ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4616/2023

Ședința publică din data de 18 octombrie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 12 aprilie 2017, pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta Societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, a solicitat:

(i) anularea Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/25 martie 2016 și a Deciziei privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale nr. x-110/18 aprilie 2016, acte administrativ-fiscale emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, precum și a Raportului de Inspecție fiscala nr. x, încheiat la data de 25 martie 2016 de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova;

(ii) anularea Deciziei nr. 2120 din 03.11.2016 privind soluționarea contestației formulate de reclamantă, emisa de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Serviciul de Soluționare a Contestațiilor;

(iii) exonerarea reclamantei de plata sumelor reținute prin actele administrativ-fiscale arătate mai sus;

(iv) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de prezentul proces.

1.2. Judecata cauzei a fost suspendată în perioada 20.10.2017 - 20.01.2021, în temeiul dispozițiilor art. 413 alin. (1) C. proc. civ., până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2015, aflat pe rolul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Ploiești.

Prin sentința civilă nr. 48 din 9 martie 2022, Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele:

(i) a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta Societatea A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești;

(ii) a anulat în parte Decizia nr. 2120/03.11.2016 privind soluționarea contestației;

(iii) a anulat în parte Decizia de impunere nr. x din 25.03.2016, înlăturând obligația fiscală reprezentată de impozit pe profit în cuantum de 511.438 RON și menținând în parte obligația fiscală de plată, reprezentând TVA, în cuantum de 476.501 RON.

(iv) a anulat Decizia nr. F/PH 110/18.04.2016.

Împotriva sentinței civile nr. 48 din 9 martie 2022, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova, întemeiat pe dispozițiile art. 488 pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Subsumat cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-pârâtă susține că soluția de admitere a acțiunii pentru suma de 511.438 RON, reprezentând impozit pe profit, este motivată prin repetarea concluziilor din cuprinsul expertizei tehnice contabile, nefiind prezentată opinia proprie a instanței, al cărei unic argument este acela că pârâta nu a făcut dovada suspendării inspecției fiscale pentru efectuarea unui control încrucișat la partenerii reclamantei. Or, dovada folosirii bunurilor și serviciilor în scopul realizării de venituri revine reclamantei, iar elementele analizate în cadrul cercetării penale sub suspiciunea de evaziune fiscală au fost confirmate de unul dintre administratorii societății, care a recunoscut fapta constând în neînregistrarea în contabilitate a tuturor veniturilor obținute din comercializarea produselor piscicole, precum și înregistrarea unor cheltuieli care nu au la bază operațiuni reale. În acest sens a fost încheiat un acord de recunoaștere a vinovăției, admis de Tribunalul Prahova, secția penală în dosarul nr. x/2020, prin sentința penală definitivă nr. 197/29.07.2020.

Prin urmare, consideră recurenta-pârâtă că în cauză nu au fost respectate dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. c) C. proc. civ., raportat la art. 21 alin. (3) din Constituție și art. 6 alin. (1) din Convenția EDO.

Circumscris cazului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 Cod recurenta-pârâtă invocă greșita aplicare a art. 127 alin. (1) lit. a), art. 6 alin. (1) și art. 72 Codul de procedură fiscală, în ceea ce privește argumentul instanței referitor la necesitatea efectuării unui control încrucișat. Suspiciunea de evaziune fiscală a fost confirmată prin declarațiile unuia dintre administratorii societății, dată în dosarul penal finalizat cu admiterea acordului de vinovăție, iar aspectele ce reies din dosarul penal au fost aduse la cunoștința expertului judiciar.

Susține că inspecția fiscală s-a desfășurat în conformitate cu prevederile art. 118 alin. (2) și (3) din Codul de procedură fiscală, iar societatea nu a mai făcut obiectul unei verificări fiscale, Procesul-verbal de control inopinat nr. x/12.02.2016 nefiind act administrativ fiscal. Deși inspecția fiscală a fost declanșată ca urmare a intrării societății în procedura falimentului, în mod greșit a reținut expertul că nu i s-a pus contribuabilului la dispoziție un proiect de RIF, aspect ce excede competențelor sale, iar documentele prezentate au fost studiate de expert cu superficialitate.

Referitor la tranzacțiile intracomunitare, afirmă recurenta-pârâtă că societatea nu deținea și alte documente justificative, precum CMR-uri care să ateste proveniența intracomunitară a bunurilor, iar livrările nu au fost confirmate de transportatori sau de beneficiari. Nu este suficientă înregistrarea în evidență și declararea operațiunilor economice pe bază de facturi, trebuind dovedită proveniența bunurilor din factură. În speță, însuși administratorul societății a recunoscut că a achiziționat pește, în repetate rânduri, fără documente de proveniență și fără documente sanitar veterinare.

Referitor la tranzacțiile efectuate pe teritoriul național, recurenta-pârâtă învederează că, în unele cazuri, societatea a înregistrat în contabilitate facturi emise de contribuabili inactivi, evidențiind astfel cheltuieli deductibile și TVA cu încălcarea art. 11 alin. (7) din Codul fiscal. Or, societățile comerciale au obligația verificării Registrului contribuabililor inactivi, publicat pe site-ul ANAF.

Referitor la argumentul expertului contabil, reținut de instanța de fond, în sensul că acestuia nu i-au fost prezentate documentele ce au stat la baza constatărilor înscrise în actul de control contestat, arată recurenta-pârâtă că aceste documente se aflau la dosarul instanței, iar expertul avea obligația de a le studia la sediul instanței. Totodată, apreciază a fi eronată constatarea expertului în sensul că, prin sentința penală, nu s-a reținut existența unui prejudiciu.

De asemenea, recurenta-pârâtă reiterează apărările formulate în fața instanței de fond în cuprinsul întâmpinării, solicitând a fi avute în vedere la rejudecarea cauzei, consecutiv admiterii recursului.

Intimata-reclamantă Societatea A. S.R.L. și intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești nu au depus întâmpinări față de recursul declarat în cauză.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este fondat, pentru următoarele considerente:

Referitor la critica pronunțării unei hotărâri nemotivate, circumscrisă motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., Înalta Curte îl apreciază a fi fondat, prin raportare la dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., art. 6 paragraful 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și art. 21 alin. (3) din Constituția României.

Art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. prevede că:

"(1) Hotărârea va cuprinde: … b)…motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat susținerile părților."

Aceasta dispoziție are caracter imperativ, aspect care rezultă din folosirea, de către legiuitor, a expresiei "va cuprinde", stabilind o obligație în sarcina instanțelor de judecată, a cărei nerespectare atrage nulitatea hotărârii în condițiile art. 176 pct. 6 din C. proc. civ.

Confirmând și întărind acest caracter imperativ, precum și sancțiunea nulității, legiuitorul a înțeles să reglementeze un motiv de nelegalitate distinct al hotărârii judecătorești, prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., și anume:

"când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura pricinii."

Importanța motivării hotărârii judecătorești a fost subliniată și în jurisprudența europeană, fiind considerată un aspect al garanțiilor procesuale conferite de art. 6 par. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

Astfel, prin Hotărârea din data de 28 aprilie 2005, pronunțată în cauza Albina c. România, s-a reținut de către Curtea Europeană a Drepturilor Omului:

"30. Curtea reamintește că dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6.1 din Convenție, include printre altele dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor. Întrucât Convenția nu are drept scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci drepturi concrete și efective (Hotărârea Artico împotriva Italiei, din 13 mai 1980, seria x, nr. 37, p. 16, paragraful 33), acest drept nu poate fi considerat efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real "ascultate", adică în mod corect examinate de către instanța sesizată. Altfel spus, art. 6 implică mai ales în sarcina "instanței" obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor de probă ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența [Hotărârea Perez împotriva Franței (GC), Cererea nr. 47.287/99, paragraful 80, CEDH 2004-I, și Hotărârea Van der Hurk împotriva Olandei, din 19 aprilie 1994, seria x, nr. 288, p. 19, paragraful 59].

Aceste considerente au fost reluate și în cauza Dumitru c. România, prin Hotărârea din data de 01 iunie 2010:

"30. Curtea reamintește în primul rând principiile stabilite prin jurisprudența sa în ceea ce privește participarea efectivă a părților la procedură și obligația instanțelor de a "audia" argumentele acestora și de a realiza o examinare efectivă a motivelor, asigurând astfel caracterul echitabil al procedurii (a se vedea, printre multe altele, Albina împotriva României, nr. 57808/00, pct. 30 și 32, 28 aprilie 2005 și Boldea, citată anterior, pct. 28-30)."

În raport de pretențiile expuse prin cererea de chemare în judecată și de argumentarea lor în fapt și în drept, precum și de apărările expuse de organul fiscal, Înalta Curte constată că, deși instanța de fond a pronunțat o soluție asupra obiectului cererii de chemare în judecată, motivele expuse în cuprinsul sentinței recurate nu dovedesc o examinare efectivă a argumentelor și a motivelor expuse de părți, nefiind întrunite cerințele asigurării unui proces echitabil.

Considerentele instanței de fond se rezumă la menționarea actelor administrative fiscale contestate, urmată de redarea conținutului raportului de expertiză contabilă administrat în cauză și, în final, de concluzia instanței în sensul că societatea reclamantă a dovedit parțial realitatea tranzacțiilor, potrivit constatărilor expertizei. Sentința recurată nu prezintă o analiză proprie a argumentelor de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată, neputând fi decelat raționamentul logico-juridic pe care se întemeiază soluția pronunțată. Singurul considerent care poate fi atribuit instanței de judecată se regăsește în paragraful 3 din pagina a 20-a a sentinței, unde se menționează că inspecția fiscală nu a fost suspendată pentru efectuarea unui control încucișat sau obținerea de lămuriri, conform art. 127 alin. (1) lit. a), e), f) și g) Codul de procedură fiscală, însă acest argument nu este suficient pentru a se considera că, astfel, a fost respectată condiția motivării hotărârii, față de complexitatea problematicii fiscale deduse judecății și a multitudinii motivelor de nelegalitate invocate.

Chiar dacă instanța de fond a apreciat a fi corecte concluziile raportului de expertiză, acestea nu pot înlocui analiza de legalitate efectuată de instanța de judecată în raport de toate probele administrate în cauză și de apărările părților. Cum în sentință nu se regăsește niciun argument dedus din actele și lucrările dosarului, în afara redării concluziilor expertizei, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o analiză superficială și formală a cauzei, nefiind îndeplinită exigența analizării efective a pretențiilor deduse judecății.

Este adevărat că motivarea hotărârii nu reprezintă o problemă de volum, ci una de conținut, dar este necesar ca acest conținut să releve o analiză concretă și completă a situației de fapt și de drept relevate în speță. Art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. face trimitere la nevoia expunerii motivelor de fapt și de drept "pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și motivele pentru care s-au înlăturat cererile părților", ceea ce conduce la concluzia că motivarea trebuie sa cuprindă argumentele proprii judecătorului, simpla reluare a argumentelor uneia dintre părți sau prezentarea succintă a situației de fapt și de drept ori chiar a unei concluzii nemotivate nefiind suficientă. O astfel de motivare nu face dovada analizării efective a argumentelor părților și nu respectă rigorile art. 6 par. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului și nici prevederile art. 21 alin. (3) din Constituția României, care garantează dreptul la un proces echitabil.

Întrucât, în cauza de față, considerentele hotărârii recurate nu cuprind o motivare adecvată, care să ofere certitudinea analizării efective și complete a cauzei și a argumentelor părților, Înalta Curte constată că se impune casarea integrală a hotărârii și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. Este adevărat că pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova a contestat doar soluția de admitere a acțiunii pentru suma de 511.438 RON reprezentând impozit pe profit, însă lipsa motivării hotărârii de fond nu permite exercitarea controlului judiciar cu privire la această măsură, instanța de recurs fiind în imposibilitatea de a analiza legalitatea soluției pronunțate, ceea ce impune o casare integrală a hotărârii atacate.

În raport de soluția de casare cu trimitere spre rejudecare, Înalta Curte nu va analiza criticile din recurs circumscrise dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Pentru aceste considerente, constatând incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., în temeiul art. 496 alin. (2) și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova împotriva sentinței civile nr. 48 din 9 martie 2022, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Prahova împotriva sentinței civile nr. 48 din 9 martie 2022, pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 18 octombrie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin intermediul grefei instanței.