ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1878/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. „T.I.” S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. F - DJ612 din 31 mai 2011 și raportului de inspecție fiscală nr. F - DJ 383 din 31 mai 2011, acte emise de pârâtă pentru suma totală de 596.641 lei, reprezentând impozit pe profit, TVA și accesorii la acestea. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că organul fiscal a reținut faptul că societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli nedeductibile, cu consecința diminuării bazei de impozitare.

Reclamanta a susținut că a formulat contestație administrativă împotriva actelor administrativ fiscale a căror suspendare o solicită. În opinia reclamantei, condiția cazului bine justificat rezultă din reținerea eronată a situației de fapt de către organul de control. În ceea ce privește condiția pagubei iminente, reclamanta a menționat că aceasta este îndeplinită, întrucât au fost dispuse măsuri asiguratorii asupra patrimoniului societății. În drept, reclamanta și-a întemeiat acțiunea pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/204, modificată. În întâmpinarea formulată în cauză, pârâtul a solicitat respingerea acțiunii reclamantei ca nefondată. La termenul de judecată din data de 16 august 2011, reclamanta a depus la dosar dovada achitării cauțiunii stabilită de instanță.

Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 396 din 16 august 2011, a admis acțiunea reclamantei S.C. „T.I.” S.R.L. și a dispus suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. F - DJ612 din 31 mai 2011 emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj până la pronunțarea instanței de fond. În motivarea soluției, prima instanță a reținut faptul că sunt întrunite condițiile impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată, pentru a se putea dispune suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. F - DJ612 din 31 mai 2011 emisă de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă.

Mai precis, argumentele invocate de reclamantă legate de reținerea eronată a stării de fapt de către organele de inspecție fiscală sunt de natură a crea îndoieli serioase asupra legalității actului administrativ fiscal dedus judecății. Astfel, cu toate că la momentul controlului organele fiscale au calificat ca fiind nedeductibile fiscal o serie de cheltuieli înregistrate de reclamantă, la o analiză sumară, contractele de lucrări și prestări servicii depuse de parte la dosar susțin afirmațiile societății privind efectuarea acestora în scopul obținerii de venituri impozabile. Chiar dacă la momentul controlului reclamanta nu a fost în măsură să prezinte procesele-verbale de recepție pentru serviciile prestate și lucrările executate, contractele încheiate coroborate cu graficele de execuție a lucrărilor și procesul-verbal de predare-primire a șantierelor de lucru creează cel puțin aparența realității susținerilor societății.

În plus, prezumția de legalitate a actelor administrative deduse judecății este pusă în discuție și de înlăturarea apărărilor reclamantei, referitoare la necesitatea achiziționării materialelor consumabile și efectuării cheltuielilor cu combustibilul pentru utilajele agricole deținute în baza unor contracte de comodat, în temeiul unor simple supoziții, neverificate. Paguba iminentă rezultă din faptul executării actului de impunere și din cifra de afaceri a societății reclamante. Totodată, imposibilitatea participării reclamantei la licitații în vederea încheierii contractelor de achiziție publică, urmare a exigibilității debitului aflat în discuție, generează acesteia un important prejudiciu care nu poate fi înlăturat decât prin suspendarea actului administrativ fiscal contestat.

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj, care a solicitat modificarea sa, în sensul respingerii acțiunii reclamantei. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 14 din Legea contenciosului administrativ. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate: Suspendarea executării actelor administrativ-fiscale este o situație de excepție care intervine doar atunci când legea o prevede, în condițiile și limitele reglementate de aceasta.

Societatea intimată nu a probat existența unei îndoieli serioase în privința legalității actului de impunere contestat și producerea unei pagube iminente prin punerea sa în executare. Simpla susținere a părții că se va afla în imposibilitate de a onora obligațiile pe care le are față de furnizori, fapt care îi va perturba în mod grav activitatea economică, nu justifică măsura suspendării actului de impunere contestat. Intimata a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat. Analizând sentința atacată, în raport cu criticile formulate, cât și din oficiu, în baza art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat pentru considerentele care vor fi expuse în continuare.

Astfel, prin cererea dedusă judecății, intimata-reclamantă a solicitat, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată, suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. F - DJ612 din 31 mai 2011 și raportului de inspecție fiscală nr. F - DJ 383 din 31 mai 2011, acte emise de recurenta-pârâtă pentru suma totală de 596.641 lei, reprezentând impozit pe profit, TVA și accesorii la acestea. Potrivit textului legal anterior individualizat, în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond.

După cum se cunoaște, suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există. Mai este de observat că suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea respectării principiului legalității: atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor vizați. În plus, instituția juridică analizată trebuie să ofere cetățeanului o protecție adecvată împotriva arbitrariului, ceea ce realizează și Legea nr. 554/2004, modificată.

În altă ordine de idei, se impune a fi făcută precizarea că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate care, la rândul său, se bazează pe prezumția de autenticitate (actul emană de la cine se afirmă că emană) și pe prezumția de veridicitate (actul exprimă ceea ce în mod real a decis autoritatea emitentă). De aici, rezultă principiul executării din oficiu, întrucât actul administrativ unilateral este el însuși titlu executoriu. Cu alte cuvinte, a nu executa actele administrative, care sunt emise în baza legii, echivalează cu a nu executa legea, ceea ce este de neconceput într-o bună ordine juridică, într-un stat de drept și o democrație constituțională. Din acest motiv, suspendarea efectelor actelor administrative reprezintă o situație de excepție, la care judecătorul de contencios administrativ poate să recurgă atunci când sunt îndeplinite condițiile impuse de Legea nr. 554/2004.

Totodată, din lecturarea art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată, rezultă că, pentru a se dispune suspendarea actului administrativ, trebuie îndeplinite cumulativ următoarele condiții: existența unui act administrativ, parcurgerea procedurii administrative prealabile, prezența unui caz bine justificat și prevenirea unei pagube iminente. Așadar, o primă cerință pentru a interveni această măsură excepțională de întrerupere a efectelor unui act administrativ este aceea de a fi în prezența unui asemenea act. Potrivit art. 2 alin. (1) lit. c) din actul normativ mai sus citat, prin noțiunea de act administrativ se înțelege actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice.

În speța de față, decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată nr. F - DJ612 din 31 mai 2011 emisă de recurenta-pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj este titlu de creanță și este susceptibilă de a fi contestată de contribuabil, potrivit procedurii reglementate de O.G. nr. 92/2003, republicată. Însă, după cum a reținut și prima instanță, raportul de inspecție fiscală nr. F - DJ 383 din 31 mai 2011 emis de aceeași autoritate publică este doar un act preparator emiterii titlului de creanță, motiv pentru care nu poate face obiectul unei cereri de suspendare. De asemenea, în speță, a fost îndeplinită condiția procedurală a recursului administrativ prealabil, aspect necontestat în prezenta cale extraordinară de atac.

Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. La modul concret, conform legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu. Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate. În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege.

El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. În doctrina de drept administrativ, se susține că principiul legalității impune trei reguli: existența unei baze legale, obligația de a respecta regulile care reglementează activitatea administrației, precum și obligația de a respecta legile generale, fiind vorba de legile care nu sunt adoptate pentru a guverna activitatea administrației, dar care trebuie avute în vedere de către autoritate pentru că ele privesc alte interese pe care trebuie să le ocrotească administrația. Prin urmare, principiul legalității implică, pe de o parte, faptul că administrația trebuie să respecte ierarhia normelor, iar pe de altă parte, faptul că aceasta nu poate acționa dacă nu este „abilitată” de o regulă de drept.

Această abilitare privește competența autorității administrative de a emite un act administrativ. Respectarea principiului legalității impune posibilitatea ca actele administrative nelegale să poată fi revocate întrucât, în caz contrar, judecătorul poate proceda la anularea lor. Pentru consolidarea principiului legalității, apreciat ca un adevărat postulat constituțional, sunt necesare reguli sistematizate, clare și coerente, care să guverneze activitatea autorităților administrative. După cum au subliniat în mod constant teoreticienii și practicienii dreptului european, legalitatea este unul din elementele dreptului la buna administrare. În sistemul juridic românesc, acest principiu este reglementat în art. 1 alin. (5) și art. 16 alin. (2) din Constituție.

Astfel, primul text constituțional precizează faptul că, în România, respectarea Constituției, a supremației sale și a legilor este obligatorie. Pe de altă parte, al doilea text cuprins în Legea fundamentală arată că nimeni nu este mai presus de lege. În speța de față, Înalta Curte constată că, într-adevăr, argumentele prezentate de către partea aflată în discuție sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității deciziei administrative contestate, în condițiile în care acestea se referă la reținerea eronată a stării de fapt de către organele de inspecție fiscală. În speță, este îndeplinită condiția prevenirii pagubei iminente, impusă de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată.

Astfel, conform art. 2 alin. (1) lit. ș) din legea în discuție, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public. Așadar, paguba iminentă presupune o anumită urgență pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ. Putem aprecia că există urgență atunci când executarea actului administrativ aduce o atingere gravă și imediată unui interes public, situației reclamantului sau intereselor pe care acesta înțelege să le apere. În cauza de față, intimata-reclamantă a probat iminența producerii pagubei invocate, în condițiile în care valoarea obligației fiscale contestate este de 596.641 lei, iar cifra de afaceri a societății pe anul 2009 a fost de 2.605.183 lei.

Or, este evident că executarea silită a intimatei pentru o astfel de sumă este de natură a conduce la afectarea gravă a activității economice a acesteia. Față de împrejurarea că instanța de fond a interpretat în mod legal și corect prevederile normative anterior indicate, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ, raportat la art. 20 și 28 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E: Respinge recursul declarat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Dolj împotriva Sentinței nr. 396 din 16 august 2011 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 5 aprilie 2012.