ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2096/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința nr. 2938 din 16 iunie 2010 a Curții de Apel București a fost respinsă acțiunea formulată de către reclamanta SC M.P. SRL în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin acțiunea înregistrată pe rolul Tribunalului București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, la data de 09 aprilie 2009 reclamanta SC M.P.

SRL în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția generală a Finanțelor Publice a Județului Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov a solicitat instanței anularea Deciziei de impunere nr. 1 din 20 ianuarie 2008, anularea Deciziei nr. 13 din 27 martie 2009 emise de pârâte și suspendarea executării acestor acte administrative. Pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Ilfov a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată și a depus la dosar documentația care a stat la baza actului contestat. Pârâta Autoritatea Națională a Vămilor - Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Prin Sentința civilă nr. 2628 din 07 octombrie 2009 Tribunalul București a admis excepția necompetenței materiale și a declinat competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, în raport de prevederile art. 10 din Legea nr. 554/2004 și de împrejurarea că sumele stabilite în sarcina reclamantei au o valoare mai mare de 500.000 RON.

Analizând actele și lucrările din dosar, în raport de susținerile părților și prevederile legale incidente în cauză, Curtea a reținut că prin Decizia nr. 1 din 20 ianuarie 2009, Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov a stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare de plată în valoare de 614.507 RON, reprezentând accize pentru alcool etilic și majorări întârziere de 172.964 RON, conform raportului de inspecție fiscală și a certificatului de analiză din 21 iulie 2008. Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov a constatat că reclamanta, în baza autorizațiilor de utilizator final obținute, produce și comercializează alcool sanitar 70% „M.S." și loțiune îngrijire 35% „M.", iar în data de 02 aprilie 2008 a obținut aprobarea denaturării, cu prelevare de probe, a cantității de 25.000 litri alcool etilic rafinat, conform adresei Direcției Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov din 02 aprilie 2008, pentru data de 03 aprilie 2008, ora 11.00.

Prelevarea celor 3 probe din produsul obținut în urma denaturării a fost consemnată în procesul-verbal de prelevare din 03 aprilie 2008, conform Ordinului Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006 de aprobare a normelor privind funcționarea Laboratorului Vamal Central și modalitatea de efectuare a analizelor cu modificările și completările ulterioare. Prin certificatul de analiză din 21 iulie 2008 s-a consemnat că proba reprezintă alcool etilic cu adaos de salicilat de etil, având titru alcoolic volumic de 96,446% și împrejurarea că, în fapt, „concentrația salicilatului de etil este sub valoarea minimă de 0,6 kg/1000 litri alcool pur impusă de Codul fiscal". În urma acestor certificări de laborator s-a constatat că reclamanta nu mai poate beneficia de prevederile art. 200 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal și în consecință are obligația de a constitui și achita acciza și accesoriile aferente celor 25.000 litri alcool etilic.

Prevederile Ordinului Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006, care prevăd ca probele și contraprobele să se efectueze în cadrul Laboratorului Central Vamal și conform procedurii reglementată, nu puteau avea utilitatea scontată în soluționarea cauzei. Concentrația salicilatului de etil sub valoarea minimă de 0,6 kg/1000 litrii alcool pur a fost stabilită pentru cererea de analiză de la acea dată, iar aceasta nu poate fi raportată la concentrația din alcoolul deținut de reclamantă la acest moment. Reclamanta a avut acces la recipientele sale și a putut modifica datele avute în vedere de pârâte dacă urma procedura de contestare a probelor conform Ordinului Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006.

Instanța a constatat că toate susținerile contestatoarei sunt neîntemeiate, întrucât reclamanta a avut posibilitatea contestării certificatului nr. X/2008, dar nu a uzat de această cale de atac. Împotriva Sentinței civile nr. 2938 din data de 16 iunie 2010 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs în termen legal reclamanta SC M.P. SRL prin care s-a solicitat, în principal, admiterea căii extraordinare de atac și modificarea în tot a hotărârii atacate în sensul admiterii acțiunii în contencios administrativ așa cum a fost formulată și, în subsidiar, admiterea recursului, casarea sentinței recurate și trimiterea cauzei la aceeași instanță în vederea rejudecării pricinii cu administrarea probelor care nu au putut fi administrate (certificat acreditare, sau care au fost respinse în mod nejustificat de prima instanță).

Reclamanta a învederat, prin motivele cererii de recurs, că nu poate fi primită opinia judecătorului fondului, potrivit cu care analizele efectuate de Laboratorul vamal central sunt concludente, numai pentru faptul că acest laborator este organizat conform Ordinului nr. 9250/2006 și că analizele s-au efectuat potrivit procedurii prevăzute de acest act normativ. Faptul că Laboratorul central vamal a fost organizat conform Ordinului nr. 9250/2006 cu modificările operate prin Ordinul nr. 356/2008 nu exclude obligativitatea acreditării conform Ordonanței Guvernului nr. 38/1998, dar și potrivit Ordonanței Guvernului nr. 23/2009, iar instanța de fond nu a ținut cont de aspectul esențial, și anume de faptul că Laboratorul vamal central emite certificate cu caracter tehnic în timp ce laboratoarele acreditate, prin certificatele emise, atestă conformitatea produselor analizate.

Laboratorul vamal central a fost acreditat abia la data de 19 aprilie 2010, prin certificatul de acreditare nr. X, cu mențiunea că operațiunile pentru care laboratorul este acreditat sunt prevăzute în Anexa la certificatul respectiv de acreditare, fiind astfel evident că până la data de 19 aprilie 2010 acest laborator nu a fost acreditat să efectueze analizele de determinare a concentrației agentului denaturant - salicilat de etil și că abia din data de 19 aprilie 2010 s-a obținut certificatul de acreditare nr. X. În situația dată, s-a precizat, pârâtele erau obligate să facă aplicarea art. 18 din Norma aprobată prin Ordinul nr. 356/2008, și nu să emită certificatul de analiză din 21 iulie 2008, care este un document neacreditat în baza căruia organul fiscal nu era îndreptățit să stabilească obligații fiscale în sarcina reclamantei recurente prin Decizia de impunere nr. 1 din 20 ianuarie 2009. Totodată, recurenta a arătat că nu poate fi primită nici opinia precum că societatea reclamantă avea posibilitatea de contestare a probei deoarece analizarea probelor prelevate la data de 3 aprilie 2008 s-a făcut la data de 21 iulie 2008 după trecerea a trei luni și 18 zile, iar certificatul de analiză din 21 iulie 2008 a fost comunicat reclamantei pe data de 12 august 2008, adică după 4 luni și 9 zile, calculate de la data prelevării din 3 aprilie 2008. Pe de altă parte,

recurenta a susținut că prima instanță nu a analizat îndeajuns aspectul privitor la obligația ”pârâtei de a face dovada acreditării laboratorului care a efectuat analiza probelor prelevate de la reclamantă” și că importanța deosebită a cauzei, în care reclamanta a fost obligată la plata în favoarea bugetului statului a unei sume foarte mari, impunea cu precădere administrarea și a probei cu certificatul de acreditare nr. X, nu numai a Anexei. O altă critică a recurentei privește respingerea probei cu expertiza tehnică și chimică, solicitată de reclamantă, în dovedirea nelegalității impunerii, fiind evident că pentru clarificarea speței deduse judecății, era neapărat nevoie și de părerea unor specialiști, dat fiind faptul că un proces de denaturare al alcoolului constituie o activitate specifică în care judecătorul nu are cunoștințe.

Or, complexitatea cauzei impunea efectuarea și a unei expertize contabile care să identifice din evidențele contabile, beneficiarii și inclusiv facturile prin care societatea reclamantă a livrat produsul obținut din procesul de denaturare putându-se astfel constata că alcoolul denaturat a fost utilizat pentru obținerea produselor alcool sanitar ”M.S.” și loțiune pentru îngrijirea epidermei cu denumirea ”M.”, că din momentul operațiunii de denaturare produsele obținute au fost comercializate către beneficiari identificabili numai pe bază de facturi. Sentința instanței de fond, s-a mai menționat, este criticabilă și pentru interpretarea eronată dată celui de-al doilea capăt de cerere cu privire la suma de 200 euro/hectolitru alcool pur/produs, stabilită ca plată în plus cu titlu de finanțare a unor cheltuieli de sănătate (taxa de viciu) nedatorată, deoarece comercializarea alcoolului s-a făcut către SC C.A.

SA, societate care folosește alcoolul în procesul de producție pentru obținerea unor produse cosmetice și energo-vitalizante, și către SC B. SRL, care folosește alcoolul pentru prepararea de extrase vegetale. Ambele societăți menționate nu folosesc alcoolul achiziționat de la reclamantă pentru consumul uman, pentru a se justifica stabilirea în sarcina recurentei, ca furnizor, a obligației de plată a ”taxei de viciu”. Și pentru acest aspect, instanța de fond ar fi trebuit să admită proba cu expertiza, pentru a se constata veridicitatea afirmațiilor reclamantei, respectiv a se identifica facturile, beneficiarii alcoolului și destinația acestuia, și în final pentru a se stabili dacă livrările către cele două societăți SC M.P.

SRL datorează taxa de viciu. În concluzie, reclamanta a arătat că prin respingerea probelor cu expertiza și cu înscrisurile deținute de pârâte, privitor la laboratorul vamal, societatea recurentă a fost în imposibilitate de a dovedi nelegalitatea impunerii. În cauză a formulat întâmpinare intimata pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Ilfov prin care s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat, cu motivarea, în esență, că hotărârea recurată este legală și temeinică. Recursul este nefondat. În mod legal, prin Sentința civilă nr. 2938 din data de 16 iunie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a fost respinsă acțiunea formulată de către SC M.P.

SRL Măgurele în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Ilfov și Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov ca nefondată, constatând astfel că sunt legale și temeinice actele administrativ fiscale contestate, respectiv Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 1 din data de 20 ianuarie 2009 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov și Decizia nr. 13 din data de 27 martie 2009 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Ilfov prin care a fost respinsă calea administrativă de atac formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 1 din 20 ianuarie 1009. Cum corect s-a reținut, în litigiu, la data de 2 aprilie 2008, în baza autorizației de utilizator final din 18 martie 2008, reclamanta a obținut aprobarea denaturării, cu prelevare de probe, a cantității de 25.000 litri alcool etilic rafinat, conform adresei Direcției Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Ilfov din 2 aprilie 2008, pentru data de 3 aprilie 2008, ora 11. Astfel cum rezultă din procesul-verbal de prelevare din 3 aprilie 2008 s-a procedat la prelevarea a trei probe din produsul obținut în urma denaturării,

în baza Ordinului vicepreședintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006 pentru aprobarea Normelor privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, cu modificările și completările ulterioare. Prin certificatul de analiză din 21 iulie 2008 emis de Laboratorul vamal central s-a atestat că proba prelevată reprezintă alcool etilic cu adaos de salicilat de etil, având titru alcoolic volumic de 96,446% și că, în fapt, concentrația salicilatului de etil este sub valoarea minimă de 0,6 kg/1000 litri alcool pur impusă de Codul fiscal.

În urma acestor certificări de laborator s-a constatat de către organul fiscal, în mod întemeiat, că reclamanta nu mai putea beneficia de prevederile art. 200 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal și în consecință avea obligația de a constitui și achita acciza și accesoriile aferente celor 25.000 litri alcool etilic, conform prevederilor art. 192 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 și pct. 17 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, în valoare de 604.170 RON, plus accesoriile aferente acestei sume.

Se reține, în cauză, că susținerea recurentei în sensul că cele consemnate în certificatul de analiză din 21 iulie 2008 privind rezultatele analitice și concluziile acestuia nu sunt conforme realității nu este întemeiată, întrucât denaturarea cantității de 25.000 litri alcool etilic rafinat în concentrație de 96% s-a efectuat în conformitate cu prevederile legale în vigoare, respectiv potrivit dispozițiilor pct. 22 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, toate documentele fiind avizate de supraveghetorul vamal.

În plus, prelevarea celor trei probe s-a efectuat în conformitate cu Ordinul vicepreședintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006 pentru aprobarea Normelor privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, modificat prin Ordinul nr. 356/2008, procesul-verbal de prelevare din 3 aprilie 2008 fiind semnat atât de către supraveghetorul și reprezentantul vamal pentru prelevare, cât și de reprezentantul societății, fără obiecțiuni cu privire la faptul că proba a fost prelevată prematur. Or, potrivit art. 5 alin. (4) din Normele privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, ”prin semnarea procesului-verbal de prelevare, declarantul sau reprezentantul său recunoaște reprezentativitate, pentru întreaga partidă de marfă, a probelor prelevate”.

Societatea reclamantă avea dreptul și posibilitatea, potrivit prevederilor art. 19 alin. (1) și (2) din Normele privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, în cazul în care nu era de acord cu rezultatele analizei probei 1 și cu concluziile formulate în certificatul de analiză emis pentru această probă, să solicite motivat efectuarea analizei probei 2, prin depunerea unei cereri scrise la biroul vamal în termen de 30 de zile de la data primirii certificatului de analiză pentru proba 1, dar nu s-a prevalat de această oportunitate. Recurenta a formulat obiecțiuni sub acest aspect, dar acestea au fost consemnate pentru prima dată în raportul de inspecție fiscală la data de 15 ianuarie 2009, după aproape 6 luni de la data emiterii certificatului de analiză nr. X/2008, cu depășirea termenului pentru contestarea acelei prelevări.

Criticile recurentei reclamante referitoare la neconcludența rezultatelor analizelor efectuate de Laboratorul vamal central, în condițiile în care acesta nu a fost acreditat în condițiile Ordonanței Guvernului nr. 38/1998 privind activitatea de acreditare a laboratoarelor și organismelor pentru evaluarea conformității, nu pot fi primite, normele privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, aprobate prin Ordinul nr. 9250/2006 al vicepreședintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, modificat prin Ordinul nr. 356/2008, fiind edictate în temeiul prevederilor art. 68 și 69 din Regulamentul Consiliului (CEE) nr. 2.913/1992 de instituire a Codului vamal comunitar, cu modificările ulterioare, a prevederilor art. 242 - 246 din Regulamentul Comisiei (CEE) nr. 2.454/1993 de stabilire a unor dispoziții de aplicare a Regulamentului Consiliului (CEE) nr. 2.913/1992 de instituire a Codului vamal comunitar, cu modificările ulterioare, și a dispozițiilor art. 659 din Regulamentul de aplicare a Codului vamal al României aprobat prin H.G.

nr. 707/2006, cu modificările și completările ulterioare. Laboratorul vamal central avea, potrivit art. 2 lit. d) din norme, abilitarea de a efectua analiza probelor din categoria mărfurilor accizabile, prelevate în condițiile legii de autoritatea vamală sau de alte autorități, pentru identificarea corespunzătoare a produselor în raport cu prevederile titlului VII ”Accize și alte taxe speciale” din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare. De aceea, nu se impune, în cauză, administrarea probei cu expertiza contabilă, considerată de reclamantă ca fiind necesară pentru dezlegarea pricinii, întrucât relevanță pentru stabilirea obligațiilor fiscale ale recurentei au, cum s-a mai învederat, constatările certificatului de analiză nr. X/2008 emis de Laboratorul vamal central.

În plus, pârâtele nici nu aveau obligația de a face aplicarea dispozițiilor art. 18 din Normele privind funcționarea Laboratorului vamal central și modalitatea de efectuare a analizelor, aceste reglementări fiind incidente numai atunci când Laboratorul vamal central nu putea efectua un anumit tip de analiză, ceea ce nu a fost cazul în litigiu.

Nu este întemeiat nici motivul de recurs privitor la interpretarea eronată dată celui de-al doilea capăt de cerere având ca obiect plata în plus, nedatorată, a sumei de 200 euro/hectolitru pur produs, cu titlu de finanțarea unor cheltuieli de sănătate, fiind evident că, atâta vreme cât livrările ulterioare denaturării au fost de alcool etilic, în concentrația înscrisă în certificatul de analiză din 21 iulie 2008 întocmit pe baza procesului-verbal de prelevare din 3 aprilie 2008, organul fiscal a calculat corect această diferență, de la o acciză de 550 euro/hectolitru, calculată de reclamantă, la o acciză unitară de 750 euro/hectolitru, prevăzută la Anexa nr. 1 la Titlul VII - Accize - din Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare.

În raport de cele mai sus arătate, constatându-se că motivele de recurs invocate în cauză nu sunt întemeiate și că hotărârea atacată este legală și temeinică, se va dispune, în temeiul prevederilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., respingerea ca nefondat a recursului declarat de SC M.P. SRL Măgurele împotriva Sentinței civile nr. 2938 din data de 16 iunie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul formulat de SC M.P. SRL Măgurele împotriva Sentinței nr. 2938 din 16 iunie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 7 aprilie 2011.