor aferente taxei pe valoarea adăugată ce a fost invalidată de Curtea de Apel Ploiești, instanța de control judiciar observă pe de o parte faptul că, în absența unei creanțe principale valide, nu există un temei care să permită organului fiscal perceperea de accesorii fiscale, iar pe de altă parte că restul aspectelor dezvoltate prin cererea de recurs, anume cotă legală de accesorii, cuantum și mod de calcul matematic, prezintă un caracter subsidiar, fiind condiționate de confirmarea existenței unei creanțe principale valide, ceea ce însă parțial nu a intervenit în acest proces.

În consecință, soluția curții de apel este legală inclusiv din perspectiva acelor accesorii fiscale ce au fost invalidate. Față de cele arătate în precedent, observând și dispozițiile art. 20 din Legea nr. 554/2004, respectiv art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile formulate de recurenții-pârâți Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Ministerul Finanțelor prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, ca nefondate. - Recursul formulat de recurenta-reclamantă este nefondat Prin memoriul de recurs amintit au fost invocate motivele de casare/nelegalitate prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 din C. proc. civ. Astfel, cu privire la art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc.

civ., un astfel de motiv este incident dacă prin hotărârea dată instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității; așadar, premisa aplicării textului legal menționat o constituie încălcarea unei reguli de procedură civilă. Susține mai întâi recurenta-reclamantă că instanța de fond a dispus din oficiu, în mod nelegal, stabilirea unui obiectiv suplimentar al raportului de expertiză administrat în cursul judecății de primă instanță, în sensul solicitării adresate expertului judiciar de a analiza constatările din actele administrative fiscale litigioase, cu indicarea, în măsura în care apreciază respectivele constatări ca fiind netemeinice sau nelegale, a argumentelor și a probelor care înlătură temeinicia și legalitatea acestor constatări.

În formularea acestei critici, partea recurentă-reclamantă a arătat că incumba judecătorului să realizeze analiza amintită, aceasta excedând atribuțiile expertului judiciar. Art. 330 alin. (1) din C. proc. civ. prevede că atunci "Când, pentru lămurirea unor împrejurări de fapt, instanța consideră necesar să cunoască părerea unor specialiști, va numi, la cererea părților ori din oficiu, unul sau 3 experți". Din lectura atentă a acestor dispoziții legale rezultă că administrarea expertizei în cadrul mijloacelor de probă intervine pentru lămurirea unor împrejurări de fapt în cadrul procesului. Art. 174 alin. (1) din același Cod definește nulitatea ca fiind "sancțiunea care lipsește total sau parțial de efecte actul de procedură efectuat cu nerespectarea cerințelor legale, de fond sau de formă", textul art. 175 din C. proc.

civ. arătând că,,(1) Actul de procedură este lovit de nulitate dacă prin nerespectarea cerinței legale s-a adus părții o vătămare care nu poate fi înlăturată decât prin desființarea acestuia. (2) În cazul nulităților expres prevăzute de lege, vătămarea este prezumată, partea interesată putând face dovada contrară". În cazul expertizei, îndepărtarea judecătorului de la scopul legal specific probei în discuție, anume lămurirea unor împrejurări de fapt, nu este sancționată cu o nulitate expresă care să fie prevăzută de lege, astfel că natura sa juridică este aceea a unei nulități virtuale, ceea ce implică existența unei vătămări care nu poate fi înlăturată decât prin desființarea actului respectiv.

Or, prin critica formulată, partea recurentă-reclamantă, deși indică o pretinsă încălcare a legii prin stabilirea în sarcina expertului a efectuării unei analize de legalitate asupra actelor administrative fiscale atacate în anulare, totuși omite menționarea vătămării procesuale suferite, din moment ce recurenta-reclamantă însăși afirmă că atât expertul judiciar, cât și expertul său consilier au răspuns obiectivului suplimentar cu respectarea limitelor specializării fiscal-contabile și a atribuțiilor instanței judecătorești; în plus, prin critica dezvoltată imediat ulterior în cadrul acestui motiv de casare/nelegalitate, recurenta-reclamantă arată că judecătorul fondului a înlăturat ca neîntemeiate concluziile expertului judiciar din conținutul raportului de expertiză întocmit.

Absența vătămării procesuale impuse de art. 175 alin. (1) din C. proc. civ. în această situație și caracterul exclusiv teoretic al criticii în discuție rezultă pe de o parte din faptul că, în ciuda obiectivului stabilit de prima instanță, recurenta-reclamantă menționează că raportul de expertiză nu interferează în competența proprie instanței judecătorești, iar pe de altă parte din indicarea înlăturării de către judecătorul fondului a concluziilor raportului de expertiză, nediferențiat în funcție de obiectivele stabilite. În concluzie, nu sunt fondate afirmațiile recurentei-reclamante sub acest aspect. Lipsită de fundament este și cealaltă critică dezvoltată în legătură cu motivul de casare/nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc.

civ., anume cea referitoare la înlăturarea concluziilor expertului inclusiv în ceea ce privește constatările sale de fapt, ce ar face dovadă până la înscrierea în fals. În acest sens, recurenta-reclamantă indică faptul că expertul judiciar a consemnat în raportul de expertiză că «înregistrarea facturilor de avansuri primite de la C.. în contul contabil 4092101 "Furnizori - debitori pentru prestări servicii și executări de lucrări" s-a realizat dintr-o eroare contabilă». Premisa de la care pornește partea recurentă-reclamantă în justificarea criticii sale este însă în mod esențial eronată, întrucât pretinsa eroare contabilă de înregistrare a unor facturi nu reprezintă expresia vreunei constatări de fapt, ci a unei simple aprecieri personale a expertului judiciar.

În realitate constatarea de fapt efectuată de acesta este limitată la contul în care se găseau efectiv înregistrate facturile respective, în timp ce concluzia pretinsei erori contabile de înregistrare reprezintă expresia unei simple aprecieri a expertului judiciar asupra motivului pentru care societatea A. S.R.L. a procedat astfel la momentul înregistrării respective. Altfel spus, cum expertul nu a participat la momentul inițial când recurenta-reclamantă a efectuat respectiva înregistrare contabilă, motivul pentru care aceasta a procedat la maniera amintită nu a fost perceput direct și nemijlocit de către expertul judiciar, spre a reprezenta o constatare de fapt a sa, ci acesta a încercat doar să îl justifice retrospectiv din punctul său de vedere, astfel că aspectul învederat de partea recurentă prin memoriul de recurs nu reprezintă expresia constatării de fapt pretinse a fi existat.

Cât despre natura de avans sau rate de preț pentru echipamentul achiziționat de societatea A. S.R.L. de la societatea C., raportat la respectivele facturi, acesta constituie un aspect litigios al cauzei, ce revenea spre lămurire instanței de fond pe bază de probe administrate, inclusiv raport de expertiză, fără însă ca acesta din urmă să fie decisiv, câtă vreme, din nou, expertul judiciar nu face vreo constatare de fapt proprie în acest sens, alta decât observarea mențiunilor înscrise efectiv pe facturi și în contabilitate, nefiind prezent la momentul încheierii acordului contractual dintre cele două societăți sau la momentul înregistrării contabile a tranzacției. În mod corespunzător, nefiind în prezența unor constatări de fapt ale expertului judiciar, raționamentul dezvoltat mai departe de recurenta-reclamantă nu are temei, astfel că și această critică va fi respinsă.

În consecință, primul motiv de casare/nelegalitate nu este validat. Referitor la art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., acest motiv de casare/nelegalitate implică o hotărâre ce nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau care cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei. Or, la fel ca și în cazul recursului formulat de partea adversă, Înalta Curtea de Casație și Justiție constată și referitor la recursul exercitat de recurenta-reclamantă existența raționamentului logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată; în plus, considerentele dezvoltate de curtea de apel sunt în legătură cu soluția pronunțată.

Instanța de judecată nu este obligată legal să răspundă oricărui argument de fapt și de drept invocat de parte, ci să analizeze chestiunea litigioasă, sens în care poate să analizeze global argumentele respective, printr-un raționament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esențial - ceea ce face de prisos analiza restului argumentelor menționate în cererea părții în sprijinul aceluiași motiv, astfel că omisiunea de a cerceta un anumit argument sau o afirmație a unei părți nu deschide calea recursului, pentru nemotivare. Curtea de apel a soluționat acțiunea cu care a fost învestită, detaliind motivele de fapt și de drept pentru care cererea de chemare în judecată a fost admisă în parte, raportându-se în mod efectiv la cauza juridică a acțiunii exercitate de reclamantă.

Simplul fapt că acele considerente expuse de prima instanță nu concordă modului în care apreciază partea recurentă că trebuia motivată hotărârea judecătorească în acest proces nu determină incidența motivului de casare în discuție, după cum acesta nu trebuie confundat nici cu motivul de nelegalitate prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin intermediul căruia se poate critica aplicarea și interpretarea de către prima instanță a dreptului material. Altfel spus, art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. implică o nelegalitate a hotărârii recurate fie prin prisma faptului că aceasta nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, fie că acele motive sunt contradictorii sau străine de natura cauzei.

Or, curtea de apel a indicat considerentele pentru care a pronunțat soluția recurată, fără a fi contradictorii sau străine de natura cauzei. Astfel, pretinsa omisiune a instanței de fond de a înlătura concluziile din raportul de expertiză care ar fi fost favorabile poziției procesuale a părții recurente-reclamante nesocotește ansamblul considerentelor dezvoltate de judecătorul curții de apel în scopul justificării soluției pronunțate. Or, fiecare argument dezvoltat în vederea menținerii parțiale a actelor litigioase, cu consecința respingerii în parte a cererii de chemare în judecată, reprezintă o înlăturare a raționamentului prezentat de partea reclamantă și confirmat sub unele aspecte de expertul judiciar.

În plus, valorificarea de către Curtea de Apel Ploiești în justificarea soluției a unor argumente similare celor dezvoltate de recurentele-pârâte în actele litigioase nu reprezintă în principiu expresia unui viciu de motivare a hotărârii judecătorești, câtă vreme chestiunile contestate sunt analizate din perspectiva situației de fapt fiscale raportat la aplicarea și interpretarea normelor incidente. De altfel, recurenta-reclamantă însăși redă ulterior în conținutul memoriului de recurs considerente ale sentinței recurate prin care prima instanță înlătură explicit concluziile raportului de expertiză. Un caracter general prezintă critica recurentei-reclamante privind pretinsa omisiune a instanței de fond de a analiza motivele de anulare pe care le-a invocat în legătură cu impozitul pe profit raportat la cheltuielile în cuantum de 10.672.383 RON.

În acest sens, Înalta Curte identifică în conținutul sentinței recurate dezvoltarea unor considerente privind problema litigioasă, cu mențiuni exprese ale judecătorului fondului în sensul înlăturării atât a criticilor formulate de partea reclamantă, cât și a concluziilor prezentate în raportul de expertiză. În mod corespunzător, nu intră sub incidența acestui motiv de casare/nelegalitate aspectul corectitudinii raționamentului dezvoltat de curtea de apel, anume modul în care legea fiscală a fost interpretată și aplicată în proces. De asemenea, nu se circumscrie acestui motiv de casare/nelegalitate nici aspectul referitor la pretinsa confuzie a judecătorului de fond vizând regimurile juridice diferite proprii impozitului pe profit prin prisma chelt