ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4004/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4004/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată la Curtea de Apel

Galați, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC G.C. SRL

Focșani, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrație

Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice Vrancea, a solicitat anularea

Raportului de inspecție fiscală din 16 aprilie 2008, a Deciziei de impunere

fiscală din 15 aprilie 2008, a Dispoziției din 16 aprilie 2008 emise de

Administrația Finanțelor Publice Focșani și a Deciziei din 30 iunie 2008 a Direcția

Generală a Finanțelor Publice Vrancea, precum și restituirea sumei de 1.184.517

RON reprezentând TVA cu dobânda legală aferentă.

În motivarea acțiunii

reclamanta a susținut că a cumpărat de la SC „V.” SRL Focșani mai multe imobile

constând în construcții și teren și că potrivit acestei tranzacții, vânzătoarea

a emis factura nr. X din 28 februarie 2008 pentru suma totală de 2.350.000 euro

din care TVA în sumă de 8.487.765 RON. La data tranzacției, vânzătoarea s-a

înregistrat ca plătitor de TVA prin opțiunea înregistrată la organul fiscal din

11 februarie 2008.

Urmare controlului

efectuat de organele fiscale, s-a apreciat că în mod greșit reclamanta a dedus

TVA în sumă de 1.184.765 RON aferent tranzacției sus-menționate, astfel încât

prin raportul de inspecție fiscală și Decizia de impunere contestate a fost

obligată la plata acestei sume. Pentru a reține această situație de fapt,

organele fiscale au constatat că ulterior vânzării, la data de 28 februarie

2008, vânzătoarea a emis alte două facturi, una în roșu și o alta în negru prin

care a modificat în mod unilateral structura prețului de vânzare, preț care nu

mai includea TVA.

Așa fiind, s-a

apreciat că în mod greșit reclamanta a evidențiat deductibilitatea TVA la

operațiunea efectuată, atâta timp cât aceasta nu a plătit TVA la cumpărarea

activelor scutite de plata TVA.

La cererea

reclamantei instanța a dispus efectuarea unei expertize contabile având ca

obiective dinamica operațiunilor efectuate de reclamantă precum și modul de

întocmire a documentelor justificative de evidențiere și deducere a TVA de

către reclamantă.

Prin întâmpinare

autoritatea pârâtă a solicitat respingerea acțiunii cu motivarea că în mod

greșit reclamanta a procedat la deducerea TVA atâta vreme cât factura invocată

de aceasta nu conținea mențiunile necesare privitoare la natura operațiunii

efectuate. Pe de altă parte, atâta vreme cât vânzătoarea a revenit la opțiunea

privitoare la taxare, restituirea TVA nu se mai impune deoarece niciuna dintre

părțile contractante nu a virat la bugetul de stat TVA.

Prin Sentința nr. 99

din 5 mai 2009, Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și

fiscal, a admis acțiunea reclamantei și a dispus anularea Raportului de

inspecție fiscală din 16 aprilie 2008, a Deciziei de impunere fiscală din 15

aprilie 2008 și a Dispoziției din 16 aprilie 2008 emisă de Administrația

Finanțelor Publice Focșani precum și a Deciziei din 30 iunie 2008 emisă de

Direcția Generală a Finanțelor Publice Vrancea și a obligat pârâtele să-i

restituie reclamantei suma de 1.184.517 RON cu titlu de TVA cu dobânda legală

calculată de la data pronunțării hotărârii.

Pentru a hotărî

astfel, prima instanță a reținut, în esență, următoarele:

A constatat că

reclamanta a cumpărat, la data de 11 februarie 2008 de la vânzătoarea SC „V.”

SRL Focșani imobile și construcții la prețul de 2.350.000 euro, preț ce a

inclus și suma de 8.487.765 RON cu titlu de TVA.

La data de 28

februarie 2008, ora 13

31

vânzătoarea a emis o primă factură pentru

prețul stabilit prin contractul autentic de vânzare-cumpărare. La aceeași dată,

la ora 13

50

vânzătoare a emis o nouă factură de stornare a prețului

și două minute mai târziu a emis o altă factură prin care a menținut prețul dar

în care a consemnat TVA zero.

Prima instanță a

reținut că procedând în acest fel, printr-o nouă factură în care s-a consemnat

alt preț și printr-o declarație ulterioară de revenire la prima opțiune

privitoare la TVA, vânzătoarea a eludat obligațiile pe care le avea în calitate

de plătitor de TVA.

În atare situație

reclamantei nu i se poate reține nicio culpă în privința deducerii TVA și care

trebuia în mod corect calculată de către organele fiscale de la firma care a

încasat-o, ca preț al vânzării și față de aceste considerente, prima instanță a

apreciat că acțiunea reclamantei este fondată.

Împotriva acestei

hotărâri a declarat recurs pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice

Vrancea, solicitând modificarea în tot a Sentinței civile nr. 99 din 5 mai 2009

a Curții de Apel Galați, în sensul respingerii contestației formulată de SC

G.C. SRL Focșani, ca neîntemeiată.

Recurenta nu și-a

structurat criticile formulate în motive de recurs, fiind reluate notele de

concluzii depuse la fondul cauzei.

În concret, recurenta

a arătat că pentru operațiunea de cumpărare a bunurilor (conform contractului

din 11 februarie 2008) SC G.C. SRL Focșani nu îndeplinește prevederile legale

pentru deducerea de TVA, întrucât factura nu conține obligatoriu toate

informațiile prevăzute la art. 155, alin. (5) lit. k) și m) din C. fisc.

Apreciază recurenta

că intimata nu este îndreptățită să deducă TVA-ul aferent facturii nr. X/2008,

având în vedere notificarea înregistrată de vânzător la organul fiscal din 11

februarie 2008, notificare care producea consecințe pentru operațiunea

înregistrată de SC G.C. SRL Focșani.

Că în mod greșit

instanța a reținut pe baza concluziilor raportului de expertiză faptul că

operațiunea de stornare a facturii nr. X din 28 februarie 2008 emisă de SC „V.”

SRL Focșani către SC G.C. SRL Focșani nu produce efecte juridice și nici consecințe

din punct de vedere fiscal, față de această din urmă societate comercială.

În aceste condiții a

arătat recurenta că aprecierea instanței de fond că SC G.C. SRL Focșani nu are

nicio culpă, este greșită, având în vedere faptul că dispozițiile Codului fiscal

permit unui contribuabil plătitor de TVA să renunțe la opțiunea de taxare a

operațiunilor prevăzute la art. 14

1

alin. (2) lit. f) din C. fisc.

Prin Decizia nr. 433

din 28 ianuarie 2010 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios

administrativ, a fost respins recursul declarat de Direcția Generală a

Finanțelor Publice Vrancea ca nefondat.

În motivarea

soluției, instanța de recurs a reținut că reclamanta a solicitat anularea

actelor administrativ-fiscale prin care s-a apreciat că în mod greșit, aceasta

a dedus TVA, în sumă de 1.184.765 RON aferentă tranzacției care a intervenit la

data de 11 februarie 2008 conform contractului autentificat din această dată

prin care a cumpărat de la vânzătoarea SC „V.” SRL Focșani construcțiile

aferente Fermei de vaci Precistanu, județul Vrancea pentru prețul de

7.418.822,38 RON, din care 1.184.517,86 RON TVA. Această tranzacție a fost

trecută și în factura nr. X din 28 februarie 2008 în care a fost menționat

prețul vânzării de 7.418.822, 38 RON, din care 1.184.517,86 RON TVA.

Este de necontestat

că la data transferului de proprietate vânzătoarea era plătitoare de TVA

potrivit propriei opțiuni exprimată la data de 11 februarie 2008.

În conformitate cu

art. 134

1

alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu

modificările și completările ulterioare, „pentru livrările de bunuri imobile

faptul generator intervine la data la care sunt îndeplinite formalitățile

legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător”.

Bunurile imobile

înscrise în factura nr. X din 28 februarie 2008 au făcut obiectul contractului

de vânzare-cumpărare, încheiat în forma autentică din 11 februarie 2008, astfel

că sunt îndeplinite formalitățile legale cerute de art. 134

1

alin.

(3) din Legea nr. 571/2003.

Cum operațiunea de

vânzare a avut loc la data de 11 februarie 2008 prin încheierea contractului de

vânzare-cumpărare autentificat în care prețul include TVA-ul confirmat prin

factura nr. X/2008, aceasta fiind data faptului generator de TVA, apare lipsită

de relevanță susținerea recurentei privind elementele pe care trebuie să le

conțină factura conform art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003, factură care

de altfel coroborată cu anexa la care face trimitere cuprinde informația

prevăzută de legiuitor pentru efectuarea livrării de bunuri sau prestării de

servicii.

În aceste condiții

facturile ulterioare emise de vânzătoarea SC „V.” SRL Focșani nu puteau conduce

la corectarea facturii nr. X/2008 care a fost emisă corect, iar operațiunea de

stornare din 28 februarie 2008, în fapt modifică unilateral prețul tranzacției.

Notificarea din 14

martie 2008 pe care vânzătorul a depus-o la organele fiscale solicitând

anularea notificării anterioare nu poate avea efecte asupra operațiunii

înregistrată de cumpărătoarea-reclamantă în baza facturii nr. X din 28

februarie 2008, în condițiile în care faptul generator al taxei TVA intervenise

la data când a avut loc transferul dreptului de proprietate și plata prețului,

respectiv la data de 11 februarie 2008.

Criticile formulate

de recurentă vizând raportul de expertiză efectuat în cauză s-au concretizat în

obiecțiunile la care expertul a răspuns punctual.

Faptul că în cauză

instanța de fond a respins cererea privind efectuarea unui nou raport de

expertiză nu poate constitui în sine un motiv de modificare sau casare a

hotărârii recurate.

Judecătorul fondului

a constatat că nu sunt îndeplinite condițiile pentru încuviințarea unei noi

expertize conform art. 212 C. proc. civ. vizând lămurirea aspectelor verificate

de expert.

Este de reținut că

prima instanță a arătat în considerentele instanței recurate că soluția

pronunțată este rezultatul analizei întregului material probator administrat în

cauză inclusiv raportul de expertiză și raportat la prevederile legale

incidente a apreciat ca întemeiată cererea reclamantei care a solicitat

deducerea fiscală a TVA aferentă operațiunii intervenite la data de 11

februarie 2008.

Împotriva Sentinței

civile nr. 99 din 5 mai 2009 pronunțată de Curtea de Apel Galați s-a formulat

cerere de revizuire de către Direcția Generală a Finanțelor Publice Vrancea.

În motivarea cererii

de revizuire s-a arătat că la 2 martie 2010 la Direcția Generală a Finanțelor

Publice Vrancea a fost primită o adresă din partea Tribunalului Vrancea prin

care au fost solicitate o serie de acte referitoare la SC „V.” SRL, acte

necesare instanței penale pentru soluționarea plângerii formulate de SC „V.”

SRL împotriva administratorului SC „G.C.” SRL - G.G. pentru săvârșirea

infracțiunii de înșelăciune prevăzută de art. 215 alin. (1), (2), (3) și (5) C.

pen., iar acesta a fost trimis în judecată prin Rechizitoriul Parchetului de pe

lângă Tribunalul Vrancea.

S-a reținut, în actul

de inculpare, că nu a fost achitat integral prețul menționat în contractul de

vânzare-cumpărare de către cumpărător SC „G.C.” SRL.

Având în vedere

situația creată prin apariția dosarului penal nr. 3950/91/2009 de pe rolul

Tribunalului Vrancea, rechizitoriul Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea

întocmit pe numele administratorului SC „G.C.” SRL cât și faptul că revizuenta

nu a avut cunoștință despre acest dosar până la data primirii adresei prin care

le-au fost solicitate acte de către instanța penală s-a considerat că cererea

de revizuire este admisibilă și s-a solicitat admiterea cererii de revizuire de

SC „G.C.” SRL, ca întemeiată.

În ceea ce privește

cererea de suspendare a executării Sentinței civile nr. 99 din 5 mai 2009 a

Curții de Apel Galați până la soluționarea cererii de revizuire s-a solicitat

admiterea deoarece SC „G.C.” SRL se află în procedura insolvenței, iar suma de

1.184.517 RON va fi distribuită către creditorii din dosarul de insolvență și

nu mai poate fi recuperată, în eventualitatea în care s-ar admite cererea de

revizuire.

S-a depus la dosar

copia Rechizitoriului nr. 1648/P/2008 al Parchetului de pe lângă Tribunalul

Vrancea, copia Sentinței penale nr. 136 din 7 iulie 2010 pronunțată de

Tribunalul Vrancea, secția penală.

Prin Sentința nr. 232

din 26 octombrie 2010 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ

și fiscal, a fost respinsă ca nefondată cererea de revizuire.

În motivarea

soluției, instanța de fond a reținut, potrivit art. 322 C. proc. civ., că

revizuirea unei hotărâri judecătorești poate fi primită în condițiile strict și

limitativ prevăzute de lege, iar pct. 5 al aceluiași articol stabilește că

cererea de revizuire poate fi primită dacă, după darea hotărârii, s-au dovedit

înscrisuri doveditoare, reținute de partea potrivnică sau care nu au putut fi

înfățișate dintr-o împrejurare mai presus de voința părților, ori dacă s-a

desființat sau modificat hotărârea unei instanțe pe care s-a întemeiat

hotărârea a cărei revizuire se cere.

Analizând criticile

formulate de revizuent, curtea a constatat că niciuna dintre ele nu se

încadrează în dispozițiunile strict și limitativ enunțate de textele menționate

mai sus.

S-a apreciat că

înscrisurile prezentate de revizuentă, respectiv rechizitoriul și sentința

Tribunalului Vrancea nu constituie înscrisuri doveditoare noi pentru

următoarele considerente:

În primul rând,

înscrisurile nu au fost nici deținute de partea potrivnică și nici nu era o

imposibilitate obiectivă prezentarea lor de către revizuentă. Mai mult decât

atât, sentința Tribunalului Vrancea a fost ulterioară pronunțării hotărârii

criticate.

În al doilea rând,

înscrisurile pretins doveditoare, nu ar fi putut în niciun chip schimba soluția

dacă ar fi fost cunoscute, având în vedere că în cauza penală, faptele priveau

persoane și împrejurări fără de legătură cu obiectul pricinii. Împrejurarea că

administratorul societății intimate a fost cercetat pentru o infracțiune de

înșelăciune în dauna unei terțe societăți, deși putea avea conexiuni cu

litigiul de față, acestea nu constituiau în nici un caz temeiul unei alte

soluții și cu atât mai puțin pentru retractarea hotărârii atacate.

Împotriva acestei

sentințe a declarat recurs Direcția Generală a Finanțelor Publice Vrancea și

s-a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinței atacate, iar pe fond,

admiterea cererii de revizuire așa cum a fost formulată.

În motivele de recurs,

după o amplă prezentare a litigiului legat de soluționarea acțiunii în primă

instanță, se arată că, în mod greșit instanța de fond a apreciat că nu sunt

îndeplinite condițiile prevăzute de art. 322 pct. 5 C. proc. civ., deoarece:

- Direcția Generală a

Finanțelor Publice Vrancea nu a avut cunoștință despre existența cercetărilor

penale față de administratorul SC „G.C.” SRL - G.G.;

- în Rechizitoriul

Parchetului de pe lângă Tribunalul Vrancea administratorul SC „G.C.” SRL a fost

trimis în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de înșelăciune prevăzută de

art. 215 alin. (1), (2), (3) și (5) C. proc. civ.;

- dacă SC „G.C.” SRL

nu a achitat în întregime prețul vânzării fermei către SC „V.” SRL nu avea

dreptul să deducă TVA-ul în sumă de 11.845,17 RON, așa cum greșit s-a reținut

în Sentința civilă nr. 99/2009 pentru că SC „V.” SRL nu a colectat TVA, nu a

declarat TVA de plată și nici nu a plătit TVA la bugetul de stat.

S-a solicitat

admiterea recursului, modificarea sentinței atacate și, pe fondul cauzei,

admiterea cererii de revizuire așa cum a fost formulată.

Soluția instanței de

recurs

După examinarea

motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va

respinge recursul declarat pentru următoarele considerente:

Revizuenta Direcția Generală

a Finanțelor Publice Galați a formulat cererea de revizuire întemeiată pe

dispozițiile art. 322 pct. 5 C. proc. civ. - teza I, invocând ca înscris nou o

adresă emisă de Tribunalul Vrancea prin care le-au fost solicitate o serie de

acte referitoare la SC „V.” SRL și pentru că a fost emis un rechizitoriu de

către Parchetul de lângă Tribunalul Vrancea prin care administratorul SC „G.C.”

SRL a fost trimis în judecată pentru săvârșirea infracțiunii prevăzute de art.

215 alin. (1), (2), (3) și (5) C. pen.

Instanța de fond a

respins cererea de revizuire apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile

prevăzute de art. 322 pct. 5 C. proc. civ.

Potrivit art. 322

pct. 5 C. proc. civ. teza I, se poate cere revizuirea unei hotărâri „dacă, după

darea hotărârii, s-au descoperit înscrisuri doveditoare, reținute de partea

potrivnică sau care nu au putut fi înfățișate dintr-o împrejurare mai presus de

voința părților”.

Acest motiv de

revizuire presupune îndeplinirea următoarelor condiții:

- partea interesată

să prezinte un înscris nou, care nu a fost folosit în procesul în care s-a

pronunțat hotărârea atacată;

- înscrisul să aibă

forță probantă prin el însuși, fără să fie nevoie de a fi confirmat prin alte

mijloace de probă;

- înscrisul invocat

să fi existat la data când a fost pronunțată hotărârea ce se cere a fi

revizuită;

- înscrisul să nu fi

putut fi prezentat în procesul în care s-a pronunțat hotărârea atacată pentru

că a fost reținut de partea potrivnică, fără să prezinte relevanță dacă

reținerea a fost involuntară sau intenționată, iar revizuentul să nu fi

cunoscut faptul reținerii înscrisului de către adversar în momentul judecării

fondului;

- înscrisul să fie

determinant, în sensul că, dacă ar fi fost cunoscut de instanță cu ocazia

judecării fondului, soluția ar fi fost alta decât cea pronunțată.

Această ipoteză a

textului este realizată numai atunci când instanța a pronunțat o hotărâre în

lipsa unor înscrisuri, imposibil de prezentat, care, dacă erau cunoscute de

instanță, ar fi fost de natură să determine o altă soluție în litigiu. Evident,

înscrisul doveditor trebuie să fie prezentat de parte, care va face dovada

împiedicării de a-l fi invocat în judecata încheiată prin hotărârea atacată,

fie pentru că el a fost reținut (voluntar sau involuntar) de partea potrivnică,

fie pentru că a existat o împrejurare mai presus de voința sa.

Problema ce se impune

a fi rezolvată în prezenta cauză este aceea dacă înscrisul invocat de

revizuenta-recurentă este înscris doveditor în sensul art. 322 pct. 5 teza I C.

proc. civ.

Față de condițiile

impuse de acest text de lege se constată că înscrisul invocat nu este un

înscris doveditor în sensul art. 322 pct. 5 C. proc. civ., deoarece:

- înscrisul invocat

nu a existat la data când a fost pronunțată hotărârea atacată;

- înscrisul nu este

determinat pentru că nu putea influența soluția pronunțată inițial.

În fapt, prin

rechizitoriul întocmit de Parchetul de pe lângă Tribunalul Vrancea a fost

trimis în judecată administratorul SC „G.C.” SRL Focșani pentru săvârșirea

infracțiunii prevăzute de art. 215 alin. (1), (2), (3) și (5) C. pen., însă

dosarul ce s-a aflat pe rolul Tribunalului Vrancea nici nu a fost soluționat

irevocabil.

Pentru că,

într-adevăr, nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de lege pentru a se

dispune revizuirea unei hotărâri în temeiul art. 322 pct. 5 C. proc. civ.,

recursul va fi respins ca nefondat, în baza art. 312 C. proc. civ. raportat la

art. 20 din Legea nr. 554/2004.

De altfel, în

motivele de recurs nici nu se critică soluția instanței de fond în raport de

neîndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 322 pct. 5 teza I C. proc. civ.,

ci reprezintă o reproducere aproape identică a cererii de revizuire adresată

instanței de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Vrancea

împotriva Sentinței nr. 232 din 26 octombrie 2010 a Curții de Apel Galați,

secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 9 septembrie 2011.