Decizia nr. 929/2019 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal

Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea înregistrată sub nr. x/2015 pe rolul Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, contestând dispoziția (răspuns) nr. A SLP 2460 din 26 noiembrie 2015, a cărei anulare o solicită, cu consecința ca instanța să dispună reluarea soluționării de către pârâtă a contestației administrative pentru care a dispus suspendarea prin Decizia nr. 316 din 7 octombrie 2014.

Soluția instanței de fond Prin Sentința nr. 35 din 14 aprilie 2016, instanța de fond a admis excepția de inadmisibilitate și a respins acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca inadmisibilă. Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a reținut, în esență, că actul atacat de către reclamantă este adresa nr. x SLP 2460 din 26 noiembrie 2015, prin care pârâta îi comunică refuzul de a relua soluționarea contestației administrative, cu motivarea că potrivit prevederilor legale în vigoare, soluționarea contestației se reia numai la data la care motivul pentru care s-a dispus suspendarea a încetat definitiv. Această adresă nu reprezintă un act administrativ, în sensul dispozițiilor legale anterior citate, întrucât actul emis în temeiul legii și care a produs efecte juridice asupra situației societății este Decizia nr. 316 din 7 octombrie 2014, prin care organul fiscal a dispus suspendarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x din 25 iunie 2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 25 iunie 2014, până la pronunțarea unei soluții în Dosarul penal nr. x/2014. S-a mai arătat, faptul că reclamanta a înțeles să facă un demers nereglementat de lege, respectiv o cerere de reluare a soluționării contestației administrative, la care a primit o adresă de răspuns din partea pârâtei, nu conferă acestei adrese caracter de act administrativ, întrucât în materie fiscală, sunt supuse cenzurii instanței de judecată doar deciziile emise în soluționarea contestațiilor, potrivit art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003. Așadar, atât din perspectiva reglementării speciale (art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003), cât și prin prisma reglementării generale (Legea nr. 554/2004), adresa nr. x SLP 2460 din 26 noiembrie 2015 ce face obiectul cererii de față, nu poate fi considerată act administrativ care să poată fi analizat de instanță, astfel că este întemeiată excepția de inadmisibilitate a acțiunii.

Cererea de recurs Împotriva Sentinței nr. 35 din 14 aprilie 2016 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta SC A. SRL, invocând în drept dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ. În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esență, următoarele: - instanța de fond a considerat în mod greșit că Dispoziția nr. A SLP 2460 din data de 26 noiembrie 2015, prin care pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins cererea de reluare a soluționării contestației formulate împotriva deciziei de impunere ce a avut la bază raportul de inspecție fiscală, nu este un act administrativ în sensul dispozițiilor art. 1 alin. (1) și art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004. - prin dispoziția răspuns nr. A SLP 2460 din data de 26 noiembrie 2015 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, s-a dispus refuzul "reluării soluționării contestației", reținându-se în principal o motivare fără consistență și fără un argument juridic demn să nuanțeze buna credință, dar capabil să definească caracterele unui act administrativ cu autoritate. În susținerea afirmațiilor sale, recurenta a invocat și dispozițiile art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, care statuează că "se asimilează actelor administrative unilaterale și refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim ori, după caz, faptul de a nu răspunde solicitantului în termenul legal".

Apărările intimatului Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că în mod eronat susține recurenta-reclamantă că această adresă reprezintă un act administrativ, reprezentând un refuz nejustificat de a rezolva o cerere, întrucât actul emis în temeiul legii și care a produs efecte juridice asupra situației societății este Decizia nr. 316 din 7 octombrie 2014, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației administrative până la pronunțarea unei soluții în Dosarul penal nr. x/2014.

Procedura de filtrare a recursului Raportul asupra admisibilității recursului, întocmit în cauză potrivit art. 493 alin. (2) - (3) C. proc. civ., a fost comunicat părților în baza încheierii din data de 6 iunie 2018, conform alin. (4) al aceluiași articol. Ulterior, prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018 s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că, procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal, situație în care dosarul a primit termen în ședință publică.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Recurenta reclamantă SC A. SRL a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal, pe calea prevăzută de art. 8 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004, cu o acțiune îndreptată împotriva Agenției Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunța, să se dispună anularea dispoziției (răspuns) nr. A SLP 2460 din 26 noiembrie 2015, cu consecința ca instanța să dispună reluarea soluționării de către pârâtă a contestației administrative pentru care a dispus suspendarea prin Decizia nr. 316 din 7 octombrie 2014. S-a precizat că cererea adresată organelor fiscale a avut ca obiect "reluarea soluționării contestației". Prima instanță a admis excepția inadmisibilității și a respins acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca inadmisibilă, reținând că actul atacat de către reclamantă este adresa nr. x SLP 2460 din 26 noiembrie 2015, prin care pârâta îi comunică refuzul de a relua soluționarea contestației administrative, iar această adresă nu reprezintă un act administrativ, în sensul dispozițiilor legale. Reclamanta a declarat recurs, invocând în drept dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 din C. proc. civ. Potrivit dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., casarea unei hotărâri se poate cere când, prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității. Acest motiv de recurs include toate neregularitățile procedurale care atrag sancțiunea nulității, cu excepția celor menționate la punctele 1 - 4, precum și nesocotirea unor principii fundamentale a căror nerespectare nu se încadrează în alte motive de recurs. În doctrină s-a arătat, cu titlu de exemplu, că hotărârea poate fi casată pentru acest motiv atunci când se invocă: nesemnarea minutei de către judecători; nerespectarea principiului oralității, al publicității ședințelor de judecată; încălcarea dreptului de apărare urmare a nelegalei citări a părții pentru ultimul termen de judecată; efectuarea expertizei cu nesocotirea prevederilor art. 335 alin. (1) și art. 338 C. proc. civ. încălcarea dreptului de apărare dacă instanța a admis apelul și s-a pronunțat și asupra fondului, fără ca părțile să fi pus concluzii și asupra fondului; încălcarea principiului contradictorialității și al nemijlocirii prin pronunțarea soluției în baza unor dovezi care nu au fost administrate în cursul procesului și nu au fost puse în dezbaterea părților; decăderea din administrarea unei probe cu nesocotirea prevederilor art. 254 C. proc. civ. lipsa încheierii de dezbateri sau nesemnarea acesteia; respingerea cererii de recuzare dacă a fost cauzată o vătămare care nu poate fi înlăturată decât prin anularea hotărârii; aplicarea greșită a unor texte de lege. Or, în cauza de față, recurenta nu formulează critici privind încălcarea unor reguli de procedură de către prima instanță a căror nerespectare să atragă sancțiunea nulității, ci doar este nemulțumită de soluția pronunțată de instanță cu privire la excepția inadmisibilității acțiunii, astfel încât motivul de casare invocat apare ca nefondat. Potrivit dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În cauza de față aceste motive sunt incidente, după cum vom arăta în continuare. Astfel, prin Decizia nr. 316 din 7 octombrie 2014 organul fiscal a dispus suspendarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x din 25 iunie 2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 25 iunie 2014, până la pronunțarea unei soluții în Dosarul penal nr. x/2014. Împotriva acestei decizii, SC A. SRL a formulat contestație, care a fost respinsă în mod definitiv prin Decizia nr. 53 din 8 aprilie 2015 a Curții de Apel Bacău. La data de 23 noiembrie 2015 reclamanta a formulat o cerere prin care solicita reluarea procedurii de soluționare a contestației administrative formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x din 25 iunie 2014 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 25 iunie 2014. Prin Adresa nr. x SLP 2460 din 26 noiembrie 2015, ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor i-a comunicat recurentei reclamante că potrivit prevederilor legale în vigoare, aceasta va fi reluată numai la data la care fie contribuabilul, fie organele de inspecție fiscală care au sesizat organele de cercetare/urmărire penală va comunica organului de soluționare competent că motivul pentru care a fost suspendată contestația administrativă a încetat definitiv și executoriu . Potrivit art. 214 din O.G. nr. 92/20003 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii actelor administrative: "(1) Organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când: a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă; b) soluționarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existența sau inexistența unui drept care face obiectul unei alte judecăți. (2) Organul de soluționare competent poate suspenda procedura, la cerere, dacă sunt motive întemeiate. La aprobarea suspendării, organul de soluționare competent va stabili și termenul până la care se suspendă procedura. Suspendarea poate fi solicitată o singură dată. (3) Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz, la expirarea termenului stabilit de organul de soluționare competent potrivit alin. (2), indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat sau nu. (4) Hotărârea definitivă a instanței penale prin care se soluționează acțiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluționarea contestației, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă." În Instrucțiunile pentru aplicarea art. 214 din C. proc. fisc. - Suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă, se arată: "10.1. Dacă prin decizie se suspendă soluționarea contestației până la rezolvarea cauzei penale, organul de soluționare competent va relua procedura administrativă, în condițiile art. 213 alin. (1) din C. proc. fisc. , numai după încetarea definitivă și executorie a motivului care a determinat suspendarea. Aceasta trebuie dovedită de către organele fiscale sau de contestator printr-un înscris emis de organele abilitate. Soluția dată de organele de cercetare și urmărire penală trebuie însoțită de rezoluția motivată, atunci când suspendarea a fost pronunțată până la rezolvarea cauzei penale. Dacă solicitarea de reluare a procedurii de soluționare aparține împuternicitului contestatorului, altul decât cel care a formulat contestația, acesta trebuie să facă dovada calității de împuternicit, conform pct. 2.2 - 2.4. 10.2. În situația în care solicitarea de reluare a procedurii aparține contestatorului, organele de soluționare vor cere organului fiscal abilitat, printr-o adresă, comunicarea faptului că motivul de încetare a suspendării soluționării contestației a rămas definitiv. 10.3. La reluarea procedurii administrative, organul de soluționare competent poate solicita organului fiscal care a sesizat organele de urmărire și cercetare penală punctul de vedere privind soluționarea contestației în raport cu soluția organelor penale/hotărârea instanței de judecată. 10.4. La soluționarea contestațiilor, organele de soluționare se vor pronunța și în raport cu motivarea rezoluțiilor de scoatere de sub urmărire penală, neîncepere sau încetare a urmăririi penale, expertizelor efectuate în cauză, precum și în raport cu considerentele cuprinse în hotărârile pronunțate de instanța de judecată, în măsura în care au implicații asupra aspectelor fiscale. 10.5. Suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligațiile fiscale și stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârșirii unei infracțiuni. 10.6. Organul de soluționare competent poate suspenda procedura de soluționare a contestației, la cererea contestatorului, dacă acesta prezintă motive întemeiate, cu excepția situației în care motivul suspendării îl reprezintă cererea înaintată instanței judecătorești competente prin care s-a solicitat suspendarea executării actului administrativ fiscal contestat. Amânarea datei de soluționare a contestației se poate solicita o singură dată. La aprobarea suspendării, organul de soluționare competent va stabili și termenul până la care se suspendă procedura. Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz, la expirarea termenului stabilit de organul de soluționare competent, indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat sau nu. 10.

Dacă reluarea procedurii administrative de soluționare a contestației este solicitată de contestatar, acesta are obligația să formuleze în solicitare și mențiuni cu privire la starea juridică la data reluării procedurii. 10.

În situația în care, la data reluării procedurii administrative, contestatara se află în procedură de insolvență/reorganizare/faliment/lichidare, organul de soluționare competent va solicita administratorului judiciar sau lichidatorului, după caz, să precizeze dacă menține contestația formulată de societate, direct sau prin împuternicit." Curtea reține că Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 reglementează, pe lângă actul administrativ (art. 2 alin. (1) lit. c) din lege) și o categorie de acte administrative asimilate, respectiv refuzul autorității publice de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim (art. 2 alin. (2) din lege). În concepția legii contenciosului administrativ, refuzul unei autorități publice de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau un interes legitim îmbracă trei forme: refuzul nejustificat explicit sau manifest (art. 2 alin. (1) lit. i) teza I din lege); refuzul nejustificat asimilat (art. 2 alin. (1) lit. i) teza a II-a din lege) și tăcerea administrației în sensul nesoluționării în termen legal a unei cereri (art. 2 alin. (1) lit. h) din lege). Cum societatea reclamantă invocă refuzul nejustificat, explicit al autorității de a relua soluționarea contestației administrativ fiscale, Curtea apreciază că excepția inadmisibilității era neîntemeiată. Înalta Curte reține că potrivit art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 "Orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente, pentru anularea actului, recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim și repararea pagubei ce i-a fost cauzată. Interesul legitim poate fi atât privat, cât și public". În art. 2 alin. (2) din același act normativ s-a prevăzut că se asimilează actelor administrative unilaterale și fapta de a nu răspunde solicitantului în termen legal iar în art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea contenciosului administrativ: "Nesoluționarea în termenul legal a unei cereri este definită ca fiind faptul de a nu răspunde solicitantului în termen de 30 de zile de la înregistrarea cererii, dacă prin lege nu se prevede alt termen". Legea nr. 554/2004 dă posibilitatea instanțelor de a verifica dacă refuzul de a soluționa o cerere - exprimat explicit de către o autoritate este sau nu justificat, caz în care, dacă îl apreciază ca nejustificat, fiind dat cu exces de putere, poate analiza cererea persoanei respective. Această soluție se impune și în considerarea prevederilor art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 potrivit cu care "Instanța, soluționând cererea la care se referă la art. 8 alin. (1), poate după caz, să anuleze, în tot sau în parte, actul administrativ, să oblige autoritatea publică să emită un act administrativ, să elibereze un înscris sau să efectueze o anumită operațiune administrativă". Or, în cauza de față, din perspectiva dispozițiilor art. 214 din O.G. nr. 92/20003 privind Codul de procedură fiscală, se impunea o analiză asupra răspunsului justificat sau nejustificat al autorității și nu o respingere ca inadmisibila a acțiunii. În același sens s-a pronunțat Înalta Curte de Casație și Justiție și prin Deciziile nr. 969 din 23 februarie 2010 și 3765 din 28 iunie 2011. 7. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia Pentru aceste considerente și în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 și art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de recurenta-reclamantă SC A. SRL prin administrator Special B. împotriva Sentinței nr. 35 din 14 aprilie 2016 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, va casa sentința recurată și va trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.