ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2501/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2501/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată la 26

august 2008, reclamanta Academia Evanghelică Transilvania a solicitat anularea

deciziei de impunere nr. 89043 din 10 februarie 2009 și a deciziei nr. 26 din 20

martie 2009 emisă de pârâta Direcția Fiscală Locală Sibiu a Municipiului Sibiu

și exonerarea sa de plata sumei de 514.320,71, reprezentând impozit pe clădiri

pentru perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2009 și accesoriile aferente

acest debit.

î

n motivarea acțiunii, reclamanta a

arătat că proprietarul tabular al imobilului este Parohia Evanghelică C.A. din

Turnișor, conform evidențelor de carte funciară din C.F. 68145 Sibiu, și în

consecință, această persoană datorează anual impozitul pe clădiri, în

conformitate cu dispozițiile art. 249 alin. (1) C. fisc.

De asemenea, acesta a mai precizat

că, în situația în care, prin absurd, ar accepta că este contribuabil pentru

impozitul pe clădiri, se încadrează printre excepțiile stabilite de legiuitor

de la această obligativitate, conform art. 250 alin. (4) C. fisc., întrucât

imobilul este proprietatea Parohiei Evanghelice C.A. din Turnișor, cult

recunoscut în România, clădirea este sediul Academiei Evanghelice Transilvania,

asociație religioasă constituită conform legii de către Biserica v Evanghelică,

și în clădire se desfășoară atât activități religioase care țin eminamente de

cultul evanghelic propriu-zis (slujbe, ceremonii de înmormântare), cât și

activități de învățământ cu specific religios.

Curtea de Apel Alba Iulia - secția

de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 152/F/CA din 26 iunie 2009, a admis acțiunea, a anulat deciziile nr. 89.043 din 10 februarie 2009 și nr. 26 din 20 martie

2009 emise de Direcția Fiscală Locală Sibiu și a obligat direcția pârâtă să

plătească reclamantei cheltuieli de judecată în sumă de 2800 lei.

Instanța de fond a considerat că

reclamanta nu datorează impozitul pe clădiri stabilit prin decizia de impunere,

întrucât aceasta nu este proprietara imobilului pentru care  s-a calculat

debitul în sumă de 514.320,71 lei.

Față de evidențele de carte

funciară, dovedite cu înscrisurile depuse la dosar, instanța de fond a reținut

că deciziile contestate au fost emise cu încălcarea dispozițiilor art. 249 alin.

(1) C. fisc. și pct. 17 din H.G. nr. 44/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice

de aplicare a Legii nr. 571/2003, conform cărora impozitul pe clădiri este

datorat de către proprietarul construcției și în situația în care aceasta este

administrată sau folosită de alte persoane decât titularul dreptului de

proprietate.

Sentința a fost recurată de pârâta

Direcția Fiscală Locală Sibiu, iar prin Decizia nr. 866/2010, înalta Curte de

Casație și Justiție - secția de contencios administrativ și fiscal a casat

sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Instanța de control judiciar a

apreciat că actele administrativ fiscale întocmite de către recurenta-pârâtă nu

sunt rezultatul examinării tuturor probelor administrate în cauză și nici a

apărărilor care au fost invocate prin întâmpinare cu privire la legalitatea

obligației fiscale stabilite în sarcina intimatei reclamante, astfel că se

impune rejudecarea pricinii în vederea stabilirii cu certitudine, pe baza

probelor administrate de părți, a persoanei care datorează impozitul pe clădiri

și accesoriile calculate de organul fiscal prin decizia de impunere din data de

10 februarie 2009.

Prin sentința nr. 211 din 08

septembrie 2010, Curtea de Apel Alba Iulia - secția de contencios administrativ

și fiscal a respins ca nefondată acțiunea formulată de către reclamanta

Academia Evanghelică Transilvania în contradictoriu cu pârâta Direcția Fiscală

Locală Sibiu.

Pentru a pronunța această soluție,

Curtea a reținut că reclamanta a susținut că nu este proprietarul construcției

edificate pe terenul înscris în C.F. nr. 58145 Sibiu, și că aceasta aparține

Parohiei Evanghelice C.A. din Turnișor, conform evidențelor de carte funciară

din CF 68145 Sibiu, astfel că impozitul pe clădiri este datorat de către

Parohia Evanghelică C.A. din Turnișor, în conformitate cu prevederile art. 249 alin.

(1) C. fisc.

În ceea ce privește persoana care

are calitatea de contribuabil pentru construcția pentru care pârâtul a

calculat, prin decizia de impunere contestată, impozit pe clădiri în sarcina

reclamantei, instanța de fond a reținut că imobilele înscrise în C.F. nr. 58145

Sibiu, construcții și teren în suprafață de 5832 mp și teren pentru construcții

în suprafață de 1020 mp au fost comasate și au fost reînscrise în același CF,

construcții și teren, în suprafață de 6852 mp, cu titlu de proprietate în

favoarea Parohiei Evanghelice C.A. din Turnișor, conform înscrierii de sub B1.

Conform înscrierii de sub B2, pe

terenul identificat, construcții și teren, în suprafață de 6852 mp, prin

încheierea nr. 13477 din 23 martie 2009, în baza Autorizației de construire, a

procesului verbal de recepție, a Certificatului eliberat de către Primăria

Sibiu și a documentației cadastrale avizată și recepționată de către O.C.P.I.

Sibiu s-a notat existența unei alte construcții-clădire, sediu pentru Academia

Evanghelică, clădire pentru care pârâtul a calculat în sarcina reclamantei impozit

și accesorii, prin decizia de impunere contestată.

Prin urmare, instanța a reținut că

operațiunea de C.F. de la B2 nu a avut ca obiect înscrierea dreptului de

proprietate asupra acestei clădiri, ci a vizat exclusiv menționarea ridicării

unei noi construcții pe terenul identificat, astfel că aceasta constituie o

simplă mențiune informativă care nu produce nici un efect juridic în ceea ce

privește dreptul de proprietate, astfel că reclamanta nu poate opune pârâtului

cuprinsul cărții funciare, susținerile reclamantei sub acest aspect fiind

neîntemeiate.

Concluzionând, a apreciat că

organele fiscale au considerat în mod corect că reclamanta are calitatea de

contribuabil pentru construcția edificată în baza Autorizației de construire

emisă pe numele reclamantei pentru terenul înscris în C.F.. nr. 58145 Sibiu,

aceasta fiind proprietarul acestei construcții.

Curtea a mai reținut că reclamanta

este cea care prin Declarația de impunere nr. 6725 din 10 februarie 2009 a adus

la cunoștința organului fiscal faptul că deține în proprietate începând cu anul

2002 un imobil-clădire, situată în Sibiu, cu destinația de sediu, iar

construcția se află înregistrată în contabilitatea proprie a reclamantei cu o

valoare de inventar de 773081 lei, făcând parte din patrimoniul acesteia, așa

cum rezultă din bilanțul contabil pe anii 2006, 2007, 2008 și din inventarele

mijloacelor fixe (f.36-38).

În privința dreptului de superficie

al reclamantei asupra imobilului, s-a reținut de către instanță că omisiunea

înscrierii acestui drept în cartea funciară nu echivalează cu inexistența

dreptului, așa cum susține reclamanta, întrucât lipsa înscrierii în cartea

funciară are ca efect doar inopozabilitatea lui față de terți, potrivit art. 25

din Legea nr. 7/1996.

î

n altă odine de idei, Curtea a

constatat că nu sunt îndeplinite nici condițiile prevăzute de art. 250 alin.

(1) pct. 3 C. fisc. care prevăd exceptarea de la plata impozitului datorat,

reținând că potrivit adresei din 16 august 2010 emisă de către Consistoriul

Superior al Bisericii Evanghelice C.A. din România, în clădirea ce constituie

sediul reclamantei se desfășoară activități religioase care țin de cultul

evanghelic, precum și activități specifice învățământului confesional, dar că

Academia Evanghelică Transilvania, Parohia Turnișor nu constituie o instituție

de învățământ de stat, confesional sau particular, autorizată, astfel că nu se

încadrează în prevederile art. 250 alin. (1) pct. 3 C. fisc., care prevăd

exceptarea de la plata impozitului datorat prin efectul legii.

Împotriva sentinței a declarat

recurs reclamanta Academia Evanghelică Transilvania, criticând-o pentru

nelegalitate și netemeinicie, invocând motivele de modificare prevăzute de art.

304 pct. 7 și 9 C. proc. civ. – „hotărârea nu cuprinde motivele pe care se

sprijină sau cuprinde motive contradictorii ori străine de natura sa”,

respectiv ”hotărârea pronunțată este lipsită de temei legal ori a fost dată cu încălcarea

sau aplicarea greșită a legii”.

Criticile formulate de

recurenta-reclamantă în susținerea motivelor de recurs, sunt, în esență,

următoarele:

- în mod eronat și numai cu

aplicarea greșită a legii, instanța de fond a apreciat că, reclamanta Academia

Evanghelică Transilvania este proprietara imobilului și datorează impozit pe

clădire.

Din interpretarea dispozițiilor

legale incidente în cauză, art. 249 alin. (1) C. fisc. și pct. 17 alin. (1) din

Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal, precum și art. 30 și art. 31

din Legea nr. 7/1996, proprietarul imobilului este cel care datorează impozit,

în speță acesta fiind Parohia Evanghelică C.A. Turnișor, dreptul de proprietate

asupra clădirii în litigiul fiind înscris în Cartea funciară - foaia B – pe

numele său.

- în mod greșit prima instanță s-a pronunțat

asupra existenței unui drept de superficie, în primul rând pentru ca acest

aspect nu a făcut obiectul apărării din partea pârâtei, nefiind pus în discuția

părților din oficiu de către instanță și al doilea rând pentru că superficia ca

dezmembrământ al dreptului de proprietate nu a fost notată în foaia Cărții

funciare, deci nu există ca drept.

Totodată, precizează

recurenta-reclamantă din împrejurările în care a fost realizată construcția și înscris

dreptul de proprietate în C.F. rezultă faptul că nu a existat niciodată

intenția de constituire a unui drept de superficie.

- instanța de fond nu a observat că

determinante cu privire la condițiile de construire, dar și la destinația

finală a construcției precum și la titularul dreptului de proprietate asupra

acestui imobil sunt raporturile dintre constructor și proprietarul terenului

precum și raporturile dintre constructor și finanțator.

Convenția încheiată între Parohia

Evanghelică C.A. Turnișor și Academia Evanghelică Transilvania, înregistrată

sub nr. 41 din 7 iunie 1997 stipulează că la terminarea construcției, aceasta

devine proprietatea Parohiei Evanghelice C.A. Turnișor, dreptul de proprietate fiind

înscris în C.F. pe numele acestei Parohii.

Cât privește cea de-a doua categorie

de raporturi, aceea dintre constructor și finanțator, recurenta-reclamantă

susține că Asociația E.F.S. Germania, care a sponsorizat pe reclamantă în

construirea acestui sediu, a stabilit care va fi situația juridică a imobilului

și anume că acesta „după terminarea lucrărilor de construcție va trece în

totalitate în proprietatea Parohiei Evanghelice Turnișor”, această parohie

având obligația de a asigura în noua construcție sediul de funcționare al

Academiei Evanghelice Transilvania.

- instanța de fond a dat o interpretare

total greșită excepției prevăzută de dispozițiile art. 250 pct. 4 C. fisc.,

excepție care înlătură obligativitatea de a plăti impozitul pe clădire.

Intimata - Direcția Fiscală Locală

Sibiu a depus întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat și

menținerea sentinței instanței de fond ca fiind legală și temeinică.

Analizând recursul formulat prin

prisma motivelor de recurs invocate și în raport de legislația incidentă precum

și materialul probator administrat în cauză, Înalta Curte constată că este

nefondat, potrivit considerentelor ce se vor arăta continuare.

Astfel, cum susține

recurenta-reclamantă, problema pusă în discuție și căreia trebuie să i se dea o

rezolvare este aceea a proprietarului construcției cu destinația de sediu al

recurentei - reclamante, construcție edificată pe terenul Parohiei Evanghelice

C.A. Turnișor, acesta fiind ținut de obligația de a plăti impozitul pe clădire.

Recurenta-reclamantă precizează că în

mod eronat instanța de fond nu a constatat calitatea de proprietar asupra

construcției a Parohiei Evanghelice C.A. Turnișor, dat fiind că în Cartea

Funciară s-au făcut mențiuni privind înscrierea acestui drept în folosul său,

astfel că sunt aplicabile dispozițiile art. 30 și art. 31 din Legea nr. 7/1996,

potrivit cărora cuprinsul C.F. „se consideră exact numai în folosul acelei

persoane care, în virtutea unui act juridic cu titlu legal, a dobândit cu bună

credință un drept real înscris în Cartea funciară”.

Numai că, astfel cum corect reține

prima instanță, operațiunea de C.F. de la B.2 nu a avut ca obiect înscrierea

dreptului de proprietate asupra acestei clădiri în favoarea Parohiei

Evanghelice C.A. Turnișor, ci pur și simplu s-a procedat la „o notare a

construcțiilor edificate asupra imobilului de sub A+1, notare ce a avut la bază

încheierea cu nr. 13477 din 23 martie 2009, Autorizația de construire,

Procesul-verbal de recepție, Certificatul eliberat de Primăria Sibiu și

Documentația cadastrală avizată și recepționată de către O.C.P.I. Sibiu.

Deci, practic în C.F. s-a făcut

mențiunea ridicării unei noi construcții de către Academia Evanghelică

Transilvania Sibiu pe terenul identificat, în suprafață totală de 1020 mp,

mențiune care are numai un caracter informativ, fără a produce consecințe

juridice în ceea ce privește dreptul de proprietate, astfel cum în mod eronat

susține recurenta-reclamantă.

Pe de altă parte, astfel cum, în mod

just concluzionează instanța de fond, autorizația de construire a fost emisă pe

numele recurentei-reclamante, recepția construcției s-a realizat de către

reclamantă, procesul verbal de recepție fiind avizat de către aceasta,

construcția fiind edificată de către recurentă, pe cheltuiala sa, iar din

actele contabile – bilanțul pe anii 2006, 2007, 2008 - rezultă că această

clădire a fost înscrisă în contabilitatea și patrimoniul recurentei ca mijloc

fix.

Trebuie reținut și faptul că

declarația fiscală pentru stabilirea impozitului pe clădiri din 10 februarie 2009 a fost întocmită de recurentă, aceasta declarând pe proprie răspundere că este proprietara

imobilului, ulterior solicitând și eliberarea unui certificat fiscal pentru

notarea clădirii în cartea funciară, certificat ce le-a fost eliberat la 17

martie 2009.

Din cele expuse, aspecte reținute și

de instanța de fond, rezultă fără echivoc că recurenta-reclamantă s-a comportat

ca un adevărat proprietar al clădirii supuse impozitării, astfel încât în mod

corect organele fiscale și implicit instanța de fond a considerat că are

calitatea de contribuabil și datorează impozit pe clădire, astfel cum prevăd

dispozițiile alin. (1) al art. 249 cap. II Titlul IX C. fisc. și pct. 17 teza a

II-a din Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal.

Cât privește cea de-a doua critică

referitoare la greșita stabilire a existenței unui drept de superficie, aceasta

este total nefondată.

Recurenta-reclamantă pornește de la

ideea că din moment ce acest drept de superficie nu este notat în foaia C a Cărții

Funciare, el nu există și că de fapt nu a existat niciodată intenția de

constituire a unui drept de superficie.

Susținerea este în contradicție cu

probele aflate la dosar, deoarece la fila 85 dosar fond există înscrisul

intitulat „ofertă constituire drept de superficie”, prin care Parohia

Evanghelică C.A. Turnișor, în calitate de proprietară a terenului pentru

construcții în suprafață totală de 1020 mp, înțelege să constituie în favoarea

recurentei-reclamante Academia Evanghelică Transilvania Sibiu, un drept de

superficie asupra terenului în vederea edificării de către superficiari pe

acest teren a unei construcții, consimțind totodată la intabularea dreptului de

superficie și a dreptului de proprietate asupra construcției pe numele superficiarilor

în Cartea funciară.

Așadar, astfel cum se precizează și

în considerentele sentinței, acest drept de superficie, constând în dreptul de

folosință asupra terenului și în dreptul de proprietate asupra construcției

notată în C.F. sub B.2, există independent de faptul că a fost operat sau nu în

C.F. lipsa înscrierii în C.F., făcându-l doar inopozabil față de terți, potrivit

art. 25 din Legea nr. 7/1996.

Referitor la susținerile

recurentei-reclamante, într-o a treia critică adusă sentinței, potrivit căreia

un rol determinant în stabilirea titularului dreptului de proprietate asupra

imobilului în discuție l-ar avea raporturile dintre constructor și proprietarul

terenului precum și cele dintre constructor și finanțator, în cadrul acestor

raporturi stabilindu-se de comun acord că proprietar al imobilului construit ca

sediu al Academiei Evanghelice Transilvania va deveni Parohia Evanghelică C.A.

Turnișor, trebuie precizat că acestea sunt lipsite de relevanță, din

documentația existentă la dosarul cauzei rezultând fără dubiu că proprietara imobilului

este recurenta-reclamantă, ceea ce-i confirmă și calitatea de contribuabil,

ținut potrivit textelor de lege precizate deja, de obligația de a achita

impozitul pe clădiri.

Ultima critică vizând interpretarea

greșită dată de către instanța de fond, dispozițiile art. 250 pct. 4 C. fisc.,

este și ea neîntemeiată.

Potrivit acestui text de lege,

„clădirile pentru care nu se datorează impozit prin efectul legii sunt

„clădirile care constituie patrimoniul unităților și instituțiilor de

învățământ de stat, confesional sau particular autorizate să funcționeze provizoriu

ori acreditate, cu excepția încăperilor care sunt folosite pentru activități

economice”.

Astfel cum corect reține și instanța

de fond, situația invocată de recurentă nu se regăsește în textul de lege

indicat, conform adresei din 14 august 2010, emisă de Consistoriul Superior al

Bisericii Evanghelice din România, rezultând că în clădire se desfășoară

activități religioase care țin de cultul evanghelic, dar că Academia

Evanghelică Transilvania, Parohia Turnișor, nu constituie o instituție de

învățământ de stat profesional sau particular autorizată.

Dar chiar dacă în clădire s-ar

desfășura și activități de învățământ cu specific religios, tot nu ar putea

beneficia de scutire de impozit pentru că nu sunt întrunite condițiile de la art.

250 alin. (1) pct. 3 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, adică:

clădirea să fie prin destinație lăcaș de cult sau așezământ cu caracter

social-caritabil, să aparțină unui cult religios recunoscut oficial în România

și în clădire să nu se desfășoară activități economice.

Or, imobilul în cauză nu

îndeplinește aceste condiții, Academia Evanghelică Transilvania fiind persoană

juridică cu statut de asociație religioasă, iar destinația sa nu este aceea de

locaș de cult sau anexă a acestuia și nici de așezământ cu caracter

social-caritabil, ci de sediu al asociației.

Pentru toate aceste considerente,

constatând că soluția instanței de fond este legală și temeinică, recursul se

privește ca nefondat și în baza art. 312 C. proc. civ., urmează a fi respins ca

atare.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de

Academia Evanghelică Transilvania împotriva sentinței nr. 211 din 8 septembrie 2010 a Curții de Apel Alba Iulia – secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică,

astăzi 4 mai 2011.