ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 301/2024

Ședința publică din data de 18 ianuarie 2024

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2021, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, anularea în tot a deciziei de soluționare a contestației nr. 196/27.08.2020 emisă de DGSC, a deciziei nr. 143598/14.09.2020 emisă de DGAMC în soluționarea contestației împotriva dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/14.01.2020, în parte a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale nr. x/30.12.2019,constatarea nelegalității raportului de inspecție fiscală nr. x/30.12.2019,anularea deciziei privind modificarea bazei de impunere ca urmare a inspecției fiscale nr. x/13.01.2020, a dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/14.01.2020, anularea tuturor actelor și operațiunilor administrative, care au stat la baza emiterii actelor contestate, precum și a actelor și a operațiunilor subsecvente, emise în baza actelor contestate, în temeiul art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, obligarea în solidar a pârâtelor la restituirea sumei de 9.062.052,12 RON compusă din: 6.122.956,00 RON reprezentând impozit pe profit, 1.695.756,00 RON reprezentând TVA, obligarea în solidar a pârâtelor, în temeiul art. 182 alin. (2) Codul de procedură fiscală. la plata dobânzilor calculate pentru sumele stabilite cu titlu suplimentar, de la data la care sumele stabilite în baza actelor contestate au fost achitate de A. S.R.L. și până la data restituirii efective și obligarea în solidar a pârâtelor la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 169 de la data de 3 octombrie 2022 a Curții de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ, DIRECȚIA GENERALĂ DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR, AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ, și AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI.

A anulat în parte decizia de soluționare a contestației nr. 196/27 august 2020 și decizia de impunere nr. x/30 decembrie 2019 pentru suma de 157.154 RON stabilită în sarcina societății reclamante cu titlul de impozit pe profit aferent anului 2012, fiind constatată nelegalitatea raportului de inspecție fiscală nr. x/30 decembrie 2019 în parte pentru constatările și stabilirea impozitului pe profit în cuantum de 157154 RON, aferent anului 2012.

A obligat pârâtele în solidar să restituie reclamantei suma de 157.154 RON, la care se adaugă dobânda legală fiscală calculată de la 20.02.2020 până la restituirea efectivă.

A fost respinsă în rest acțiunea ca neîntemeiată și obligate pârâtele în solidar să plătească reclamantei cheltuieli de judecată în sumă de 30.000 RON, din care 500 RON taxă timbru, 17450 RON onorariu expert, și parte din onorariu apărător ales, respectiv 12050 RON.

1.3 Calea de atac exercitată

1.3.1. Împotriva acestei sentințe, a declarat recurs, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ., reclamanta A. S.R.L., solicitând admiterea căii de atac, casarea sentinței civile atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanțe. În condițiile în care, după casare, se va reține cauza spre soluționare, aceeași reclamantă a solicitat anularea deciziei de soluționare a contestației nr. 196/2020, anularea deciziei nr. 14398/2020, anularea deciziei de impunere nr. x/2019, constatarea nelegalității raportului de inspecție fiscală nr. x/2019, anularea deciziei de modificare a bazei de impunere nr. x/2020, anularea dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscale nr. x/14.01.2020 precum și anularea actelor și a operațiunilor subsecvente emise în baza actelor contestate.

În dezvoltarea primului motiv de casare invocat, recurenta - reclamantă a susținut că sentința recurată este nemotivată, câtă vreme aceasta nu include motivele pentru care judecătorul fondului a înlăturat argumentele sale și concluziile expertului. În plus, argumentele instanței de fond sunt contradictorii motiv pentru care se impune casarea acesteia în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În aplicarea prevederilor art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, Înalta Curte de Casație si Justiție a hotărât ca dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât daca observațiile părților sunt corect examinate de către instanța, care are obligația sa procedeze la un examen efectiv al motivelor de fapt si de drept invocate nu numai de reclamant, prin cererea de chemare in judecata, ci si de către partea potrivnică, prin întâmpinare.

Motivarea unei hotărâri este necesară pentru ca părțile să cunoască temeiurile, fundamentele soluției adoptate de judecător, iar instanța de control judiciar să poată aprecia asupra legalității și temeiniciei acesteia.

Prin omisiunea instanței de fond de a analiza in mod efectiv si concret toate problemele de drept invocate de către recurenta - reclamantă au fost nesocotite in litigiu dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. fiind încălcat dreptul la un proces echitabil.

Mai mult, instanța de fond a prezentat o serie de argumente vădit contradictorii în ceea ce privește îndeplinirea/neîndeplinirea condiției de fond pentru deducerea TVA, în contextul în care recurenta - reclamantă a indicat expres care sunt condițiile de fond și de formă ce trebuie îndeplinite de contribuabil pentru a beneficia de deducere.

Argumentele instanței de fond sunt vădit contradictorii, iar această contradicție este generată de faptul că s-au preluat în motivare argumentele DGAMC plecând de la prezumția greșită și nedovedită că serviciile cu reparații prestate de A. în beneficiul A. sunt servicii de modernizare a mijloacelor fixe proprietatea A. și că ar fi prestate în beneficiul A., iar nu în beneficiul A..

Motivarea contradictorie prezentată de instanța de fond care a recunoscut că există o relație între achiziția serviciilor de reparație si scopul pentru care au fost achiziționate serviciile, respectiv - vânzarea zahărului alb și procesarea zahărului, iar, pe de altă parte, susține că nu există documente justificative care să ilustreze scopul pentru care au fost achiziționate serviciile si faptul că A. ar fi beneficiarul acestor servicii.

Sentința recurată este nelegală, reprezentând rezultatul unei greșite interpretări și aplicări a normelor de drept material incidente, motiv de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., respectiv a fost pronunțată cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 126 și 127 Codul de procedură fiscală .

Astfel, Curtea de Apel Ploiești a reținut în mod eronat că inspecția fiscală ar fi fost derulată pe o perioadă de 226 zile în timp ce în realitate inspecția fiscală a durat 367 zile, apreciind că din calculul dublului perioadei inspecției fiscale (prevăzute de art. 126 alin. (2) Codul de procedură fiscală 2015) s-ar elimina perioadele în care inspecția fiscală este suspendată.

Potrivit principiului legalității, instanța de judecată este obligată să aplice dispozițiile art. 126 alin. (2) Codul de procedură fiscală 2015 în forma în vigoare la momentul efectuării inspecției fiscale, text normativ care nu prevedea faptul că în calculul dublului perioadei prevăzute la art. 126 alin. (1) nu se includ perioadele de suspendare legală a inspecției fiscale.

De asemenea, potrivit principiului neretroactivității legii, instanța de judecată nu putea aplica o dispoziție legală intrată în vigoare cu un an întârziere, motiv pentru care argumentele instanței de fond sunt vădit nelegale.

Astfel, în considerarea prevederilor art. 126 alin. (2) Codul de procedură fiscală, deciziile de suspendare a inspecției fiscale nu au niciun fel de relevanță în prezenta cauză.

Societatea și-a îndeplinit pe parcursul inspecției fiscale obligația de cooperare, chiar dacă termenul legal și imperativ de 180 zile a fost încălcat de către organele fiscale și chiar dacă îndeplinirea acestei obligații a presupus o vătămare gravă a Societății care a indisponibilizat o serie de angajați în anul 2019 pentru a furniza informații și documente încă din anul 2012 (deși acest an era prescris, astfel cum a reținut și prima instanță), adică din urmă cu 7 ani.

Sentința recurată a fost pronunțată și cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor legale de drept material în ceea ce privește stabilirea în mod nelegal a profitului impozabil suplimentar, ca urmare a majorării în mod nelegal a bazei impozabile cu suma de 10.271.673 RON.

Astfel, au fost încălcate normele de drept de la art. 21 alin. (1), (2) și (4) Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pct. 106 și 107 din OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, prevederile art. 10, pct. 227 și 228 din OPANAF nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale.

A susținut recurenta că sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele care nu au ca rezultat generarea efectivă de venituri impozabile dar sunt efectuate cu acest scop.

În temeiul contractului de închiriere nr. x/15.06.2010, în vederea desfășurării activității de procesare a zahărului, Societatea a achiziționat serviciile prestate de A. pentru asigurarea reparațiilor echipamentelor necesare in scopul realizării de venituri impozabile, respectiv în vederea desfășurării activității sale economice ale cărei rezultate sunt indisolubil legate de echipamentele închiriate și utilizate în desfășurarea activității, respectiv de gradul de eficiență a acestora.

Dispozițiile OMFP nr. 3055/2009 au fost în mod greșit interpretate de către instanța de fond care a preluat efectiv argumentele organelor fiscale, cheltuielile efectuate de către A. cu serviciile de reparații realizate de către A. fiind în mod eronat reîncadrate drept investiții la mijloacele fixe închiriate.

Regula prevăzută de pct. 107 alin. (1) din OMFP nr. 3055/2009 este clară în sensul că orice cost cu reparațiile realizat de către A. în scopul utilizării continue a echipamentelor închiriate de A., trebuie recunoscut ca o cheltuială în perioada în care costul a fost efectuat.

Instanța de fond nu analizează și nu explică care este motivul pentru care înlătură de la aplicare dispozițiile pct. 107 din OMFP nr. 3055/2009.

În acest context, prima instanță ar fi trebuit să rețină netemeinicia și nelegalitatea constatărilor organelor fiscale care și-au întemeiat concluziile pe o normă pe care instanța de fond a apreciat-o ca nefiind aplicabilă.

Or, este clar faptul că instanța de fond s-a rezumat la a prelua argumentația organelor fiscale fără să ofere explicații întemeiate referitoare la motivele pentru care a înlăturat de la aplicare pct. 107 din OMFP nr. 3055/2009, dar a aplicat în continuare dispozițiile pct. 106 din OMFP nr. 3055/2009. A detaliat în cuprinsul recursului motivele pentru care pct. 106 și 107 din OMFP nr. 3055/2009 nu sunt aplicabile iar concluzia evidentă este că cheltuielile cu reparații nu sunt modernizări.

Dispozițiile art. 107 din OMFP nr. 3055/2009 nu sunt aplicabile în prezenta cauză în contextul în care reparațiile efectuate asupra echipamentelor închiriate nu au condus la îmbunătățirea parametrilor tehnici inițiali ai acestora, ci au condus doar la asigurarea utilizării continue a acestora potrivit parametrilor tehnici ai echipamentelor deținuți pentru care au fost închiriate echipamentele.

În continuare, recurenta - reclamantă a susținut că sentința recurată a fost pronunțată cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor legale de drept material în ceea ce privește stabilirea în mod nelegal a profitului impozabil suplimentar ca urmare a ajustărilor în valoare de 34.077.892 RON.

Instanța de fond a preluat constatările nelegale ale organelor fiscale care au stabilit, în mod nelegal, majorarea bazei impozabile aferente impozitului pe profit cu suma de 17.366.561 RON, urmare respingerii comparabilei interne B. S.R.L., furnizate de societatea verificată si acceptării referințele externe UE.

În cuprinsul RIF și al Deciziei de soluționare a Contestației, organele fiscale nu au indicat care sunt temeiurile de drept care pot justifica decizia organelor fiscale de majorare a bazei impozabile a impozitului pe profit.

Instanța de fond a reținut în mod neîntemeiat că actele administrativ fiscale contestate au fost motivate atât în fapt, cât și în drept, dar nici instanța de fond nu a ilustrat care sunt temeiurile legale în baza cărora comparabila internă B. S.A. putea fi exclusă din analiza comparării prețurilor. Deși prezintă o înșiruire de dispoziții legale din materia prețurilor de transfer, instanța de fond nu indică care este dispoziția legală specifică care reglementează argumentele pentru care a reținut că este necesară excluderea comparabilei interne B. S.A..

În ceea ce privește metoda de comparare, atât organele fiscale, cât și instanța de fond au reținut că metoda comparării prețurilor este metoda cea mai adecvată în stabilirea prețurilor de piață ale tranzacțiilor analizate din perioada noiembrie - decembrie 2013.

Or, din interpretarea paragraful nr. 2.15 din Ghidul OCDE rezultă cu claritate că instanța de fond nu avea niciun temei legal în baza căruia să ignore comparabila internă B. S.A. din considerentul că aceasta din urmă se afla in procedura de a fi achiziționată de C. care deținea 1% din capitalul social al A..

Acest argument preluat din motivele neîntemeiate ale organelor fiscale nu își găsește niciun suport juridic și nu ar fi trebuit să fie reținut sub nicio formă de către instanța de fond motiv pentru care a susținut că soluția pronunțată de Curtea de Apel Ploiești este nelegală.

Referitor la cel de-al doilea argument preluat de instanța de fond tot din argumentația organelor fiscale - volumul tranzacțiilor derulate cu partea afiliata este de 162,34 ori mai mare decât cantitatea tranzacției derulate cu comparabila interna - B. S.A. - și acesta reprezintă o concluzie pe care instanța a prezentat-o la baza raționamentului pentru care a înlăturat comparabila internă B. S.A. din studiul de comparabilitate, însă înlăturarea comparabilei interne a fost realizată cu încălcarea paragrafului nr. 2.15, 3.27 și 3.29 din Ghidul OCDE.

În raport cu procesul tipic de realizare a analizei de comparabilitate, descris de Ghidul O.C.D.E., ale cărui prevederi completează legislația fiscală din România, în cazul în care comparabilele interne există, acestea prevalează asupra comparabilelor externe, care sunt considerate ca fiind mai puțin viabile și cu un grad mai ridicat de incertitudine în raport cu cele interne. Pașii următori, conform Ghidului O.C.D.E., sunt identificarea metodei adecvate (în cazul nostru metoda comparării prețurilor), a potențialelor comparabile (în cazul nostru comparabile interne și externe) și ulterior realizarea de ajustări de comparabilitate.

Prin urmare, rezultă fără putință de tăgadă că utilizarea metodei CUP prin raportare la comparabile interne, acolo unde a fost posibil, și la comparabile externe, în celelalte cazuri, reprezintă, cea mai adecvată metodă de documentare a prețurilor de transfer practicate cu părțile afiliate în perioada analizată.

Instanța de fond nu a reținut niciun temei legal care să sprijine concluzia potrivit căreia comparabila B. nu ar fi o comparabilă fiabilă întrucât B. se afla în procedura de achiziționare a sa de către C. (care deținea 1% din A.).

Pe cale de consecință, eliminarea comparabilei B. S.A. de către instanța de fond este nejustificată atât în fapt, cât și în drept, fiind necesară acceptarea acesteia și refacerea calcului de ajustare, baza impozabila corect stabilita suplimentar prin aplicarea metodei comparării preturilor, utilizând comparabile interne pentru aceasta tranzacție, a fost in mod abuziv stabilita in defavoarea contribuabilului.

Instanța de fond a preluat constatările nelegale ale organelor fiscale care au stabilit, în mod nelegal, majorarea bazei impozabile aferente impozitului pe profit cu suma de 16.401.750 RON (10.103.412 RON + 6.298.338 RON), urmare a respingerii parțiale a comparabilelor interne furnizate de partea afiliată A. și acceptării referințelor externe UE.

Prima instanță a mai încălcat dispozițiile art. 113 alin. (2) lit. i) Codul de procedură fiscală și nu a constatat că ajustările de prețuri de transfer ar fi trebuit realizate in ambele sensuri în pofida faptului că inclusiv expertul judiciar a semnalat această încălcare a dispozițiilor legale.

Sentința recurată a fost pronunțată cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor legale de drept material în ceea ce privește stabilirea în mod nelegal a profitului impozabil suplimentar ca urmare a ajustărilor în valoare de 3.467.353 RON.

Instanța de fond, cu încălcarea dispozițiilor art. 2.7 din Liniile Directoare ale OECD, nu a constatat nelegalitatea ajustărilor efectuate de organele fiscale față de faptul că pentru anii 2012,2013,2014 si 2015 ajustările trebuie efectuate la punctul cel mai apropiat din intervalul de piața si nu la nivelul medianei.

Pentru a nu se încălca recomandările Liniilor directoare OECD si nu numai, ajustările de preturi de transfer pentru perioada 2012 - 2015 ar fi trebuit realizate de către echipa de inspecție fiscala la valoarea cea mai apropiata din intervalul de piața (i.e. valoarea cuartilei superioare pentru anii in care indicatorul de profitabilitate al Contribuabilului se situează peste intervalul de piața - anul 2012, si respectiv, valoarea cuartilei inferioare pentru anii in care profitabilitatea Companiei se situează sub intervalul de piața - anii 2013 - 2015) pentru a evita o supra-impozitare sau sub-impozitare în înțelesul paragrafului 2.7 din Liniile directoare OECD.

Sentința recurată a fost pronunțată cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor legale de drept material din materia TVA întrucât instanța de fond a confirmat stabilirea în mod nelegal a TVA în valoare de 1.695.756 RON.

Organele fiscale nu au contestat îndeplinirea vreuneia dintre condițiile prevăzute de art. 145 alin. (2) lit. a) sau art. 146 alin. (1) fit. b) Codul fiscal 2003, nu au susținut nici că reclamanta nu ar fi prezentat facturile, nici că serviciile cu reparațiile nu ar fi fost achitate în scopul operațiunilor taxabile desfășurate de aceasta (vânzarea zahărului alb, procesarea zahărului etc), ci au apreciat că atât timp cât au dispus recalificarea din perspectiva impozitului pe profit, pentru aceleași argumente (de fapt și/sau de drept) se impune și "ajustarea negativă a taxei, respectiv la o ajustare pozitivă urmare reîncadrării tranzacțiilor".

Or, această "ajustare negativă" urmată de o "ajustare pozitivă" nu are un temei legal în materia TVA și nu ar fi trebuit să fie acceptată de instanța de fond care ar fi trebuit să constate nulitatea actelor administrativ fiscale contestate în ceea ce privește stabilirea în mod nelegal a TVA în valoare de 1.695.756 RON.

Contrar considerentelor instanței de fond, îndeplinirea celor două condiții nu a fost contestată în prezenta cauză, fiind constatată și de către expertul judiciar care a reținut următoarele: "societatea nu este obligată să ajusteze taxa deductibilă în cazul achizițiilor serviciilor respective, ca urmare a reconsiderării cheltuielilor aferente ca fiind nedeductibile la calculul impozitului pe profit. De asemenea, având în vedere regulile speciale pentru aplicarea TVA, persoana impozabilă nu datorează obligații fiscale accesorii".

Cheltuielile cu serviciile de reparații au fost incluse în prețurile practicate pentru produsele de zahăr livrate respectiv, serviciile de procesare realizate către A., acestea fiind operațiuni taxabile. Așadar, regula generală privind deducerea TVA și anume ca achizițiile să fie destinate operațiunilor taxabile este îndeplinită fără echivoc în cazul de față.

Or, în prezenta cauză operațiunile taxabile realizate de către A. sunt reprezentate de vânzarea zahărului alb și procesarea zahărului, iar serviciile achiziționate de A. de la A. constând în reparațiile efectuate de A. asupra echipamentelor utilizate în procesul de producție de către A. au fost utilizate în scopul reglementat de prevederile art. 145 și 147 Codul fiscal 2003, respectiv acela al realizării de operațiuni taxabile.

În concluzie, sunt îndeplinite ambele condiții (de formă și de fond) pentru deducerea TVA, soluția instanței de fond fiind nelegală și contrară dispozițiilor art. 145 alin. (2) lit. a), ceea ce demonstrează incidența dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Sentința recurată a fost pronunțată cu greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 50 alin. (2) Codul de procedură fiscală în ceea ce privește solicitarea recurentei - reclamante de anulare a Deciziei nr. 143598/14.09.2020 privind soluționarea contestației formulată de A. S.R.L. și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/14.01.2020.

Instanța de fond a reținut în mod nelegal că nu se impune anularea actelor administrative fiscale subsecvente celor contestate prin cererea de chemare în judecată. Dispoziția de măsuri nr. 138327/14.01.2020 a fost emisă ca un act subsecvent RIF și Deciziei de impunere nr. x/30.12.2019, ale căror nelegalitate și netemeinicie a fost prezentată în cuprinsul acțiunii de față, iar instanța de judecată trebuia să dispună anularea și a acestor acte administrativ fiscale subsecvente care vatămă Societatea.

Pentru aceste considerente, a solicitat admiterea căii de atac, casarea sentinței recurate iar pe fondul cauzei admiterea cererii de chemare în judecată în integralitate.

1.3.2. Împotriva aceleiași sentințe au formulat recurs și pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili invocând, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., încălcarea și aplicarea greșita a normelor de drept material.

Au criticat hotărârea instanței cu privire la respingerea excepției inadmisibilității capetelor de cerere referitoare la restituirea către societate a sumelor achitate si la plata dobânzilor aferente, excepție pe care o reiterează in calea de atac.

Prima instanță a reținut ca restituirea într-o astfel de situație se impune ca urmare a constatării nulității/anulării deciziei de impunere, fiind consecința aplicării acestei sancțiuni, iar având în vedere că societatea a achitat în totalitate obligațiile stabilite în sarcina sa, aceasta era îndreptățită să beneficieze și de dobânda fiscală aferentă acestei sume, ce se calculează de la data plății și până la restituirea efectivă a acesteia.

Au apreciat pârâtele că au fost încălcate dispozițiile exprese ale art. 168 din Legea nr. 207/2015 coroborate cu cele ale OMF nr. 1899/2004.

Pentru restituirea acestor sume și acordarea de dobânzi exista o procedura speciala, astfel cum este prevăzuta in OMF nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la buget și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, precum si la art. 168 din Legea nr. 207/2015 - noul Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, în condițiile in care actele administrative sunt anulate de către instanța competenta, restituirea sumelor se poate face de organul fiscal competent si doar in conformitate cu prevederile art. 168 din Legea nr. 207/2015 si cu normele care reglementează procedura de restituire si de rambursare a sumelor de la buget.

Normele legale reglementează o procedura administrativa speciala, restituirea putând fi dispusa ca urmare a cererii formulate de către contribuabil la organul fiscal in raza căreia isi are sediul, in condițiile in care prin hotărâri judecătorești sau prin hotărârea organelor administrative s-a constatat faptul ca sumele stabilite in sarcina societății nu sunt datorate.

Astfel, potrivit dispozițiilor art. 168 din Legea nr. 207/2015 se restituie la cerere sumele stabilite prin hotărâri judecătorești sau ale altor organe competente ca nefiind datorate de către contribuabili.

Pe cale de consecința, instanța de judecata, într-o prima faza, nu poate dispune decât cu privire la legalitatea actelor administrative atacate si daca suma stabilita prin acestea este datorata sau nu bugetului de stat.

Articolul menționat prevede, în mod expres, faptul ca se restituie sumele stabilite prin hotărâri judecătorești ca nefiind datorate de către contribuabil, astfel ca, societatea poate solicita, cel mult, ca instanța sa constate ca sumele stabilite prin decizia de impunere nu sunt datorate către bugetul de stat.

În consecința, având in vedere reglementarea expresa a Codul de procedură fiscală, cat si prevederile OMFP nr. 1899/2004, rezulta cu claritate ca soluția ce poate fi dispusa de instanța de judecata este aceea de a stabili daca sumele stabilite prin actele administrative fiscale sunt sau nu datorate de către contribuabili.

In caz contrar, organele fiscale vor fi ținute de hotărârea instanței de judecata prin care se dispune restituirea, fiind lipsită, in acest fel, de posibilitatea compensării sumelor, iar întreaga procedura reglementata de art. 168 din Legea nr. 207/2015 si OMFP nr. 1899/2004 ar ramane fara finalitate.

Prin urmare, in condițiile in care actele administrative sunt anulate de către instanța competenta, restituirea sumelor si acordarea eventualelor dobânzi se poate face doar in conformitate cu prevederile art. 168 din Legea nr. 207/2015 si ale OMFP nr. 1899/2004 care reglementează procedura de restituire si de rambursare a sumelor de la buget.

Textul de lege menționat reglementează o procedura administrativa speciala, restituirea putând fi dispusa ca urmare a cererii formulate de către societate la organul fiscal in raza căreia isi are sediul, in condițiile in care prin hotărâri judecătorești sau prin hotărârea organelor administrative s-a constatat faptul ca sumele stabilite in sarcina societății nu sunt datorate.

Restituirea sumelor de la bugetul de stat nu poate fi făcuta decât după ce organul fiscal va efectua compensarea sumelor a căror restituire se solicita cu cele pe care contribuabilii le datorează bugetului de stat.

Au invocat prevederile pct. 2 din OMFP nr. 1899/2004, pct. 3 alin. (2) din OMFP nr. 1899/2004 și pct. 5 din OMFP nr. 1899/2004, in sensul ca sumele solicitate se vor restitui numai după efectuarea compensării acestor obligații bugetare restante.

In soluționarea cererii de restituire, conform pct. 6 alin. (2) din OMFP nr. 1899/2004, organul fiscal competent va întocmi o decizie de restituire, conform modelului prezentat in anexa ordinului, care se aproba de către conducătorul unității.

Astfel, in raport de prevederile legale menționate, care stabilesc o procedura administrativa speciala prin care se pot restitui sumele de la bugetul de stat, au apreciat ca acest capăt de cerere era inadmisibil.

Mai mult decât atât, in situația in care societatea se considera vătămata prin emiterea deciziei de restituire sau prin compensările efectuate, aceasta poate formula contestație administrativa in temeiul Legii nr. 207/2015 si in urma emiterii unei decizii de soluționare, se poate adresa instanței de contencios administrativ.

In aceste condiții, formularea unei cereri de restituire direct la instanța de judecata este inadmisibila întrucât legea speciala stabilește o procedura derogatorie de la normele de drept comun pentru restituirea sumelor de la bugetul de stat si acordarea de dobânzi.

În mod greșit a dispus instanța obligarea pârâtelor în solidar la restituirea către societate a sumei de 157.154 RON, la care se adaugă dobânda legală fiscală calculată de la 20.02.2020 până la restituirea efectivă, întrucât ANAF-DGSC nu administrează fiscal societatea, astfel încât nu a încasat sumele respective și nu are temei legal pentru a le restitui și a plați dobânda legala.

Astfel, instanța a pronunțat hotărârea sub acest aspect cu încălcarea prevederilor art. 30 din Legea nr. 207/2015 prin care se stipulează ca pentru administrarea creanțelor fiscale și a altor creanțe datorate bugetelor prevăzute la art. 29 alin. (1) și (2), competenta revine acelui organ fiscal teritorial din cadrul A.N.A.F., stabilit prin ordin al președintelui A.N.A.F.*), în a cărui rază teritorială se afla domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului" - societatea fiind administrata fiscal de DGAMC.

Au criticat hotărârea instanței și în ceea ce privește prescripția dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale pentru anul 2012.

Pentru a stabili prescripția instanța de fond s-a întemeiat pe Decizia nr. 21/2020 pronunțata de ICCJ in soluționarea recursului in interesul legii si a reținut că termenul de prescripție pentru impozitul pe profit aferent anului 2012 începe să curgă la 1.01.2013, împlinindu-se la 1.01.2018, înainte de începerea inspecției fiscale la data de 17.12.2018.

Au arătat că art. 474 alin. (2) si 4 noul C. proc. civ. prevede ca soluțiile se pronunță numai în interesul legii, nu au efect asupra hotărârilor judecătorești examinate și nici cu privire la situația părților din acele procese. Dezlegarea dată problemelor de drept judecate este obligatorie pentru instanțe.

Faptul că "dezlegarea este obligatorie pentru instanțe" înseamnă că deciziilor ICCJ date în recursul în interesul legii li se conferă efect de lege, de aceea deciziile trebuie respectate și aplicate de către instanțe, precum legile, acestea aplicându-se numai pentru viitor.

Pentru a fi respectat principiul constituțional al neretroactivității legii civile consacrat de art. 15 alin. (2) din Constituția României, nu pot fi aplicate dispoziții legale unor raporturi juridice ce s-au născut si si-au produs efectele anterior intrării in vigoare a prevederilor legale, rămânând supuse reglementarii in vigoare la data când au intervenit respectivele raporturi juridice.

Consecința respectării principiului neretroactivității este aceea ca atât in materie civila cat si fiscala se aplica legislația in vigoare la momentul nașterii faptului generator de impozite si taxe.

Au susținut că decizia pronunțata de Înalta Curte de Casație si Justiție nu are aplicabilitate in prezenta speța.

La data efectuării inspecției fiscale, conform prevederilor legale incidente, termenul de prescripție a început sa curgă de la data depunerii declarației fiscale pentru obligațiile fiscale datorate bugetului și nu de la data formării bazei impozabile.

In subsidiar, cu privire la data de la care începe sa curgă termenul de prescripție în cazul verificării obligațiilor fiscale reprezentând impozit pe profit, au precizat ca aceasta este în strânsă legătură cu momentul în care s-a născut creanța fiscala, respectiv cu momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează.

În ceea ce privește momentul la care se naște dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală datorată si de la care începe sa curgă termenul de prescripție, trebuie stabilit momentul in care se constituie baza de impunere care generează creanță fiscală și obligația fiscală corelativă, precum si momentul in care se nasc dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă.

Astfel, in sensul prevederilor art. 23 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, nașterea dreptului organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală datorată, este nașterea dreptului la acțiune, respectiv a dreptului organului fiscal la acțiunea de a stabili obligații fiscale.

În ceea ce privește impozitul pe profit, potrivit art. 35 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 în vigoare in 2012, contribuabilii au obligația să depună o declarație anuală de impozit pe profit până la data de 25 martie inclusiv a anului următor.

În același sens sunt și prevederile Anexei nr. 9 privind Instrucțiunile de completare a formularului 101 "Declarație privind impozitul pe profit", cod 14.13.01.04 prevăzute în OPANAF nr. 101/2008 privind aprobarea modelului și conținutului formularelor utilizate pentru declararea impozitelor, taxelor și contribuțiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reținere la sursă referitor la declarația privind impozitul pe profit pe anul 2012.

În concluzie, baza impozabila s-a constituit la sfârșitul perioadei fiscale, iar dreptul de creanța fiscala si obligația corelativa s-au născut la termenul de declarare, respectiv termenul prevăzut pentru depunerea situațiilor financiare.

Astfel, în cazul impozitului pe profit, termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale începe sa curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui in care legea prevede obligativitatea depunerii formularului 101 "Declarație privind impozitul pe profit".

A interpreta începerea cursului prescripției extinctive a dreptului organului fiscal de a efectua verificarea impozitului pe profit în raport de o dată anterioară termenului prevăzut pentru declararea anuală a impozitului pe profit ar însemna sa nu se dea eficienta prevederilor art. 35 din Legea nr. 571/2003.

Ca atare, pentru perioada suspusă verificării în ce privește impozitul pe profit 01.01.2012-31.12.2018 inspecția fiscală a început la data de 17.12.2018 și a fost finalizată în data de 18.12.2019, iar Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/30.12.2019.

Astfel, pentru impozitul pe profit aferent anului 2012 declarația anuală se depune până la data de 25 martie 2013, iar termenul de prescripție a dreptului la acțiune al organului de inspecție fiscală începe să curgă de la data de 01.01.2014.

Totodată, prima instanță a avut în vedere și Decizia nr. 7/2011 a Comisiei Fiscale Centrale, prin care se stabilește: "In interpretarea si aplicarea unitara a prevederilor art. 91 alin. (2) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata, cu modificările si completările ulterioare, termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale, in cazul impozitului pe profit, începe sa curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui in care legea prevede obligativitatea depunerii formularului 101 "Declarației privind impozitul pe profit".

Cu privire la aceasta decizie, potrivit art. 13 din Codul de procedură fiscală "interpretarea reglementarilor fiscale trebuie sa respecte voința legiuitorului asa cum este exprimata in lege", iar conform art. 5 alin. (9) lit. a) si alin. (10) din Regulamentul de organizare si funcționare a Comisiei fiscale centrale, aprobat prin O.M.F.P. nr. 1765/2011, aceasta face parte din categoria deciziilor care nu se aproba prin Ordin al ministrului finanțelor publice si nu se publica in Monitorul Oficial al României, Partea I, fiind însă obligatorii pentru structurile din subordinea Ministerului Finanțelor Publice.

Au criticat hotărârea instanței de fond si cu privire la obligarea pârâtelor in solidar la plata către reclamanta a cheltuielilor de judecată în sumă de 30.000 RON, din care 500 RON taxă timbru, 17450 RON onorariu expert, și parte din onorariu apărător ales, respectiv 12050 RON, întrucât in cauza nu sunt îndeplinite condițiile impuse de art. 451 - 453 C. proc. civ.

Pornind de la prevederile legale menționate, condiția cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecata nu este îndeplinita in aceasta cauza deoarece nu prezintă o complexitate deosebita astfel încât să se impună obligarea instituției pârâte la plata cheltuielilor într-un cuantum atât de mare.

Mai mult decât atât, in condițiile in care speța dedusa judecații nu prezintă un fenomen social nou in realitatea româneasca, actele administrative atacate prezintă un grad de complexitate mediu si acțiunea a fost admisa intr-o foarte mica măsura, apreciem ca în mod greșit instanța de fond a acordat cheltuielile de judecată în cuantum asa mare.

În considerarea celor expuse, pârâtele au solicitat admiterea recursului și casarea in parte a sentinței civile recurate cu consecința respingerii acțiunii formulate de A. S.R.L. S.A. in totalitate ca neîntemeiata.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimatele - pârâte au depus întâmpinare la recursul promovat de recurenta - reclamantă, prin care au solicitat respingerea cererii de recurs, cu menținerea ca legală și temeinică a sentinței civile atacate în cauza de față aceasta fiind dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente cauzei.

În esență, în motivare, au arătat că niciuna dintre alegațiile recurentei-reclamante nu se confirmă, că sentința civilă de la fond este rezultatul interpretării și aplicării corecte a normelor de drept material în raport de situația de fapt prezentată spre analiză judecătorului de primă instanță.

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte constată că ambele recursuri, respectiv cel al reclamantei dar și al pârâtelor, sunt nefondate, pentru următoarele considerente:

2.1. Aspecte de fapt și de drept relevante

În perioada 17.12.2018 -18.12.2019, A. S.R.L. a fost subiectul unei inspecții fiscale desfășurată de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, având ca obiect verificarea modului de calcul, înregistrare și declarare la bugetul general consolidat al statului a impozitului pe profit datorat pentru perioada 01.01.2012-28.02.2018, respectiv a TVA-ului datorat pentru intervalul 01.01.2013-28.02.2018, în timpul căreia au fost analizate și dosarele prețurilor de transfer, pentru perioada 2013- 2015 - respectiv 2016 - 2017.

Inspecția fiscală a fost suspendată conform deciziei de suspendare nr. 30/23.04.2019, în intervalul 25.04.2019-12.09.2019, pentru a se efectua analiza modului de respectare a principiului valorii de piață în tranzacțiile derulate de A. S.R.L. cu părțile afiliate, pe baza datelor, informațiilor și documentelor justificative cuprinse în dosarul prețurilor de transfer aferent perioadei 2012-2017, prezentat la solicitarea organelor de inspecție fiscală.

Ulterior la data de 17.12.2019, echipa de inspecție fiscală a comunicat societății proiectul de raport de inspecție fiscală, care cuprinde constatările organelor de inspecție fiscală, la data de 18.12.2019 a avut loc discuția finală cu privire la constatările cuprinse în proiectul de RIF, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili emițând raportul de inspecție fiscală nr. x/30.12.2019, în care se regăsesc constările sale, neregulile, pretinsa încălcare a unor dispoziții legale, stabilirea măsurilor și obligațiilor suplimentare în sarcina A. S.R.L., cu titlul de impozit pe profit și TVA.

În baza acestui raport de inspecție fiscală direcția pârâtă a emis decizia de impunere nr. x/30.12.2019, prin care a stabilit în sarcina A. S.R.L. obligații suplimentare de plată de 9054453 RON, din care cu titlul de impozit pe profit ce totalizează 7.339.092 RON pentru perioada 01.01.2012-28.02.2017 și 1.715.361 RON (TVA) pentru perioada 01.01.2013-28.02.2018, însă în prezenta cauză obligațiile solicitate de reclamantă a fi restituite inițial însumează 7.818.712 RON, ce reprezintă 6122956 RON impozit pe profit și 1695756 RON TVA, iar ulterior reclamantă a indicat că solicită la restituiră 9021778 RON.

Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a dispus majorarea rezultatului fiscal (profitul impozabil/pierdere fiscală) stabilit de A. S.R.L. cu suma de 45.997.929 RON, stabilindu-se totodată diferențe suplimentare de impozit pe profit în sumă totală de 7.339.092 Iei (45.997.929 RON- 128.599 pierdere înregistrată de societate la 28.02.2017), reținând o serie de deficiențe referitoare la regimul de deductibilitate fiscală pentru parte din cheltuielile cu serviciile de reparații efectuate asupra unor mijloace fixe închiriate, în urma reîncadrării și stabilirii regimului fiscal pentru parte din aceste costuri, rezultând cheltuieli nedeductibile fiscal în sumă totală de 10.271.673 RON, respectiv cheltuieli pentru care societatea are drept de deducere de 2.537.745,47 RON, din care suma de 2.035.737 RON aferentă perioadei 01.01.2012 - 28.02.2017, suma de 502.008,67 RON aferentă perioadei 01.03.2017-28.02.2018, urmare reîncadrării acestor operațiuni, precum și la regimul de deductibilitate fiscală a serviciilor de audit în interiorul grupului, facturate de D. pentru suma de 97.818 RON, la modul cum au fost stabilite prețurile practicate în relația cu clientul A. S.R.L., privind livrarea de zahăr alb și procesare zahăr brut, rezultând venituri suplimentare de 37.664.175 RON din ajustări ale prețurilor de transfer practicate în tranzacțiile controlate, la valoarea configurată de tendința centrală a pieței furnizată de comparabilele externe.

În ceea ce privește TVA-ul, echipa de inspecție fiscală a constatat că față de taxa pe valoarea adăugată dedusă, în sumă de 181.800.919 RON, evidențiată și declarată de A. S.R.L. în deconturile de TVA, întocmite pentru perioada 01.01.2013-28.02.2018, la control a stabilit TVA deductibilă de 180.085.558 RON, mai puțin cu 1.715.361 RON, reclamanta a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată pentru suma de 2.253.975 RON pe baza facturilor de prestări servicii de reparații active închiriate, pentru suma de 19.605 RON, aferentă serviciilor de audit în interiorul grupului în sumă de 81.687 RON, achiziționate de la D. în perioada 2013-2014.

Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a emis și decizia privind modificarea bazei de impunere ca urmare a inspecției fiscale nr. x/13.01.2020, prin care a modificat baza impozabilă stabilită de societate, respectiv -972.463 RON cu baza impozabilă stabilită în mod suplimentar de organele de inspecție fiscală, respectiv 829.866 RON, rezultatul generat din suma celor două baze fiind de -142.597 RON, iar prin dispoziția de măsuri nr. 138327/14.01.2020 a obligat A. S.R.L. să preia în declarațiile de impozit pe profit și în registrul de evidență fiscală pentru perioadele ulterioare pierdere fiscală de recuperat în sumă de 142.597 RON, nu de 972.463 RON, cum a declarat societatea la sfârșitul anului fiscal încheiat la 28.02.2018.

2.1.1. Analizând cererea de recurs a reclamantei A. S.R.L., întemeiată pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte observă caracterul nefondat al acesteia, respectiv apreciază că sentința atacată este la adăpost de criticile expuse în calea de atac de această recurentă.

În ceea ce privește motivul de casare/nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei"), acesta este nefondat.

Punctual, Înalta Curte reține că recurenta-reclamantă a invocat nemotivarea sentinței de la fondul cauzei, respectiv a susținut că în cuprinsul hotărârii primei instanțe există considerente contradictorii.

Înalta Curte constată că obligația instanței de a-și motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea, în considerentele hotărârii, a situației de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant, anume raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată.

În același sens, în acord cu dispozițiile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluționarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situația de fapt specifică procesului, iar în funcție de aceasta să aplice normele juridice incidente.

În concret, instanța de fond a indicat temeiul de drept incident cauzei, a enumerat cauzele admiterii în parte a cererii de chemare în judecată, context în care a analizat probele administrate în proces, cu referiri punctuale la înscrisurile depuse în probațiune și la expertiza efectuată în cauză. În raport de elementele concrete ale cauzei, prima instanță a indicat punctual texte de lege în motivare, iar prin argumentația oferită de judecătorul fondului s-a făcut trimitere la normele de drept care justifică soluția adoptată în cauză.

Astfel, Înalta Curte constată existența raționamentului logico-juridic al primei instanțe care a fundamentat soluția adoptată; în plus, considerentele dezvoltate de curtea de apel sunt în legătură cu soluția pronunțată.

Simplul fapt că acele considerente expuse de prima instanță nu concordă modului în care apreciază partea recurentă-reclamantă că trebuia motivată hotărârea judecătorească în acest proces nu determină incidența motivului de casare/nelegalitate în discuție.

Instanța de judecată nu este obligată legal să răspundă oricărui argument de fapt și de drept invocat de parte, ci să analizeze problema litigioasă, sens în care poate să analizeze global argumentele respective, printr-un raționament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esențial, ceea ce face de prisos analiza restului argumentelor menționate în cererea părții în sprijinul aceluiași motiv, astfel că omisiunea de a cerceta un anumit argument sau o afirmație a unei părți nu deschide calea recursului, pentru nemotivare.

În consecință, arătând în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluția din sentința recurată, Înalta Curte consideră că judecătorul fondului a respectat dispozițiile art. 22 alin. (2) și art. 425 C. proc. civ., expunând silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluției pronunțate și fiind clare rațiunile avute în vedere de instanța de fond, fără a se identifica vreun element care să indice caracterul arbitrar al modalității în care Curtea de Apel Ploiești a pronunțat sentința în discuție. De asemenea, Înalta Curte mai constată că motivarea analizată are o legătură logică cu argumentele dezvoltate de părți, fiind respectate cerințele dreptului la un proces echitabil.

În acest context, Înalta Curte subliniază că lectura art. 20 alin. (1) și (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 nu denotă că legiuitorul ar fi înțeles să deroge în materia contenciosului administrativ de la caracterul recursului de cale extraordinară de atac, limitată doar la un control de legalitate a hotărârii judecătorești pronunțate de instanța ierarhic inferioară, ci reglementează unele norme speciale cu privire la calea de atac specifică materiei, termenul de exercitare al acesteia și soluțiile în caz de admitere a recursului. În consecință, dreptul procesual comun al art. 483, art. 486 și art. 488 C. proc. civ. este aplicabil și în cazul recursului specific procedurii de contencios administrativ, astfel că partea recurentă nu este îndreptățită și la un control judiciar de temeinicie, adică sub aspectul situației de fapt stabilite de prima instanță, ci doar de legalitate.

De altfel, în jurisprudența sa, prin decizia nr. 747 din 16 decembrie 2014, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 98 din 6 februarie 2015, Curtea Constituțională a României a respins o excepție de neconstituționalitate în legătură cu acest aspect, arătând că "în lumina noului C. proc. civ., recursul în materia contenciosului administrativ este esențialmente diferit de recursul exercitat în această materie în vechea reglementare, care permitea, de principiu, examinarea cauzei sub toate aspectele pe calea recursului".

Or, ab initio, este inadmisibilă orice critică formulată în recurs de partea recurentă-reclamantă prin care se contestă situația de fapt stabilită de prima instanță, inclusiv prin analiza probelor administrate, adică un control de temeinicie solicitat de recurentă în calea de atac, date fiind considerentele dezvoltate în precedent. Altfel spus, modul în care judecătorul fondului evaluează probele administrate în cursul judecății de primă instanță în vederea stabilirii situației de fapt excedează controlului de legalitate permis în calea de atac extraordinară a recursului, privind temeinicia hotărârii respective.

În continuare, Înalta Curte constată că este nefondat și motivul de casare/nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., care intervine în caz de încălcare prin hotărâre sau aplicare greșită a nomelor de drept material; va fi incident acest motiv atunci când instanța de fond, deși a recurs la textele de lege substanțială aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

Un prim set de critici subsumate de către recurenta - reclamantă acestui motiv de casare are în vedere încălcarea de prima instanță a dispozițiilor legale care reglementează durata de derulare a inspecției fiscale, respectiva art. 126 din Legea nr. 207/2015.

Înalta Curte reține că soluția interpretativă dată de judecătorul fondului este corectă, acesta reținând că inspecția fiscală s-a derulat într-un interval de 367 zile, însă din această perioadă se scade perioada de suspendare intervenită între 25.02.2019 și 12.09.2019, astfel că durata inspecției fiscale a fost de 226 zile, fiind depășit, într-adevăr, termenul de 180 zile prevăzut de art. 126 alin. (1) lit. a) din Legea 207/2015.

Calculul duratei inspecției fiscale a fost corect realizat deoarece perioada de suspendare a inspecției fiscale se scade din durata acesteia întrucât