ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5878/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Hotărârea atacată cu recurs Prin Sentința nr. 2931 din 16 iunie 2010, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins excepția lipsei calității procesual pasive a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală, precum și acțiunea formulată de reclamanta SC A.S. SA în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca neîntemeiată. Pentru a se pronunța astfel, Curtea de Apel a reținut, în esență, următoarele: Referitor la excepția lipsei calității procesual pasive a ANAF, s-a apreciat că aceasta nu poate fi primită, câtă vreme respectiva instituție este autoritatea care a întocmit procesul-verbal de control contestat.

Pe fondul cauzei, s-a reținut că din înscrisurile aflate la dosar a rezultat că în perioada 12 iulie 2006 - 13 iulie 2006, organele de inspecție fiscală din cadrul ANAF au efectuat un control inopinat la SC A.S. SA, rezultatele acestuia fiind consemnate în Procesul-verbal nr. 52/1/2006 din data de 13 iulie 2006. Ca urmare a controlului efectuat, organele de inspecție fiscală au constatat faptul că din compararea stocurilor faptice de alcool - rafinat, tehnic și brut - cu stocurile scriptice din evidența tehnico-operativă a fabricii de alcool au rezultat o serie de diferențe, respectiv; plus în gestiune-54 litri alcool etilic 91,29%; plus în gestiune-64 litri B.S.Bitter 20%; minus în gestiune-6870 litri alcool rafinat-96,46%, condiții în care au reținut încălcarea prevederilor art. 183 lit. c) și d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

În ceea ce privește susținerea reclamantei potrivit căreia cantitatea de 6.870 litri alcool etilic rafinat ar fi fost utilizată la obținerea maceratelor de vișine, instanța de fond a reținut că lipsa din gestiune a respectivei cantități de alcool etilic a fost constatată corect de organele fiscale astfel cum reiese din Lista de inventar - Fabrica de alcool. Totodată, s-a mai reținut că prin declarațiile date de către persoanele care au reprezentat reclamanta la momentul inspecției fiscale și prin notele explicative date de aceleași persoane, acestea și-au asumat responsabilitatea în privința rezultatelor inventarierii efectuate. Astfel, în declarațiile de inventar date de către persoanele care au reprezentat societatea, la punctul 6, s-a menționat faptul că nu există documente de primire-eliberare care nu au fost operate la zi sau nu au fost predate la contabilitate.

Totodată, din nota explicativă dată de directorul de producție al reclamantei rezultă că acesta își însușește constatările făcute de organele de inspecție fiscală, de asemenea, acesta declară că nu are cunoștință despre alte intrări sau ieșiri pentru respectivul sortiment de alcool, așa încât instanța de fond a apreciat că susținerile reclamantei și cele ale expertului nu se susțin. Cu privire la bonul de consum nr. 5 din 12 iulie 2006 și Fișa de magazine, înscrisuri cu care reclamanta susține că s-ar proba faptul că alcoolul etilic ar fi fost utilizat la obținerea maceratelor de vișine, instanța de fond reține că din actele aflate la dosar nu rezultă că documentul respective a fost prezentat organelor de inspecție fiscală.

Referitor la persoanele care au participat la inventariere instanța de fond a reținut că acestea au reprezentat în mod legal societatea la momentul efectuării inventarierii având în vedere calitatea acestora de director de producție și respective, șef secție, reclamanta afirmând că restul personalului se afla în concediu. Mai apreciază instanța de fond că, în condițiile în care controlul a fost efectuat inopinat obligația înștiințării gestionarului titular, care nu era prezent, revenea conducerii societății și nu organelor de control. Referitor la susținerea reclamantei potrivit căreia ar fi fost încălcate prevederile art. 101 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003, se reține faptul că verificarea a avut un caracter inopinat cu scopul de a se constata dacă societatea respecta condițiile de autorizare prevăzute de Titlul VII din Legea nr. 571/2003.

2. Cererea de recurs Împotriva Sentinței nr. 2931 din 16 iunie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta SC A.S. SA, în temeiul art. 304 pct. 7 și pct. 9 și art. 304 1 C. proc. civ., în dezvoltarea căruia a susținut, în esență, următoarele: 2.1 Printr-un prim motiv de recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., susține recurenta că instanța de fond nu și-a motivat hotărârea pronunțată, în condițiile în care simplul fapt al inserării susținerilor părților nu poate conduce la o concluzie clară și logică care să reflecte convingerea instanței. Astfel, susține recurenta că de la fila 1 și până la fila 7 din sentință este copiat cuvânt cu cuvânt conținutul contestației fără însă a se face niciun fel de referire și la conținutul concluziilor scrise, iar de la fila 7 și până la fila 10 instanța copiază și inserează susținerile pârâtelor.

2.2 În ceea ce privește critica întemeiată pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc. civ. recurenta susține că hotărârea instanței de fond este lipsită de temei legal, în condițiile în care dă relevanță absolută afirmațiilor pârâtelor și nu are în vedere niciuna dintre apărările formulate și nici concluziile raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, care stabilește fără putință de tăgadă faptul că așa-zisa lipsă în gestiune a cantității de 6.870 litri alcool etilic rafinat nu a fost constatată corect de către inspectorii fiscali.

Astfel, susține recurenta că în mod greșit instanța de fond a reținut lipsa în gestiune a cantității de 6.870 litri alcool etilic rafinat doar pe baza afirmației și susținerii inspecției fiscale arătată în așa-zisa listă de inventar, fără a avea în vedere apărările formulate, precum și înscrisurile provenite de la societate prezentate și inspecției fiscale la momentul efectuării controlului, respectiv fișele de magazie pentru bazinele 14 și 20 ce conțineau maceratele de vișine peste care a fost încorporată cantitatea de 6.870 litri alcool etilic rafinat, fișa de magazie a gestionarului C.V., raportul de fabricație din data de 12 iulie 2006, bonul de consum nr. 5 din 12 iulie 2006. Mai arată recurenta că instanța de fond a dat dovadă de superficialitate și în analiza notei explicative luată directorului de producție, în condițiile în care nu a corelat răspunsul citat cu întrebarea formulată de către organele de control și nu a observat astfel că întrebarea s-a referit la sortimentele de băuturi alcoolice-produse finite - și nu la producția de alcool, în speță la cantitatea de 6.870 litri alcool etilic rafinat, în condițiile în care societatea deținea două autorizații de antrepozit fiscal, una pentru fabricarea alcoolului, ce formează obiectul litigiului, și una pentru fabricarea băuturilor alcoolice.

Consideră recurenta că dacă inspectorii fiscali ar fi respectat dispozițiile art. 101 alin. (4) C. proc. fisc., solicitând desfășurarea inspecției fiscale și după programul de lucru al angajaților societății, s-ar fi putut lua declarații gestionarilor responsabili de depozite, persoane ce cunoșteau detaliat modalitățile de intrare și de ieșire a produselor aflate în gestiune, și nu directorului de producție și șefului de secție, care nu aveau de unde să cunoască la acel moment situația concretă din cele două gestiuni.

Mai susține recurenta că instanța de fond nu a ținut cont de faptul că procesul-verbal de constatare a contravenției nr. 52/2/2006, întocmit cu prilejul acestui control, a fost anulat în ceea ce privește sancționarea societății pentru presupusa lipsă în gestiune a cantității de 6.870 litri alcool etilic, prin Sentința civilă nr. 1099 din 19 iulie 2007 a Judecătoriei Urziceni, și nici de concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în respectiva cauză, în sensul că la inventarierea din 12 iulie 2006, inspectorii fiscali nu au respectat prevederile OMFP nr. 1753/2004 în ceea ce privește inventarierea pe locuri de depozitare și gestiuni, neparticiparea gestionarilor la inventarierea faptică, luarea declarației de început și de sfârșit de inventar unei alte persoane decât gestionarul.

Nu s-a ținut cont nici de concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, în care s-a constatat că lipsa în gestiune a cantității de 6.870 litri alcool etilic rafinat nu a fost constatată corect, iar organele de control nu au avut în vedere la stabilirea stocului scriptic și a raportului de fabricație, a fișei de consum pentru cantitatea de 6.870 litri alcool etilic rafinat, folosit la maceratele de vișine. Consideră recurenta că inspectorii fiscali au încălcat în mod deliberat dispozițiile art. 101 alin. (4) C. proc. fisc. în condițiile în care dintre documentele întocmite de inspectorii fiscali nu se poate identifica vreun înscris care să prevadă acordul societății de desfășurare a controlului în afara orelor de program și nici o aprobare a conducătorului organului fiscal în acest sens.

În acest sens susține recurenta că în mod greșit consideră instanța de fond că controlul efectuat, fiind unul inopinat, nu era necesar a se respecta dispozițiile art. 101 alin. (4) C. proc. fisc. 3. Hotărârea instanței de recurs Analizând actele și lucrările dosarului, în raport de motivele invocate și de prevederile art. 304, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins ca atare, pentru următoarele considerente: 3.1 Înalta Curte, în primul rând, va înlătura criticile circumscrise motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., în condițiile în care instanței de fond și-a motivat pe larg hotărârea pronunțată, prin raportare la situația de fapt reținută în urma aprecierii probatoriului administrat în cauză, fără a putea fi reținută lipsa motivării, în sensul art. 261 pct. 5 C. proc.

civ., cum în mod greșit se susține prin cererea de recurs. Astfel, din lecturarea considerentelor hotărârii recurate rezultă că instanța de fond a expus în mod detaliat argumentele care au condus la înlăturarea raportului de expertiză contabilă judiciară, întocmit de expertul desemnat în cauză și la însușirea, în raport de celelalte probe administrate în cauză, a punctului de vedere al organelor fiscale, iar raționamentul juridic expus justifică pe deplin soluția pronunțată. Faptul că prin considerentele hotărârii recurate instanța de fond și-a însușit o parte din argumentele expuse de către una dintre părțile litigante nu poate fi considerată drept o lipsă a motivării, cum în mod greșit se susține prin cererea de recurs.

În acest context, Înalta Curte reamintește că la analiza exigențelor art. 261 pct. 5 C. proc. civ., se are în vedere ansamblul considerentelor care au format convingerea instanței asupra soluției pronunțate și nu în mod izolat segmente din raționamentul care a stat la baza hotărârii recurate. 3.2 Totodată, Înalta Curte analizând, prin prisma motivelor de recurs formulate de recurente, actele și lucrările dosarului în raport de cadrul legal aplicabil în cauză constată că nu poate primi nici criticile formulate de recurentă, circumscrise motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Astfel, potrivit art. 183 lit. c) și d) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., în forma din data de 12 iulie 2006, "Orice antrepozitar autorizat are obligația de a îndeplini următoarele cerințe: c) să țină evidențe exacte și actualizate cu privire la materiile prime, lucrările în derulare și produsele accizabile finite, produse sau primite în antrepozitele fiscale și expediate din antrepozitele fiscale, și să prezinte evidențele corespunzătoare, la cererea autorităților fiscale competente; d) să țină un sistem corespunzător de evidență a stocurilor din antrepozitul fiscal, inclusiv un sistem de administrare, contabil și de securitate;" Înalta Curte, analizând înscrisurile prezentate organelor fiscale la momentul inspecției fiscale și reținând faptul că reprezentanții societății recurente au declarat la momentul efectuării controlului inopinat că nu există documente de primire/eliberare care nu au fost operate la zi, iar la sfârșitul operațiunii de inventariere că nu există obiecțiuni asupra modului de efectuare a inventarierii, constată că instanța de fond, în mod justificat, în baza probatorului administrat în cauză, a stabilit că organele de control fiscale au constatat în mod corect lipsa din gestiune a cantității de 6.870 litri alcool etilic rafinat, în condițiile în care la momentul efectuării controlului, respectiv 12 iulie 2006,

nu existau documente justificative din care să rezulte că la acel moment, societatea avea evidențe exacte și actualizate cu privire la materiile prime, lucrările în derulare și produsele accizabile și, ca atare, nu deținea un sistem corespunzător de evidență a stocurilor. Prin urmare, ținând cont de faptul că societatea recurentă a fost sancționată, în temeiul art. 183 lit. c) și d) din Codul fiscal, pentru nerespectarea obligației privind ținerea unor evidențe exacte și actualizate a stocurilor de materii prime și punerea la dispoziția organelor fiscale a unor evidențe corespunzătoare, nu pot fi reținute susținerile recurentei în sensul că prin bonul de consum nr. 5 din 12 iulie 2006 s-ar justifica diferența dintre stocul scriptic și stocul faptic constatată de organele fiscale cu privire la cantitatea de 6.870 litri alcool etilic rafinat, câtă vreme respectivul înscris nu a fost prezentat organelor fiscale în timpul efectuării inspecției fiscale.

Așadar, sunt lipsite de temei susținerile recurentei, în sensul că persoanele care au reprezentat societatea la momentul controlului, și care prin declarațiile date de către persoanele care prin notele explicative date și-au asumat responsabilitatea în privința rezultatelor inventarierii nu cunoșteau situația exactă a materiei prime folosite, în condițiile în care societatea avea obligația de a întocmi, păstra la sediul său și prezenta organelor fiscale documente din care să rezulte situația exactă și actualizată a stocului de materii prime, sens în care putea să solicite gestionarului titular prezența la sediul societății sau cel puțin relații în legătură cu evidența stocurilor de materii prime din antrepozitul fiscal controlat.

De asemenea, câtă vreme prin Procesul-verbal de contravenție nr. 52/2/2006 emis de către Direcția Antifraudă Fiscală din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, societatea recurentă a fost sancționată contravențional pentru încălcarea dispozițiilor art. 41 alin. (1) și alin. (2) lit. b) din Legea nr. 82/1991, Sentința civilă nr. 1099 din 19 iulie 2007 a Judecătoriei Urziceni nu are relevanță asupra modului în care recurenta și-a îndeplinit obligațiile referitoare la ținerea evidențelor stocului de materii prime în antrepozitul fiscal supus controlului din data de 12 iulie 2006. Față de dispozițiile art. 95 lit. a) din Codul fiscal, potrivit cărora în realizarea atribuțiilor, inspecția fiscală poate aplica ca și procedură de control și controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică și documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existența unor fapte de încălcare a legislației fiscale, fără anunțarea în prealabil a contribuabilului, în mod corect instanța de fond a apreciat asupra legalității procedurii de control, la care a fost supusă recurenta, în data de 12 iulie 2006, așa încât urmează a fi înlăturate criticile referitoare la necesitatea acordului contribuabilului pentru efectuarea unui control în afara programului de lucru, cerință impusă de dispozițiile art. 101 alin. (4) din același act normativ,

care însă nu-și găsește incidența în cauză. Totodată, Înalta Curte subliniază faptul că conținutul opiniei de specialitate exprimate de un expert, valoarea și semnificația ei în contextul probator, constituie o chestiune de apreciere a probelor, operațiune ce revine judecătorului în procesul deliberativ. Prin urmare, atâta vreme cât judecătorul fondului a expus pe larg, în considerentele hotărârii recurate, argumentele care l-au determinat să înlăture raportul de expertiză contabilă judiciară, întocmit de expertul desemnat în cauză, nu pot fi reținute criticile referitoare la nelegalitatea acestei decizii. Pentru toate aceste considerente, constatând că sentința pronunțată de instanța de fond este legală și temeinică și nu există motive pentru casarea sau modificarea acesteia, recursul se privește ca nefondat și în baza art. 312 C. proc.

civ., urmează a fi respins.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC A.S. SA Ialomița împotriva Sentinței civile nr. 2931 din 16 iunie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 7 decembrie 2011.