ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3173/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3173/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentința nr. 6/F din 25 ianuarie 2012,

Curtea de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, a admis

acțiunea formulată de reclamanta SC D.S.S. SRL, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P.

Brașov, a dispus suspendarea executării deciziei de impunere din 30 noiembrie

2011, a raportului de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2011, precum și a dispoziției

de măsuri din 30 noiembrie 2011 emise de pârâtă, până la soluționarea pe fond a

cererii de anulare a acestor acte. Prin aceeași sentință, a fost admisă

excepția lipsei calității procesuale pasive a A.N.A.F. și a fost respinsă, în

consecință, acțiunea formulată de reclamantă în contradictoriu cu această

pârâtă.

Pentru a pronunța o

asemenea soluție, prima instanță a reținut următoarele:

Excepția lipsei

calității procesuale pasive a A.N.A.F. este fondată, întrucât actele a căror

suspendare se solicită sunt emise doar de D.G.F.P. Brașov, astfel că numai

aceasta justifică poziția de pârât în cauză.

A.N.A.F. este un

organ de specialitate al administrației publice centrale, cu atribuții în

aplicarea politicii de administrare fiscală și își desfășoară activitatea în

domeniul administrării veniturilor bugetare, prin intermediul procedurilor de:

gestiune, colectare, control fiscal și dezvoltarea unor relații de parteneriat

cu contribuabilii.

Reclamanta nu se află

în niciun fel de raporturi juridice directe cu A.N.A.F., motiv pentru care

calitatea acesteia de pârâtă nu este justificată în nici un fel de reclamant.

Pe fondul cauzei,

prima instanță a reținut, în esență, faptul că sunt întrunite condițiile impuse

de art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată, pentru a se putea dispune

suspendarea executării actelor administrativ-fiscale anterior individualizate,

respectiv înregistrarea contestației administrative, precum și achitarea

cauțiunii în sumă de 55.136,30 RON, conform recipisei de la dosar.

Cazul bine justificat

rezidă din argumentele invocate de reclamantă legate de reținerea eronată a stării

de fapt de către organele de inspecție fiscală care sunt natură a crea îndoieli

serioase asupra legalității actelor administrativ-fiscale deduse judecății.

Paguba iminentă rezultă

din valoarea mare a creanței fiscale, respectiv 34.197.891 RON, a cărei executare

poate perturba în mod ireversibil activitatea reclamantei. În plus, se are în vedere

și faptul că societatea a înregistrat pierderi de 6.359.594,22 RON, după cum reiese

din balanța aferentă lunii noiembrie 2011.

Împotriva acestei sentințe

a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Brașov, care a solicitat, în principal, modificarea

sa, în sensul respingerii cererii reclamantei, iar, în subsidiar, casarea acesteia

și trimiterea cauzei spre rejudecare.

În primul motiv de recurs,

încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., recurenta a aratat

că prima instanță a încălcat prevederile art. 261 alin. (1) C. proc. civ., întrucât

hotărârea judecătorească atacată nu este motivată în mod corespunzător.

În concret, recurenta

a susținut faptul că instanța nu a făcut o cercetare atentă a pricinii, ci doar

s-a limitat să preia punctul de vedere al intimatei, exprimat în cererea de chemare

în judecată.

Nerespectarea dispoziției

legale anterior indicate atrage nulitatea hotărârii, conform art. 105 alin. (2)

C. proc. civ., întrucât i s-a produs o vătămare care nu poate fi înlăturată decât

prin aplicarea acestei sancțiuni.

În cel de-al doilea motiv

de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta

a precizat faptul că sentința contestată este dată cu încălcarea și aplicarea greșită

a dispozițiilor art. 14 din Legea contenciosului administrativ.

În dezvoltarea acestui

motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate:

Suspendarea executării

actelor administrativ-fiscale este o situație de excepție care intervine doar atunci

când legea o prevede, în condițiile și limitele reglementate de aceasta.

Societatea intimată nu

a probat existența unei îndoieli serioase în privința legalității actului de impunere

contestat și producerea unei pagube iminente prin punerea sa în executare.

Actele atacate în cauză

au fost întocmite de organul fiscal competent și cuprind descrierea riguroasă a

stării de fapt și a temeiurilor juridice aplicabile.

Prima instanță a ignorat

faptul că intimata a înstrăinat activele deținute și nu și-a respectat obligația

legală de a plăti impozitele aferente, care reprezintă un procent din sumele încasate

de societate.

Faptul că intimata avea

sau nu dreptul să procedeze la reevaluarea bunurilor vândute nu o exonerează de

obligația de a achita impozitele datorate la bugetul de stat.

Paguba iminentă trebuie

stabilită prin raportare la momentul vânzării bunurilor și nu la momentul actul.

Simpla susținere a părții

că se va afla în imposibilitate de a onora obligațiile pe care le are față de furnizori,

fapt care îi va perturba în mod grav activitatea economică, nu justifică măsura

suspendării actului de impunere contestat.

Intimata a formulat întâmpinare

în care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând sentința atacată,

în raport cu criticile formulate, cât și din oficiu, în baza art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele:

În speță este nefondat

motivul de recurs reglementat de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., care se referă la

cazul în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când aceasta

cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii.

În dreptul intern, nemotivarea

hotărârii judecătorești este sancționată de legiuitor, pornind de la obligația statului

de a respecta dreptul părții la un proces echitabil, drept consacrat de art. 6

parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

Astfel, conform jurisprudenței

instanței de la Strasbourg, noțiunea de proces echitabil presupune ca o instanță

internă, care nu a motivat decât pe scurt hotărârea sa, să fi examinat totuși, în

mod real, problemele esențiale care i-au fost supuse și nu doar să reia pur și simplu

concluziile unei instanțe inferioare.

Pe de altă parte, dreptul

la un proces echitabil include, printre altele, dreptul părților de a prezenta observațiile

pe care le consideră pertinente pentru cauza lor.

Întrucât Convenția Europeană

a Drepturilor Omului nu are ca scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii,

ci drepturi concrete și efective, dreptul aflat în discuție nu poate fi considerat

efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real „ascultate”, adică în mod

corect examinate de către instanța sesizată.

Cu alte cuvinte, art.

6 parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului implică, mai ales în sarcina

instanței, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, al argumentelor

și al elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.

Înalta Curte apreciază

că motivarea hotărârii judecătorești înseamnă, în sensul strict al termenului, precizarea

în scris a raționamentului care îl determină pe judecător să admită sau să respingă

o cerere de chemare în judecată.

Respectarea acestei cerințe

a motivării actului jurisdicțional aflat în calea extraordinară de atac a recursului

s-a analizat în raport de motivele prezentate în acțiunea dedusă judecății și de

argumentele aduse în apărare de partea adversă.

În speța de față, instanța

de control judiciar consideră că hotărârea recurată îndeplinește cerințele impuse

de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât curtea de apel a analizat condițiile

impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată, prin prima materialului probator

administrat în cauză, dar și cu luarea în considerare a susținerilor făcute de părți.

În cauză este nefondat

motivul de recurs stabilit de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., pentru argumentele

care vor fi expuse în continuare.

Astfel, prin cererea dedusă

judecății, intimata-reclamantă a solicitat, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004,

modificată, suspendarea executării deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011, a

raportului de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2011, precum și a dispoziției de

măsuri din 30 noiembrie 2011 emise de recurenta-pârâtă D.G.F.P. Brașov.

Potrivit textului legal

anterior individualizat, în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube

iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis

actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței

competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până

la pronunțarea instanței de fond.

După cum se cunoaște,

suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a

efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic,

el există.

Mai este de observat că

suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural

eficient pus la dispoziția autorității emitente sau a instanței de judecată în vederea

respectării principiului legalității: atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul

se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ

contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-și producă efectele asupra celor

vizați.

În plus, instituția juridică

analizată trebuie să ofere cetățeanului o protecție adecvată împotriva arbitrariului,

ceea ce realizează și Legea nr. 554/2004, modificată.

În altă ordine de idei,

se impune a fi făcută precizarea că actul administrativ se bucură de prezumția de

legalitate care, la rândul său, se bazează pe prezumția de autenticitate (actul

emană de la cine se afirmă că emană) și pe prezumția de veridicitate (actul exprimă

ceea ce în mod real a decis autoritatea emitentă).

De aici, rezultă principiul

executării din oficiu, întrucât actul administrativ unilateral este el însuși titlu

executoriu.

Cu alte cuvinte, a nu

executa actele administrative, care sunt emise în baza legii, echivalează cu a nu

executa legea, ceea ce este de neconceput într-o bună ordine juridică, într-un stat

de drept și o democrație constituțională.

Din acest motiv, suspendarea

efectelor actelor administrative reprezintă o situație de excepție, la care judecătorul

de contencios administrativ poate să recurgă atunci când sunt îndeplinite condițiile

impuse de Legea nr. 554/2004.

Totodată, din lecturarea

art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată, rezultă că, pentru a se dispune

suspendarea actului administrativ, trebuie îndeplinite cumulativ următoarele condiții:

existența unui act administrativ, parcurgerea procedurii administrative prealabile,

prezența unui caz bine justificat și prevenirea unei pagube iminente.

Așadar, o primă cerință

pentru a interveni această măsură excepțională de întrerupere a efectelor unui act

administrativ este aceea de a fi în prezența unui asemenea act.

Potrivit art. 2 alin.

(1) lit. c) din actul normativ mai sus citat, prin noțiunea de act administrativ

se înțelege actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate

publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau

a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi

juridice.

În speța de față, decizia

de impunere din 30 noiembrie 2011 emisă de recurenta-pârâtă D.G.F.P. Brașov este

titlu de creanță și este susceptibilă de a fi contestată de contribuabil, potrivit

procedurii reglementate de O.G. nr. 92/2003, republicată.

De menționat faptul că,

prin decizia anterior individualizată, s-a stabilit în sarcina intimatei-reclamante

plata unor sume suplimentare, ca urmare a reverificării documentelor privind obligațiile

fiscale ale acesteia (pentru care s-a procedat la anularea deciziei de impunere

precedentă), și anume suma de 34.197.891 RON, reprezentând cheltuieli cu diferența

rezultată din reevaluarea imobilizărilor corporale ce au făcut obiectul contractului

de vânzare-cumpărare încheiat cu SC N.B.T. SRL.

De asemenea, în cauză,

a fost îndeplinită condiția procedurală a recursului administrativ prealabil, aspect

necontestat în prezenta cale extraordinară de atac.

Conform art. 2 alin.

(1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile

bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care

sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

La modul concret, conform

legislației naționale, condiția existenței unui caz bine justificat este îndeplinită

în situația în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la

nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Altfel spus, pentru a

interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe

un indiciu temeinic de nelegalitate.

În acest context, trebuie

subliniat faptul că principiul legalității activității administrative presupune

atât ca autoritățile administrative să nu eludeze dispozițiile legale, cât și ca

toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca

respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată.

În doctrina de drept administrativ,

se susține că principiul legalității impune trei reguli: existența unei baze legale,

obligația de a respecta regulile care reglementează activitatea administrației,

precum și obligația de a respecta legile generale, fiind vorba de legile care nu

sunt adoptate pentru a guverna activitatea administrației, dar care trebuie avute

în vedere de către autoritate pentru că ele privesc alte interese pe care trebuie

să le ocrotească administrația.

Prin urmare, principiul

legalității implică, pe de o parte, faptul că administrația trebuie să respecte

ierarhia normelor, iar pe de altă parte, faptul că aceasta nu poate acționa dacă

nu este „abilitată” de o regulă de drept. Această abilitare privește competența

autorității administrative de a emite un act administrativ.

Respectarea principiului

legalității impune posibilitatea ca actele administrative nelegale să poată fi revocate

întrucât, în caz contrar, judecătorul poate proceda la anularea lor.

Pentru consolidarea principiului

legalității, apreciat ca un adevărat postulat constituțional, sunt necesare reguli

sistematizate, clare și coerente, care să guverneze activitatea autorităților administrative.

După cum au subliniat

în mod constant teoreticienii și practicienii dreptului european, legalitatea este

unul din elementele dreptului la buna administrare.

În sistemul juridic românesc,

acest principiu este reglementat în art. 1 alin. (5) și art. 16 alin. (2) din Constituție.

Astfel, primul text constituțional precizează faptul că, în România, respectarea

Constituției, a supremației sale și a legilor este obligatorie. Pe de altă parte,

al doilea text cuprins în Legea fundamentală arată că nimeni nu este mai presus

de lege.

În speța de față, Înalta

Curte constată că, în luna decembrie 2007, intimata-reclamantă a reevaluat terenuri,

construcții, instalații tehnice, mașini, mobilier și aparatura birotică aflată în

dotare, rezultând o diferență totală din reevaluare de 36.097.937 RON, din care

34.087.607,92 RON aferentă terenurilor și construcțiilor. La începutul anului 2008,

intimata-reclamantă a înstrăinat o parte din imobilele deținute (terenurile și construcțiile)

către SC N.B.T. SRL. Condițiile în care urma să se desfășoare operațiunea de vânzare-cumpărare

au fost detaliate într-un antecontract încheiat la data de 13 decembrie 2007. În

cursul anului 2009, organele de inspecție fiscală ale D.G.F.P. Brașov au procedat

la verificarea bazei impozabile a impozitului pe profit, controlul finalizându-se

prin decizia inițială din 29 octombrie 2009. Prin aceasta s-au stabilit obligații

de plată suplimentare în cuantum de 3.614.681 RON, cu titlu de impozit pe profit

și 1.898.947 RON, cu titlu de majorări de întârziere.

Suspendarea executării

acestei decizii inițiale a fost dispusă de către Curtea de Apel Brașov, secția de

contencios administrativ și fiscal, prin sentința 1F din 07 ianuarie 2010. Decizia

inițială de impunere a fost anulată de către organul de soluționare a contestațiilor,

prin decizia nr. 225 din 17 august 2010, prin care s-a dispus refacerea controlului

fiscal pentru impozitul pe profit aferent perioadei decembrie 2004 - iunie 2009.

În luna decembrie 2010,

organele de inspecție fiscală ale D.G.F.P. Brașov au procedat la o reverificare

a aceleiași perioade, rezultând decizia de impunere din 31 ianuarie 2011, raportul

de inspecție fiscală din 31 ianuarie 2011 și dispoziția de măsuri din 14

februarie 2011.

Suspendarea executării

ceRON de a doua decizii a fost dispusă de către Curtea de Apel Brașov, secția de

contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 69F din 14 aprilie 2011. Decizia

de impunere a fost anulată de către organul de soluționare a contestațiilor, prin

decizia din 21 iulie 2011, prin care s-a dispus refacerea controlului fiscal pentru

impozitul pe profit aferent perioadei decembrie 2004 - iunie 2009 doar cu privire

la suma de 34.197.891 RON, pentru restul sumelor dispunându-se respingerea contestației

ca neîntemeiată, deoarece organul fiscal s-a mai pronunțat cu privire la acele cheltuieli.

În urma reeverificării

desfășurate în perioada 19 octombrie 2011 – 20 octombrie 2011, organele fiscale

au emis decizia de impunere din 30 noiembrie 2011, raportul de inspecție fiscală

din 30 noiembrie 2011, precum și a dispoziția de măsuri din 30 noiembrie 2011, a

căror suspendare se solicită în prezenta cauză.

În cuprinsul cererii deduse

judecății, intimata-reclamantă a arătat că organul fiscal nu a luat în considerare

toate documentele justificative întocmite și nu a ținut seama de dreptul său la

deducere în cazul unor operațiuni efectuate legal.

Intimata-reclamantă a

considerat că are dreptul legal de a reevalua imobilizările corporale și de a capitaliza

valoarea neamortizată a celor înstrăinate, precum și dreptul de a deduce amortizarea

calculată în funcție de valoarea reevaluată a bunurilor nevândute.

Pentru mijloacele fixe

care nu au făcut obiectul vânzării, intimata-reclamantă a calculat amortizarea aferentă

acestora în conformitate cu valoarea justă, iar aceasta se determină în temeiul

prevederilor art. 109 alin. (1) din ordinul nr. 175/2005, pe baza unor evaluări

efectuate de profesioniști calificați în evaluare.

Reclamanta a încheiat

un contract de prestări servicii cu SC C.P. SRL, evaluator autorizat A.N.E.V.A.R.,

având ca obiect stabilirea valorii de piață a imobilizărilor corporale la data de

31 decembrie 2007 în vederea înregistrării în contabilitate.

Înalta Curte apreciază

că argumentele prezentate de către intimata-reclamantă sunt de natură să creeze

o îndoială serioasă în privința legalității deciziei administrative contestate,

în condițiile în care acestea se referă la reținerea eronată a stării de fapt de

către organele de inspecție fiscală, după ce s-a procedat la refacerea controlului

de trei ori.

În speță, este îndeplinită

condiția prevenirii pagubei iminente, impusă de art. 14 alin. (1) din Legea nr.

554/2004, modificată.

Astfel, conform art. 2

alin. (1) lit. ș) din legea în discuție, paguba iminentă reprezintă prejudiciul

material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării

unei autorități publice sau a unui serviciu public.

Așadar, paguba iminentă

presupune o anumită urgență pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ.

Putem aprecia că există

urgență atunci când executarea actului administrativ aduce o atingere gravă și imediată

unui interes public, situației reclamantului sau intereselor pe care acesta înțelege

să le apere.

În cauza de față, intimata-reclamantă

a probat iminența producerii pagubei invocate, în condițiile în care valoarea obligației

fiscale contestate este de 34.197.891 RON, reprezentând cheltuieli cu diferența

rezultată din reevaluarea imobilizărilor corporale ce au făcut obiectul contractului

de vânzare-cumpărare încheiat cu SC N.B.T. SRL Executarea silită a părții pentru

o astfel de sumă este de natură a conduce la afectarea gravă a activității economice

a acesteia.

În consecință, din cele

anterior expuse, rezultă că sunt nefondate motivele de recurs prevăzute de art.

304 pct. 7 și 9 C. proc. civ., iar în speță nu există motive de ordine publică care

să poată fi reținute, astfel încât, Înalta Curte, în baza art. 312 alin. (1) teza

a II-a C. proc. civ., raportat la art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ,

modificată, va respinge recursul.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de D.G.F.P. Brașov

împotriva sentinței nr. 6/F din 25 ianuarie 2012 a Curții de Apel Brașov, secția

de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 22 iunie

2012.