ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5902/2024

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată sub nr. x/2021, la data de 6 mai 2021, pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrație Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrație Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, în temeiul art. 8 alin. (1), art. 11 lit. a) coroborat cu art. 18 din Legea nr. 554/2004 și prin raportare la art. 281 și urm. din Codul de procedură fiscală, a solicitat: anularea deciziei nr. 242/10.11.2020 emisă de DGSC și comunicată în data de 12.11.2020, prin care a fost respinsă contestația fiscală înregistrată la DGSC sub nr. x din data de 18.06.2020; anularea deciziei de impunere nr. x/24.03.2020 și a Raportului de Inspecție fiscală nr. x/24.03.2020, emise de AJFP Prahova, în ceea ce privește stabilirea suplimentară a obligațiilor fiscale principale în sumă de 5.450.273 RON reprezentând: 3.083.387 RON impozit pe profit; 2.366.866 RON TVA; obligarea pârâtelor la restituirea efectivă către societate a sumei de 5.450.273 RON, actualizată cu rata inflației până la data restituirii; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe Prin încheierea din 29 septembrie 2021 Curtea de Apel Ploiești – secția de contencios administrativ și fiscal a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală și excepția inadmisibilității. Prin sentința civilă nr. 58 din 10 aprilie 2023, Curtea de Apel Ploiești – secția de contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunea și a anulat în parte Decizia nr. 242/10.11.2020 emisă de către Direcția Generală de Soluționare Contestații din cadrul ANAF, Decizia de impunere xnr. 97/24.03.2020 emisă de către AJFP Prahova, Raportul de inspecție fiscală nr. xnr. 87/2020, pentru 2.970.832 RON impozit profit și 1.804.172 RON TVA. Pentru a pronunța această soluție prima instanță a reținut, în esență, că în perioada 04.10.2018 – 21.02.2020, societatea A. S.R.L. a făcut obiectul unei inspecții fiscale efectuate de către Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Ploiești, fiind emise actele administrativ-fiscale contestate în prezenta cauză, respectiv: RIF încheiat la data de 24.03.2020, nr. x/24.03.2020, Decizia de impunere nr. x/24.03.2020 și Decizia nr. 242/10.11.2020. Analizând punctual criticile formulate de reclamantă prin cererea de chemare în judecată s-a observat că inspecția fiscală la contribuabilul mijlociu A. S.R.L. a început în data de 04.10.2018 (data înscrisă în registrul unic de control la poziția 38) și a fost suspendată în perioadele 26.10.2018 - 28.03.2019, 24.07.2019 - 18.09.2019 și 18.09.2019 - 13.01.2020 fiind finalizată în data de 21.02.2020 (dată programată pentru discuția finală), perioadele efective de durată a inspecției totalizând un număr de 178 de zile, fără a fi depășit termenul legal de decădere de 180 de zile. Referitor la nelegalitatea suspendării inspecției fiscale, invocată de reclamantă, s-a observat că prima suspendare s-a dispus chiar la solicitarea expresă a reclamantei, a doua perioadă de suspendare s-a dispus prin Decizia nr. 14/18.07.2019, tot la solicitarea reclamantei, la momentul la care reprezentanților societății li s-au solicitat documente și informații cu privire la dosarul prețurilor de transfer pentru anii 2014-2017, iar a treia perioadă de suspendare a fost dispusă în baza Deciziei nr. 23/17.09.2019, justificat de reorganizarea activității de administrare a contribuabililor mijlocii la nivelul organelor fiscale. S-a constatat astfel că nu au fost încălcate prevederile art. 127 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, precum și faptul că reclamanta nu a dovedit producerea vreunei vătămări ori că respectiva vătămare nu ar fi putut fi înlăturată în alt mod decât prin anularea actului administrativ fiscal. În ceea ce privește susținerile reclamantei legate de o presupusă încălcare de către organele fiscale a dreptului la apărare și de a fi ascultat, prin raportare la prevederile art. 130 din Codul de procedură fiscală s-a reținut că: reprezentanților societății reclamante le-au fost solicitate informații și documente justificative cu privire la aspectele care au condus la stabilirea de obligații fiscale suplimentare de plată la bugetul de stat; că organele de inspecție fiscală au comunicat contribuabilului proiectul raportului de inspecție fiscală, precum și înștiințarea pentru discuția finală, și, urmare a discuției finale, societatea a transmis organului fiscal punctul său de vedere privind constatările inspecției fiscale. Consecvent, s-a constatat că au fost respectate prevederile art. 131 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Totodată, curtea de apel a apreciat ca a fi nefondate criticile reclamantei privind nemotivarea Deciziei nr. 242/10.11.2020, actul administrativ fiind emis cu respectarea dispozițiilor art. 274 Codul de procedură fiscală. În ceea ce privește nelegalitatea actelor administrative din perspectiva normelor de drept substanțial, prima instanță, însușindu-și opinia raportului de expertiză a constatat, cu privire la cheltuielile de reparații în cuantum de 5.841.014 RON înregistrate de societate în perioada 2014-2016, precum și TVA aferentă acestor servicii, că, raportat la situația de fapt fiscală și la prevederile legale aplicabile, precum și la conținutul documentelor deținute de societate, este dovedită prestarea efectivă a serviciilor de reparații, societatea deținând documentele obligatorii în cazul tranzacțiilor transfrontaliere (contracte de prestări servicii, facturi, documente suport anexate facturilor - devize, situații de lucrări, orice alte materiale corespunzătoare), necesitatea acestor servicii derivând din obiectul de activitate al societății și din obligațiile contractuale asumate față de beneficiari. Astfel, s-a subliniat, costurile suportate de către societate se încadrează în categoria cheltuielilor deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit pentru un cuantum al cheltuielilor de 5.775.960,98 RON. În ceea ce privește cheltuielile cu bunurile distruse și TVA aferentă, după expunerea cadrului legislativ și analiza probelor administrate în cauză, s-a reținut că din totalul cheltuielilor privind bunuri distruse care însumează 2.970.210,81 RON (rotunjit 2.970.211 RON) și TVA aferentă care însumează 711.115,43 RON (rotunjit la 711.116 RON), societatea a făcut dovada faptului că bunurile (șapele de foraj) au suferit degradări calitative și au fost distruse ca urmare a predării către o unitate specializată doar pentru un cuantum al cheltuielilor de 2.738.629,78 RON și TVA de 657.090,82 RON. S-a observat că pentru deciziile financiare nr. x/31.03.2016, nr. y/31.10.2016 și nr. 121/31.10.2016, societatea nu a prezentat documente din care să rezulte distrugerea sau valorificarea bunurilor, respectiv pentru un cuantum al cheltuielilor de 231.581,02 RON și TVA de 54.024,61 RON. De asemenea, prima instanță a reținut că există bunuri distruse pentru care ajustarea este mai mică de 1.000 RON și care, conform regulilor fiscale, nu ar trebui luată în considerare; cuantumul total al ajustărilor individuale mai mici de 1.000 RON și impactul acestui calcul asupra obligațiilor stabilite de organele fiscale fiind de 251.800 RON. În ceea ce privește cheltuielile în cuantum de 873.221 de RON, refacturate de unele entități afiliate ca urmare a punerii la dispoziția reclamantei de personal, au fost amintite prevederile Legii nr. 571/2003, privind Codul fiscal și H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal și s-a indicat că, prin raportare la situația de fapt fiscală și la prevederile legale aplicabile, precum și la conținutul documentelor deținute de societate, reclamanta îndeplinește condițiile pentru deductibilitatea cheltuielilor aferente re-facturărilor cu personalul pus la dispoziția societății, pentru un cuantum al cheltuielilor de 588.864,25 RON. Pentru diferența de cheltuieli în cuantum de 284.386,35 RON, a indicat prima instanță, reclamanta nu îndeplinește condițiile pentru deductibilitatea cheltuielilor aferente re-facturărilor cu personalul, întrucât: pentru cheltuielile în cuantum de 242.368,57 RON, de la furnizorul B., nu s-a făcut dovada contractului scris și nu s-au prezentat documentele anexate facturilor pentru dovada prestării serviciile, iar pentru cheltuielile în cuantum de 41.987,78 RON, de la furnizorul A., din documentele prezentate, nu s-a putut stabili natura cheltuielilor re-facturate. În ceea ce privește aprecierea organelor fiscale relativ la TVA suplimentară de plată în cuantum de 209.711 RON aferentă cheltuielilor cu serviciile de punere la dispoziție de personal, respectiv serviciilor de consultanță, s-a observat că temeiul de drept pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA îl reprezintă prevederile art. 145 și 146 din Legea nr. 571/2003, iar prin raportare la situația de fapt fiscală, s-a apreciat că pentru TVA în cuantum de 209.711 RON, aferentă cheltuielilor cu serviciile de punere la dispoziție de personal, respectiv serviciilor de consultanță, societatea îndeplinește condițiile de exercitare a dreptului de deducere. În ceea ce privește diferențele aferente tranzacțiilor cu instrumente financiare derivate în sumă de 2.757.060 RON s-a reținut, prin raportare la situația de fapt fiscală și la prevederile legale aplicabile, precum și la conținutul documentelor deținute de societate, că sunt îndeplinite condițiile pentru deducere, la calculul impozitului pe profit, a costurilor aferente tranzacțiilor cu instrumente financiare derivate. Referitor la veniturile în cuantum de 329.158 RON stabilite în mod suplimentar în sarcina societății s-a observat că suma de 329.158 RON este corectată de societate pe seama rezultatului curent; rezultatul curent al exercițiului financiar al anului 2016 fiind de 4.897.116 RON, activul net contabil de 52.053.596 RON, iar cifra de afaceri an 2016 fiind în cuantum de 37.665.305 RON. Prin urmare, s-a apreciat că impactul economic al veniturilor de 329.158 RON în rezultatul financiar de 4.897.116 RON, în cifra de afaceri de 37.665.305 RON și în activul net contabil, nu este de natură a influența deciziile economice ale utilizatorilor. Mai mult, s-a adăugat că exercițiul financiar 2012, în care s-au produs operațiunile care s-au corectat în anul 2016, făcuse obiectul inspecției fiscale pe fond. În ceea ce privește TVA stabilită suplimentar pentru suma de 57.260 RON aferentă livrărilor intracomunitare s-a reținut că scopul analizei de comparabilitate în baza prevederilor Codul fiscal și a Ghidului OCDE constă în verificarea modului de conformare a societății la prețul de piață, respectiv a modului în care veniturile din exploatare realizate de societate au fost stabilite în condiții de piață prin aplicarea unei marje medii nete stabilită obiectiv asupra cheltuielilor din exploatare înregistrate în contabilitate. Influența fiscală constă, în mod normal, în ajustarea veniturilor din exploatare realizate, înregistrate și declarate de o societate în relație cu afiliații, în speță prin conformarea acestora la nivelul prețului de piață rezultat din analiza de comparabilitate. S-a mai reținut că raportul de expertiză suplimentar a concluzionat, astfel cum reiese din răspunsurile la cele opt obiective inițiale, că cuantumul total al obligațiilor fiscale stabilite suplimentar la plată în sarcină societății, este relativ la impozitul pe profit, de 92.959 RON. Între obligațiile suplimentare stabilite de ANAF- impozit pe profit, înscrise în Decizia de impunere F – PH 97/24.03.2020 și obligațiile suplimentare stabilite de ANAF, impozit pe profit, care au fost expertizate există o diferență de 19.596 RON, aferentă cheltuielilor de protocol în valoare de 122.476 RON care nu au făcut obiectul expertizei. În raport de constatările raportului de expertiză, cuantumul obligațiilor fiscale stabilite suplimentar la plată de către organele fiscale comparativ cu contul obligațiilor fiscale datorate de societate așa cum reiese răspunsul celor opt obiective inițiale a fost reținut astfel: obligație fiscală, din care obligație suplimentară în sarcina societății determinată de ANAF: 5.420.544 RON, obligație suplimentară în sarcina societății stabilită prin expertiză 645.540 RON.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva încheierii de ședință din data de 29 septembrie 2021 și a sentinței civile nr. 58 din 10 aprilie 2023 a Curții de Apel Ploiești – secția de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs reclamanta A. S.R.L. și pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești. Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a declarat recurs împotriva încheierii din data de 29 septembrie 2021 și a sentinței civile nr. 58 din 10 aprilie 2023 a Curții de Apel Ploiești – secția de contencios administrativ și fiscal, invocând prevederile art. 488 pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ. În ceea ce privește încheierea din data de 29 septembrie 2021 recurenta – pârâtă arată că în mod eronat instanța de fond a respins excepția inadmisibilității acțiunii cu privire la obligațiile fiscale în sumă de 29.729 RON, pentru care, prin dispozitivul deciziei nr. 242/10.11.2020 contestația a fost respinsă ca nemotivată. Susține recurenta – pârâtă că instanța de fond a interpretat greșit dispozițiile art. 269 alin. (1) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015, dispoziții potrivit cărora contestația se formulează în scris și va cuprinde motivele de fapt și de drept și dovezile pe care se întemeiază. Subliniază că reclamanta nu a prezentat în etapa contestației administrative nicio motivare în fapt sau în drept cu privire la obligațiile fiscale în sumă de 29.729 RON, astfel că în mod corect a fost respinsă, ca nemotivată, contestația împotriva actului administrativ fiscal pentru impozitul pe profit în sumă de 19.596 RON, aferent cheltuielilor în sumă de 122.476 RON și TVA în sumă de 10.133 RON. Printr-o a doua critică recurenta – pârâtă apreciază că în mod eronat instanța de fond a respins prin încheierea de ședința din data de 29.09.2021 excepția inadmisibilității acțiunii cu privire la capătul de cerere privind obligarea la restituirea efectiva a sumei de 5.450.273 RON. În dezvoltarea acestei critici se arată că nu s-a luat în considerare faptul că restituirea sumelor de la buget este reglementată de dispozițiile art. 168 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și dispozițiile pct. 2 din Anexa 1 la O.M.F.P. nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget. Susține recurenta că ulterior soluționării litigiului în mod definitiv, restituirea sumei de 5.450.273 RON se poate face prin formularea unei cereri de către reclamantă în condițiile art. 168 din Legea nr. 207/2015 și O.M.F.P. nr. 1899/2004, cerere care se depune la organul fiscal în administrarea căreia se află. Printr-o a treia critică recurenta – pârâtă arată că în mod eronat instanța de fond a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, față de petitul privind obligarea la restituirea efectivă a sumei de 5.450.273 RON, competența în ceea ce privește soluționarea cererii de restituire revenind organului fiscal în administrarea căruia se află reclamanta, respectiv, Administrației Județene a Finanțelor Publice Prahova. Referitor la sentința civilă nr. 58/10.04.2023, în primul rând, susține recurenta – pârâtă că soluția instanței de fond cu privire la anularea în parte a Deciziei nr. 242/10.11.2020, a Deciziei de impunere nr. x/24.03.2020 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/24.03.2020 nu conține motivele pe care se sprijină. Arată recurenta – pârâtă că instanța de fond s-a limitat doar la a prelua concluziile raportului de expertiză, fără a analiza și susținerile sale, nefiind prezentat vreun raționament logico - juridic sau vreun punct de vedere argumentat. În susținerea criticilor întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. recurenta – pârâtă arată că prima instanță a încălcat dispozițiile art. 269 alin. (1) lit. c) și d) și art. 168 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală; art. 19 alin. (5), pct. 21 lit. b) și c) și pct. 26, art. 21 alin. (1) și alin. (4) lit. f) și m), art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. b), art. 150 alin. (2), art. 157 alin. (1) și alin. (2), art. 149 alin. (1) lit. b) și alin. (4) lit. d), art. 11 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal; pct. 48, pct. 54 alin. (4) și alin. (4) 1 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare; art. 297 alin. (4) lit. a), art. 25 alin. (4) lit. c), art. 305 alin. (1) lit. b) și alin. (4) lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în vigoare de la data de 01.01.2016; pct. 5 alin. (2) și (3), pct. 17 alin. (3), pct. 11, pct. 12 din H.G. nr. 1/2016 privind Normele de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare și art. 1 și 2 din Capitolul 1 din Anexa 1 la OMPF nr. 1899/2004, dispoziții legale al căror conținut a fost redat pe mai multe pagini. Recurenta – pârâtă a criticat concluzia instanței de fond privind deductibilitatea cheltuielilor cu reparații în cuantum de 5.841.014 RON înregistrate de intimata-reclamantă în perioada 2014-2016, precum și TVA aferentă acestor servicii, susținând că documentele prezentate de societate nu fac dovada prestării efective a serviciilor de reparații. Apreciază recurenta – pârâtă că deductibilitatea cheltuielilor nu poate fi condiționată de documentele de transport sau de alte tipologii de documente, dacă din documentele prezentate rezultă că societatea din România este beneficiara serviciilor de reparații. Referitor la deducerea TVA în cuantum de 632.631 RON, aferentă serviciilor de reparații, recurenta – pârâtă apreciază că în mod eronat s-a reținut că taxa pe valoare adăugată deductibilă, aferentă serviciilor de reparații, a fost ajustată ca urmare a reconsiderării acestor cheltuieli ca nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Având în vedere lipsa documentelor justificative corespunzătoare, organele fiscale nu au putut stabili natura exactă a prestărilor de servicii înscrise în facturi ca fiind reparații și cu atât mai puțin s-a putut stabili faptul că prestarea acestor servicii a fost efectuată în beneficiul A. S.R.L., în scopul realizării de operațiuni taxabile. În ceea ce privește bunurile distruse în cuantum de 2.970.211 RON, precum și TVA aferentă acestora, recurenta învederează că societatea intimată nu a făcut dovada faptului că bunurile (șapele de foraj) au suferit degradări calitative și au fost distruse ca urmare a predării către o unitate specializată. Se subliniază că societatea reclamanta nu a prezentat documente care să ateste predarea bunurilor (ca deșeuri feroase) către o firmă autorizată, iar în situația în care societatea a prezentat astfel de documente suplimentare cu ocazia expertizei, prin punerea lor la dispoziție către expert, ar fi fost obligatoriu ca aceste documente să fie anexate la dosar. Referitor la TVA aferentă bunurilor distruse recurenta – pârâtă susține că instanța de fond a dat o interpretare eronată prevederilor art. 149 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și dispozițiilor art. 305 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, întrucât șapele de foraj ce au fost puse la dispoziția clienților și ulterior distruse, trebuiau înregistrate de intimata reclamantă ca bunuri de capital. Prin urmare, întrucât bunurile de capital și-au încetat existența, iar intimata-reclamanta nu a demonstrat că șapele de foraj au fost pierdute, distruse sau furate, recurenta – pârâtă apreciază că în mod legal organele fiscale au ajustat TVA aferentă. În ceea ce privește TVA ajustată, aferentă bunurilor pentru care aceasta se situează sub plafonul de 1.000 RON se arată că urmare a analizării informațiilor cuprinse în fișierul excel prezentat de societatea reclamantă rezultă că din totalul de 348.629 RON, reprezentând TVA ajustată de către organele fiscale, ajustările individuale mai mici de 1.000 RON însumează doar 16.195 RON, iar nu 251.800 RON, așa cum în mod eronat susține intimata. Se adaugă că în același documente au fost identificate și alte bunuri, cu valori ale TVA ajustată mai mari de 1.000 RON, respectiv materiale consumabile, care sunt parte componentă a utilajelor și sunt incorporate în valoarea de intrare în gestiune a acestora, neputând fi tratate în mod individual. Prin urmare, concluzionează recurenta - pârâtă ajustarea TVA, chiar și în cazul sumelor mai mici de 1.000 RON, a fost efectuată corect, societatea datorând întreaga sumă stabilită de organele fiscale, respectiv, 711.116 RON. În ceea ce privește cheltuielile în cuantum de 873.221 de RON, refacturate de către unele entități afiliate ca urmare a punerii la dispoziția societății de personal, precum și TVA aferentă acestora, în cuantum de 209.573 RON se arată că asumarea obligației contractuale de către A. S.R.L., de punere la dispoziție de personal, clienților săi, pe lângă echipamente și materiale, nu face dovada că "serviciile de management l/C" "serviciile tehnice - personal temporar l/C", în valoare de 873.221 RON și TVA aferentă de 209.711 RON, au fost prestate de furnizorii afiliați. Reiterează recurenta că, la control, au fost prezentate tabele cuprinzând calculul sumei facturate prin înmulțirea unui număr de zile închiriere persoane cu tariful pe zi, data de început perioadă, data de sfârșit perioadă și centrul de cost, fără detalierea serviciilor prestate și fără să ateste că respectivele servicii au fost prestate pentru C.. În ceea ce privește TVA în cuantum de 209.573 RON, aferentă cheltuielilor totale în valoare de 873.221 RON se arată că valoarea TVA este aferentă totalului cheltuielilor refacturate privind personalul, hotărârea conținând concluzii inconsecvente, de vreme de instanța de fond reține pe de-o parte, că cel puțin parțial, nu s-a făcut dovada prestării efective a serviciilor și/sau nu s-a putut stabili natura cheltuielilor refacturate, iar pe de altă parte, că TVA integrală aferentă acestor servicii este considerată deductibilă, întrucât "utilizarea achizițiilor în folosul operațiunilor taxabile este justificată". Referitor la diferențele aferente tranzacțiilor cu instrumente financiare derivate în sumă de 2.757.060 RON se arată că pentru sumele evidențiate în contabilitatea societății verificate, au fost prezentate doar extrase de cont, emise de către grupurile D., pentru C., deci nu pentru intimata-reclamantă, fără a fi prezentate alte documente care să demonstreze faptul că tranzacțiile sunt aferente activității desfășurate de către societatea intimată. Subliniază recurenta că motivul care a dus la stabilirea de cheltuieli nedeductibile, în valoare totală de 2.757.060 RON (pierderea netă ca diferență între cheltuieli din decontarea instrumentelor financiare, în sumă de 3,743,599 RON și venituri, în sumă de 986,539 RON) a fost acela că societatea nu a prezentat documente justificative, mai exact contractele forward și hedging, care au stat la baza efectuării tranzacțiilor și care sunt esențiale în ceea ce privește verificarea și analizarea acestor tranzacții. În ceea ce privește veniturile în cuantum de 329.158 RON stabilite în mod suplimentar în sarcina societății se arată că indiferent de modul de înregistrare a veniturilor, la calculul profitului impozabil era necesară luarea în calcul a respectivelor venituri, astfel încât să se asigure respectarea prevederilor legale fiscale în materie. Susține recurenta – pârâtă că indiferent cât de nesemnificativă este suma de 329.158 RON, ca pondere în cifra de afaceri a anului 2016, societatea intimată avea obligația să calculeze profitul impozabil al anului 2016 luând în considerare doar veniturile și cheltuielile aferente acestuia, iar din punct de vedere fiscal nu este permisă diminuarea profitului impozabil al anului 2016 cu stornări de venituri aferente anului 2012 sau altor perioade anterioare. În ceea ce privește TVA stabilită suplimentar în cuantum de 570.260 RON, aferentă livrărilor intracomunitare se arată că pentru acordarea dreptului de deducere aferent TVA în suma de 71.704 RON, societatea intimată avea obligația de a prezenta documente justificative, așa cum s-a indicat și în cuprinsul expertizei, mai exact documente care să ateste transportul bunurilor într-un alt stat comunitar, documente care nu au fost prezentate nici în timpul inspecției fiscal, nici cu ocazia depunerii contestației, iar în situația în care aceste documente au fost prezentate cu ocazia expertizei, recurenta solicită ca acestea să fie identificate și anexate raportului de expertiză. În ceea ce privește diminuarea TVA colectată în suma de 127.669 RON, ca urmare a anulării parțiale a auto-facturii x precum și stabilirea TVA în cuantum de 127.669.30 RON aferentă facturii nr. x/11.04.2016, contrar concluziilor raportului de expertiză și concluziilor instanței de fond, recurenta – pârâtă susține că suma de 127.669,30 RON nu a fost colectată de 2 ori, fiind vorba de două tranzacții distincte. Referitor la ajustările efectuate în urma analizei dosarului prețurilor de transfer recurenta – pârâtă apreciază că instanța de fond a dat o interpretare eronată dispozițiilor legale care reglementează prețurile de transfer. De asemenea, în mod eronat, instanța de fond a făcut referire la baza de date E. ca fiind o "baza de date comercială", care "poate da naștere la întrebări privind încrederea în analiza respectivă datorită calității informației relevante". În continuare recurenta – pârâtă arată, prin raportare la documentele avute în vedere de inspecția fiscală, că analiza dosarului prețurilor de transfer s-a realizat în mod corect – societatea F. fiind independentă în perioada pentru care s-a efectuat compararea, activitatea acesteia este similară cu cea a reclamantei, iar legislația în materie permite utilizarea unui număr de 2 societăți comparabile, atunci când nu se găsesc suficiente companii comparabile. Referitor la analiza agregată a cheltuielilor societății, s-a indicat că inspecția fiscală a procedat, de asemenea, la efectuarea analizei agregate, în baza explicațiilor furnizate de societate. În fine, în ceea ce privește segmentul concret de piață pe care activează societatea verificată s-a constatat că societatea nu a respectat cerințele privind selectarea unor societăți comparabile din acest punct de vedere. În drept au fost invocate prevederile art. 488 pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ. Recursul este scutit de la plata taxei judiciare de timbru. Prin recursul declarat recurenta – pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești a solicitat casarea sentinței în sensul respingerii cererii de chemare în judecată ca nefondată. În motivarea recursului, printr-o primă critică întemeiată pe dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., recurenta a indicat că sentința pronunțată de instanța de fond nu este motivată. S-a arătat că din studierea hotărârii atacate, se observă că instanța a făcut o motivare fără a analiza situația de fapt dedusă judecății prin prisma dispozițiilor legale cu incidență în cauză. Arată, în continuare, recurenta – pârâtă că în opinia sa, la pronunțarea soluției, au fost ignorate aspecte esențiale care dacă ar fi fost analizate în profunzime de către instanța de fond, ar fi condus la altă soluție. Analizând sumele înlăturate de prima instanță, recurenta – pârâtă, făcând referire la probele transmise de societatea reclamantă în timpul controlului, a subliniat că inspecția fiscală nu a acordat drept de deducere pentru cheltuieli și TVA aferentă, dedusă de societate, întrucât nu s-a făcut dovada prestării efective a serviciilor de reparații, constatare prezentată detaliat în actele administrative fiscale. Un aspect apreciat important de recurenta – pârâtă este acela că anumite documente nu au fost analizate în cuprinsul expertizei contabile, deși ar fi fost oportun. Subliniază recurenta – pârâtă că întrucât intimata reclamantă nu a demonstrat, cu documente justificative, faptul că serviciile de reparații au fost prestate în folosul operațiunilor sale taxabile, scutite sau neimpozabile, conform prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) și art. 157 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, respectiv în baza prevederilor art. 297, alin. (4), lit. a) și art. 326, alin. (2) din Legea nr. 227/2015, cu modificările și completările ulterioare, inspecția fiscală nu a acordat drept de deducere pentru TVA în suma de 571.880 RON, dedusă de societate în 2015, pentru TVA în sumă de 59.417 RON, dedusă în 2016 și pentru TVA în sumă de 1.334 RON, dedusă în 2017, aferent sumei de 7.021 RON, facturată în luna ianuarie 2017. S-a adăugat că instanța de fond nu a avut în vedere că intimata reclamantă nu a făcut dovada faptului că bunurile (șapele de foraj) au suferit degradări calitative și au fost distruse ca urmare a predării către o unitate specializată. Mai critică recurenta faptul că în mod cu totul eronat, în sentință s-a concluzionat ca "pentru TVA în cuantum de 209.573 RON, aferentă cheltuielilor cu serviciile de punere la dispoziție de personal, respectiv serviciilor de consultanță, societatea îndeplinește condițiile de exercitare a dreptului de deducere" întrucât "utilizarea achizițiilor în folosul operațiunilor taxabile este justificată", dar, patru paragrafe mai sus, este scris faptul că numai o parte din serviciile în cauză ar fi justificate, iar "pentru diferența de cheltuieli în cuantum de 284.386,35 RON, societatea nu îndeplinește condițiile pentru deductibilitatea cheltuielilor întrucât nu a prezentat documente anexate facturilor pentru dovada prestării, nu a putut fi stabilită natura cheltuielilor refacturate." Precizează recurenta - pârâtă că TVA în valoare de 209.573 RON este aferentă totalului cheltuielilor refacturate privind personalul, în valoare de 873.221 RON, iar în sentință se afirmă, pe de-o parte, că, cel puțin parțial, nu s-a făcut dovada prestării efective a serviciilor și/sau nu s-a putut stabili natura cheltuielilor refacturate, iar pe de altă parte, că TVA integrală aferentă acestor servicii este considerată deductibilă întrucât "utilizarea achizițiilor în folosul operațiunilor taxabile este justificată". Se arată în continuare și faptul că reclamanta a susținut că a derulat tranzacții cu instrumente financiare derivate, dar nu a prezentat documente justificative în acest sens. Nu au fost puse la dispoziția inspecției fiscale, nici contracte, nici alte documente corespunzătoare, pe baza cărora să poată fi stabilite și evidențiate cheltuieli și venituri aferente realizării unor tranzacții cu instrumente derivate, așa cum sunt prevăzute în legislația în vigoare. În ceea ce privește analiza dosarului prețurilor de transfer s-a arătat că intimata reclamanta a dispus de o bază de date dedicată privind companiile din Rusia, precum și alte baze de date europene: Referitor la selecția pentru Rusia, în expunerea nr. 7 se precizează că aceasta a fost efectuată de G., pe baza metodologiei rusești, iar "H. conține informații despre aproximativ 9 milioane de companii din Rusia și a fost folosită pentru căutarea companiilor ruse comparabile." Referitor la compania F., despre care reclamanta a susținut că nu respectă criteriile de comparabilitate a tranzacțiilor și nu este independenta, recurenta – pârâtă afirmă că aceste opinii nu sunt conforme realității deoarece și A. S.R.L. realizează distribuție în proporție de 80% din activitate, cu produse chimice corozive și periculoase, iar în perioada supusă analizei (2014 – 2015), aceasta a fost independentă. În continuare recurenta – pârâtă reia aspecte de fond care vizează analiza dosarului prețurilor de transfer și concluzionează că inspecția fiscală a făcut o analiză corectă. Pe cale de consecință, s-a apreciat că în mod corect organele de inspecție fiscală au procedat la stabilirea în sarcina intimatei reclamante a cheltuielilor nedeductibile în suma de 6.378.031 RON, cheltuieli care au concurat la stabilirea impozitului pe profit suplimentar în sumă de 1.020.485 RON. În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. Recursul este scutit de la plata taxei judiciare de timbru. Prin recursul declarat recurenta – reclamantă A. S.R.L. a solicitat casarea în parte a sentinței recurate și în rejudecare admiterea în tot a cererii de chemare în judecată. În motivarea recursului recurenta – reclamantă a prezentat situația de fapt și a criticat soluția instanței de fond privind nelegalitatea inspecției fiscale prin raportare la dispozițiile legale care reglementează durata acesteia. În dezvoltarea acestei critici s-a arătat că în speță sunt incidente prevederile art. 125 Codul de procedură fiscală, iar inspecția fiscală s-a desfășurat în perioada 04.10.2018 - 21.03.2020. Astfel, având în vedere că inspecția fiscală a fost demarată în data de 04.10.2018 - când a fost înscrisă în Registrul unic de control al societății - și s-a finalizat în data de 21.03.2020 - când a avut loc discuția finală - rezultă că aceasta s-a desfășurat pe parcursul a 535 de zile. Susține recurenta – reclamantă că instanța de fond în mod greșit și contrar legii nu a analizat legalitatea măsurilor de suspendare a inspecției fiscale, însușindu-și opinia neîntemeiată a organelor fiscale potrivit căreia indiferent de durata sau legalitatea perioadelor de suspendare, durata inspecției fiscale trebuie să excludă în integralitate perioadele de suspendare a inspecției. În acest sens, recurenta subliniază că, în speță, niciuna din cele două suspendări ale inspecției fiscale nu poate fi considerată ca fiind legală sau că se datorează culpei societății, în condițiile în care cu ocazia ambelor suspendări, a existat (i) o suspendare datorată parțial culpei exclusive a organelor fiscale și (ii) o suspendare nelegală. Cu privire la prima suspendare a inspecției fiscale se arată că a fost solicitată de către reclamantă, în temeiul art. 127 alin. (3) Codul de procedură fiscală, având în vedere faptul că în data de 15.10.2018 fusese inițiată refacerea inspecției fiscale în vederea verificării legalității și conformității declarațiilor fiscale sau operațiunilor relevante privind taxa pe valoarea adăugată în perioada 01.01.2010 - 31.12.2014 și impozitul pe profit în perioada 01.01.2009 - 31.12.2013. Or, raportat la faptul că, la nivelul societății fuseseră inițiate două inspecții fiscale, recurenta susține că se afla în imposibilitatea asigurării resurselor de personal necesare pentru îndeplinirea obligațiilor stabilite de către organele de inspecție fiscală. Consecvent se afirmă că deși prima suspendare a fost acordată la solicitarea reclamantei, aceasta se datorează culpei exclusive a organelor fiscale din cadrul AJFP Prahova, care au inițiat două inspecții fiscale în același timp, inspecții ce vizau o perioadă de aproximativ 10 ani, fiind astfel încălcate în mod flagrant principiul unicității activității de inspecție fiscală și dispozițiile art. 118 alin. (6) Codul de procedură fiscală. Mai adaugă recurenta – reclamantă că se impune a fi luată în calcul și o a doua ipoteză și anume aceea că în cauză au fost încălcate prevederile art. 127 alin. (3) Codul de procedură fiscală, suspendarea neputând fi dispusă pentru mai mult de 3 luni. Pe cale de consecință, se impune ca în calculul întregii perioade de desfășurare a inspecției fiscale să intre cel puțin perioada 27.01.2019 - 28.03.2019, perioadă în care, inspecția fiscală a fost suspendată în mod nelegal, cu încălcarea termenului maxim de 3 luni, fiind astfel depășit termenul maxim prevăzut de lege pentru inspecția fiscală. În ceea ce privește cea de-a doua suspendare a inspecției fiscale (24.07.2019 -13.01.2019), se arată că a fost dispusă de organele de inspecție fiscală, prin Decizia nr. 14/18.07.2019, în temeiul art. 127 alin. (1) lit. b) Codul de procedură fiscală, suspendarea fiind propusă pentru o perioadă de 30 de zile, în vederea prezentării de către reclamantă a informațiilor solicitate de către organele de inspecție fiscală cu privire la dosarul prețurilor de transfer. Se mai arată că termenul de prezentare a informațiilor și documentelor suplimentare cu privire la dosarul prețurilor de transfer a fost stabilit de către organele de inspecție fiscală pentru data de 23.08.2019, societatea conformându-se și transmițând organelor de inspecție fiscală documentele și informațiile solicitate la data indicată. Recurenta – reclamantă invocă prevederile art. 127 alin. (2) Codul de procedură fiscală și subliniază că în speță, motivul suspendării inspecției fiscale a încetat la data de 23.08.2019, prelungirea suspendării inspecției peste această dată, respectiv până în data de 13.01.2020, fiind nejustificată și prejudiciabilă pentru reclamantă. Mai mult, se afirmă că nu se poate reține că suspendarea inspecției fiscale ar fi fost reluată în data de 18.09.2019, și suspendată din nou în aceeași dată pe motiv că echipa de inspecție fiscală a fost detașată la un alt organ fiscal, astfel cum reține instanța de fond, în condițiile în care reclamantei nu i-a fost comunicată reluarea inspecției fiscale în data de 18.09.2019 și nici comunicată o nouă decizie de suspendare motivată de detașare a echipei de inspecție fiscală. Recurenta – reclamantă apreciază eronat argumentul instanței de fond potrivit căruia conducătorul inspecției are libertate absolută în decizia de suspendare a unei inspecții fiscale și că aceasta nu poate face obiectul cenzurii organului de soluționare a contestației, principiul legalității guvernând întreaga activitate de administrare a creanțelor fiscale, inclusiv legalitatea deciziilor de suspendare/reluare a inspecției. Cu privire la vătămarea produsă reclamantei prin prelungirea nelegală a inspecției fiscale, se învederează faptul că aceasta a dus la o stare de incertitudine cu privire la întinderea și existență obligațiilor fiscale ale societății și la acumularea de accesorii aferente obligațiilor fiscale principale impuse prin actele administrative fiscale atacate. Printr-o altă critică recurenta – reclamantă contestă soluția instanței de fond referitoare la încălcarea dispozițiilor Codului de procedură fiscală privind dreptul de apreciere. În dezvoltarea acestei critici se arată că în cadrul inspecției fiscale organele de inspecție fiscală nu au contestat niciun moment că serviciile de reparații nu au fost efectiv prestate, societății fiindu-i solicitat doar să facă dovada că respectivele cheltuieli cu serviciile de reparații au fost efectuate în scopul obținerii de venituri impozabile. Se susține că organele de inspecție fiscală au considerat în mod neîntemeiat că societatea nu ar fi făcut dovada prestării efective a serviciilor de reparații, în condițiile în care a pus la dispoziția acestora aceleași documente justificative ce au fost prezentate și în inspecția fiscală anterioară, când prestarea efectivă a serviciilor nu a fost contestată de către organele fiscale. Consecvent, recurenta – reclamantă apreciază că decizia organelor de inspecție fiscală de a contesta prestarea efectivă a serviciilor încalcă așteptările legitime pe care societatea și le-a format în mod rezonabil și justificat ca urmare a conduitei anterioare a autorităților fiscale cu încălcarea principiului protecției așteptărilor legitime. Se mai adaugă că și concluziile raportului de expertiză confirmă în cea mai mare parte încălcarea principiului protecției așteptărilor legitime și o defectuoasă exercitare a dreptului de apreciere prin aplicarea unui tratament fiscal diferit de cel aplicat ulterior tot de către organele de inspecție fiscală. Cu toate acestea, recurenta consideră că încălcarea regulii de procedură implică nelegalitatea impunerii pentru integralitatea cheltuielilor de reparații în valoare de 5.841.014 de RON, astfel că solicită anularea acestei impuneri în totalitate, contrar soluției instanței de fond. Recurenta – reclamantă critică și soluția instanței de fond cu privire la nelegalitatea activității de inspecție derivată din încălcarea dreptului la apărare al reclamantei, arătând că prin neacordarea unui termen rezonabil pentru discuția finală, organele fiscale au creat pe de o parte, o situație în care societatea nu poate argumenta și nici nu se poate apăra în mod corespunzător, din cauza imposibilității de a studia și cunoaște cu exactitate și în integralitate constatările și concluziile echipei de inspecție fiscală, iar pe de altă parte, s-a nesocotit una din obligațiile esențiale ale organului fiscal la finalul inspecției și una din garanțiile fundamentale ale controlului fiscal. Recurenta – reclamantă mai critică și soluția instanței referitoare la încălcarea rolului activ de către organul fiscal, susținând că organele fiscale nu au procedat la determinarea concretă a situației de fapt din speță, neefectuând o analiză temeinică a documentelor puse la dispoziție de către societate în timpul inspecției fiscale, acestea neîndeplinindu-și rolul activ și neexercitând dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității. Printr-o altă critică se apreciază că soluția instanței de fond referitoare la nelegalitatea deciziei de soluționare a contestației derivând din nemotivarea acesteia nu este legală. Se arată în acest sens că argumentele societății reclamante privitoare la încălcarea rolului activ de către organul de inspecție fiscală au rămas neadresate de către organul de soluționare a contestației, decizia emisă în cest fel fiind în mod vădit nemotivată. În fine, în ceea ce privește soluția primei instanțe cu privire la nelegalitatea deciziei de soluționare prin raportare la respingerea contestației fiscale ca nemotivată pentru suma de 29.729 RON se arată că prin intermediul contestației fiscale recurenta a adus multiple argumente de natură procedurală cu privire la nelegalitatea inspecției fiscale, argumente care atrag im mod indubitabil anularea deciziei de impunere, având în vedere că aceasta a fost emisă ca urmare a unei inspecții fiscale desfășurate în mod nelegal. Or, în condițiile în care argumentele de natură procedurală atrag nulitatea deciziei de impune în integralitatea sa, în opinia recurentei – reclamante, rezultă, fără putință de tăgadă, că acestea privesc întreaga sumă ce a fost impusă prin respectiva decizie. În drept, recurenta-reclamantă și-a întemeiat cererea de recurs pe dispozițiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 483 și art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Recursul a fost legal timbrat cu suma de 200 RON, taxă judiciară de timbru.

Apărările formulate în cauză Recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus la dosarul de recurs, la data de 13 octombrie 2023, întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului declarat de reclamantă, ca nefondat. În apărare recurenta – pârâtă a indicat, în esență, că, în contra celor susținute de reclamantă, instanța de fond a dat o interpretare corectă prevederilor art. 126 și art. 127 din Legea nr. 207/2015, referitoare la durata maximă a inspecției fiscale și la motivele de suspendare ale acesteia. Se adaugă că în mod corect instanța de fond a înlăturat afirmațiile reclamantei cu privire la o presupusă încălcare de către organele fiscale a dreptului de apreciere și a principiului protecției așteptărilor legitime, precum și faptul că prima instanță a dat o interpretare corectă dispozițiilor art. 130 alin. (1) și alin. (2) din Legea nr. 207/2015, organele fiscale neîncălcând dreptul la apărare și dreptul de a fi ascultat al contribuabilului. Recurenta – pârâtă a solicitat instanței de recurs să înlăture argumentele societății reclamante referitoare la încălcarea rolului activ de către organele de inspecție fiscală, precum și să constate că decizia 242/10.11.2020 a fost emisă cu respectarea dispozițiilor art. 274 din Legea nr. 207/2015. În drept au fost invocate prevederile art. 205 C. proc. civ. Recurenta-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare la data de 17 octombrie 2023 solicitând respingerea recursurilor declarate de pârâte, ca nefondate. În apărare recurenta – reclamantă a arătat că motivul de recurs întemeiat pe dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ. nu este fondat, sentința atacată fiind motivată în mod corect și legal. Referitor la criticile care vizează încheierea de ședință din data de 29 septembrie 2019, se arată, în primul rând, că acestea reprezintă o reluare a aspectelor invocate prin întâmpinare de către recurenta – pârâtă ANAF. În al doilea rând se arată că excepția inadmisibilității a fost în mod corect respinsă de vreme ce reclamanta și-a motivat contestația administrativă, iar prevederile legii nr. 554/2004 permit persoanei prejudiciate printr-un act administrativ să îl conteste. Totodată, invocând prevederile art. 59 C. proc. civ. recurenta – reclamantă apreciază că în mod corect a fost soluționată de către instanța de fond excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală. În continuare recurenta – reclamantă arată că toate criticile formulate de pârâte sunt o reluare a aspectelor prezentate în fața primei instanțe, și, prin raportare la probele administrate în cauză, solicită respingerea acestora ca nefondate. În drept au fost invocate prevederile art. 194 și art. 254 C. proc. civ. Recurenta – pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești nu a formulat întâmpinare.

Soluția și considerentele instanței de recurs Cu titlu preliminar Înalta Curte notează că recursul este o cale extraordinară de atac, de reformare, prin care se realizează exclusiv un control de legalitate al hotărârii atacate, acesta nefiind un al treilea grad de jurisdicție. Deoarece cauza recursului constă în nelegalitatea hotărârii ce se atacă pe această cale, nelegalitatea trebuie să îmbrace una dintre formele prevăzute de art. 488 C. proc. civ. sub denumirea de "motive de casare". Simpla nemulțumire a părții în privința hotărârii atacate nu este suficientă, după cum nu este suficientă nici afirmația generală că hotărârea nu este legală, recurentul fiind obligat să își sprijine recursul pe cel puțin unul dintre motivele prevăzute limitativ de lege. Înalta Curte subliniază că recursul, cale extraordinară de atac, nu poate fi exercitat decât pentru motivele limitativ prevăzute de lege, că niciunul dintre acestea nu permite reexaminarea situației de fapt reținută de instanțele de fond, precum și faptul că simpla reluare a unor dispoziții legale sau prezentarea unor aspecte pur teoretice nu echivalează cu încadrarea recursului în critici de nelegalitate prevăzute de art. 488 C. proc. civ. În aceste limite, Înalta Curte de Casație și Justiție va analiza cu prioritate recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, deoarece această parte contestă încheierea de ședință din data de 29 septembrie 2021, cu implicații asupra limitelor judecării cauzei și a cadrului procesual, și invocă totodată și nemotivarea sentinței de fond. Astfel, în măsura în care criticile pârâtei ANAF referitoare la limitele și cadrul procesual ori cele întemeiate pe dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., ar fi găsite întemeiate s-ar impune trimiterea cauzei spre rejudecare, fără a mai fi necesară analiza criticilor care vizează soluția pronunțată pe fondul cauzei. În continuare va fi analizat recursul declarat de recurenta – pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești având în vedere că și această parte a formulat critici întemeiate pe dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., invocând la rândul său, lipsa motivării. În final va fi analizat recursul declarat de recurenta - reclamantă deoarece aceasta a formulat critici întemeiate exclusiv pe prevederile art. 488 pct. 8 C. proc. civ. și care vizează soluția pronunțată pe fondul cauzei. 5.1. Asupra recursului declarat de recurenta – pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală 5.1.1. Recursul împotriva încheierii de ședință din data de 29 septembrie 2021 5.1.1.1. Criticile prin care se invocă greșita soluționare a excepției inadmisibilității, ce pot fi încadrate în motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ., nu sunt fondate. Prin întâmpinarea formulată în dosarul de fond recurenta – pârâtă a invocat excepția inadmisibilității sub două aspecte: în primul rând raportat la criticile reclamantei referitoare la suma de 29.729 RON, sumă ce nu a fost contestată în procedura administrativă, iar în al doilea rând cu privire la capătul de cerere având ca obiect restituirea sumei de 5.450.273 RON. Prin încheierea din data de 29 septembrie 2021 instanța a respins excepția inadmisibilității reținând pe de o parte că reclamanta și-a motivat contestația administrativă, dispozițiile legale neimpunând formularea de critici subsumate doar normelor de drept material, iar pe de altă parte, că obiectul acțiunii în contencios administrativ poate fi nu doar anularea actului, ci și repararea pagubelor produse prin respectivul act. Prin prezenta cale de atac recurenta – pârâtă ANAF a reluat aspectele invocate prin întâmpinare în susținerea excepției inadmisibilității, afirmând, în primul rând, că instanța de fond a interpretat greșit prevederile art. 269 alin. (1) lit. c) și d) din Legea nr. 207/2015. Potrivit prevederilor indicate de parte contestația administrativă trebuie să cuprindă motivele de fapt și d