ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5466/2010

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea înregistrată la data de 19 iulie 2010 pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta Regia Autonomă de Transport Craiova a chemat în judecată pe pârâta A.N.A.F. - D.G.F.P. Dolj, și a formulat, în temeiul art. 154 din Legea nr. 554/2004, cerere de suspendare a executării deciziei de impunere din 30 iunie 2010 emisă de pârâtă prin care s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în cuantum de 10.646.390 RON în baza raportului de inspecție fiscală din 30 iunie 2010, până la pronunțarea instanței de fond.

În motivarea cererii, reclamanta a arătat că, prin raportul de inspecție fiscală din 30 iunie 2010, au fost stabilite în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în cuantum de 5.176.167 RON cu titlu de TVA și majorări de întârziere aferente în sumă de 4.855.570 RON, precum și obligații fiscale suplimentare în cuantum de 614.653 RON impozit pe profit pentru tichetele cadou acordate salariaților regiei și că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004. Reclamanta a arătat că a formulat contestație împotriva deciziei de impunere, care a fost înregistrată la D.G.F.P. Dolj în 15 iulie 2010, fiind astfel îndeplinită condiția efectuării plângerii prealabile. În ceea ce privește existența cazului bine justificat, reclamanta a arătat că există o puternică îndoială asupra prezumției de legalitate a actului administrativ contestat, întrucât impunerea organelor de inspecție fiscală s-a datorat doar punctului de vedere al A.N.A.F.

- Direcția Generală de Legislație și Proceduri Fiscale, în ceea ce privește tratamentul fiscal al serviciilor prestate acestor categorii de persoane din punct de vedere fiscal, menționându-se în raportul de inspecție adresele din 24 februarie 2009 și din 06 aprilie 2009 potrivit cărora, în temeiul art. 137 alin. (1) lit. a) C. fisc. coroborate cu prevederile pct. 18 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004, trebuie incluse în baza de impozitare a TVA subvențiile primite de Regia Autonomă de Transport Craiova pentru acoperirea totală sau parțială a tarifului abonamentelor oferite anumitor categorii sociale. Sub același aspect, reclamanta susține că în privința sa sunt incidente dispozițiile pct. 17 alin. b.4 din Capitolul „TVA” (pentru anul 2006) și, respectiv, cele ale pct. 18 alin. (2) din Capitolul „TVA” (pentru anii 2007-2008) din H.G.

nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, conform cărora subvențiile primite de la bugetul local pentru acoperirea cheltuielilor de transport public local nu intră în baza de impozitare, iar, prin decizia Comisiei Centrale Fiscale din 19 decembrie 2002 referitoare la soluțiile de aplicare unitară a prevederilor unor articole din O.U.G.

nr. 17/2000 privind TVA, s-a stabilit că nu intră sub incidența prevederilor art. 18 alin. (1) din Legea nr. 345/2002, respectiv nu intră în baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată subvențiile pentru acoperirea cheltuielilor de transport public local, această reglementare fiind preluată întocmai în Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, prin care se abrogă Legea nr. 345/2002, reglementare ce este menținută până la 01 ianuarie 2010. În același sens, reclamanta invocă adresa din 30 noiembrie 2009 a Direcției Generale Juridice din cadrul Ministerului finanțelor Publice, precum și faptul că verificările Camerei de Conturi Dolj nu au reținut abateri cu privire la colectarea taxei pe valoarea adăugată.

În ceea ce privește tichetele cadou, reclamanta susține că în art. 55 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 sunt enumerate avantajele de natură salarială în care nu sunt incluse tichetele cadou, iar impozitarea tichetelor s-a introdus abia prin O.U.G. nr. 58/2010 începând cu drepturile aferente lunii iulie 2010. În ceea ce privește condiția producerii unei pagube iminente s-a arătat că datoria contestată este de 10.646.390 RON, patrimoniul Regiei Autonome de Transport Craiova este de 2.251.025 RON la care se adaugă mijloacele fixe, iar la data de 12 iulie 2010 datoriile regiei se ridică la suma de 2.251.025 RON reprezentând contravaloare motorină, asigurări utilități furnizori, astfel încât executarea deciziei de impunere ar determina incapacitatea de plată a regiei cu imposibilitatea continuării activității.

Totodată, reclamanta a susținut că, prin executarea actului administrativ fiscal, regia ar fi pusă în imposibilitatea respectării condițiilor stabilite prin decizia de acordare a amânării la plată, respectiv de a achita la termen obligațiile de plată curente, conform legii, precum și la imposibilitatea rambursării creditului contractat în anul 2007 pentru achiziționarea mijloacelor de transport destinate transportului public de călători. De asemenea, s-a mai arătat că executarea deciziei de impunere ar determina aplicarea măsurii concedierii colective, întrucât nu s-ar putea asigura plata salariilor, în condițiile în care în luna mai 2010 regia a concediat ca urmare a dificultăților economice 28 salariați, iar lunar cheltuielile pentru achiziția de motorină necesare desfășurării activității de transport public se ridică la suma de 900.000 RON, fiind astfel în situația perturbării funcționării unui serviciu public.

La data de 04 august 2010 a fost consemnată cauțiunea în cuantum de 25.000 RON stabilită de instanță. Prin întâmpinare, pârâta D.G.F.P. Dolj a solicitat respingerea cererii de suspendare, arătând că suma consemnată de reclamantă este derizorie în raport de suma stabilită prin actul administrativ fiscal, în condițiile în care dispozițiile art. 215 alin. (2) C. proc. civ. și practica judiciară în materie a Înaltei Curți de Casație și Justiție impun stabilirea unei cauțiunii de minim 5% din suma contestată. Totodată, susține pârâta că măsura suspendării actului administrativ fiscal este o măsură de excepție ce nu poate fi dispusă decât cu respectare condițiilor impuse de art. 14 din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce privește condiția cazului bine justificat s-a susținut că nu este îndeplinită în cauză având în vedere că împrejurările legate de faptul că la baza impunerii pentru TVA ar fi stat un punct de vedere al A.N.A.F. și că acest punct de vedere al fi fost solicitat de către inspecția fiscală deoarece anterior au existat puncte de vedere contradictorii nu sunt de natură a crea o puternică îndoială sub aspectul legalității actului administrativ contestat , iar soluțiile referitoare la TVA aprobate prin decizia nr. 7 din 19 decembrie 2002 nu sunt aplicabile având în vedere că se referă la o perioadă anterioară intrării în vigoare a C. fisc. Totodată, pârâta a mai arătat că în cauză nu este îndeplinită nici condiția pagubei iminente în condițiile în care prejudiciul nu este previzibil întrucât actul administrativ fiscal nu este pus în executare.

Prin sentința civilă nr. 360 din 19 august 2010, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta Regia Autonomă de Transport Craiova și a dispus suspendarea executării deciziei de impunere din 30 iunie 2010 emisă de A.N.A.F. - D.G.F.P. Dolj până la pronunțarea instanței de fond. Pentru a pronunța această soluție, Curtea de apel a reținut, în esență, următoarele: În raport cu dispozițiile art. 215 C. proc. fisc., stabilirea cuantumului cauțiunii este atributul exclusiv al instanței judecătorești care, în funcție de circumstanțele speței și cu încadrarea în limita maximă prevăzută de textul de lege, apreciază asupra unui cuantum rezonabil al cauțiunii, dat fiind că un eventual abuz în acest sens ar afecta garanțiile accesului liber la justiție.

În speță, instanța a apreciat că este nefondată apărarea pârâtei în ceea ce privește cuantumul cauțiunii stabilit de către instanța, întrucât, prin stabilirea cauțiunii în cuantum de 25.000 RON se asigură, pe de o parte, o garanție pentru creditor, în ceea ce privește acoperirea eventualelor daune suferite ca urmare a întârzierii executării silite, prin efectul suspendării acesteia, iar, pe de altă parte, nu sunt afectate garanțiile accesului liber la justiție al reclamantei. Totodată, instanța a reținut că reclamanta a plătit cauțiunea prevăzută de art. 215 C. proc. fisc. Pe fondul cauzei, Curtea de apel a reținut că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, referitoare la existența unui caz bine justificat și prevenirea unei pagube iminente, condiții care sunt reciproc determinate, în sensul că pericolul producerii unei pagube iminente determină cazul bine justificat.

Curtea de apel a apreciat că prin executarea actului administrativ contestat, care poate fi începută oricând, se creează posibilitatea producerii unui prejudiciu material, de natură a conduce la imposibilitatea continuării activității. Astfel, în raport de cuantumul obligațiilor fiscale suplimentare de plată stabilite prin decizia de impunere, respectiv 10.646.390 RON, având în vedere patrimoniul Regiei Autonome de Transport Craiova este de 2.251.025 RON, la care se adaugă mijloacele fixe, precum și de datoriile regiei la data de 16 august 2010 în cuantum de 4.243.999 RON, reprezentând contravaloare motorină, asigurări utilități furnizori, Curtea de apel a reținut că executarea deciziei de impunere ar determina incapacitatea de plată a regiei cu imposibilitatea continuării activității.

De asemenea, executarea actului administrativ fiscal face verosimilă iminența producerii unei pagube în patrimoniul reclamantei și datorită faptului că regia ar fi pusă în imposibilitatea respectării condițiilor stabilite prin decizia de acordare a amânării la plată din 16 iunie 2010, respectiv de a achita la termen obligațiile de plată curente ce atrag anularea amânării, conform legii, precum și la imposibilitatea rambursării creditului contractat în anul 2007 pentru achiziționarea mijloacelor de transport destinate transportului public de călători, ceea ce ar conduce la blocajul financiar al regiei și la imposibilitatea desfășurării activității. A mai reținut instanța că societatea reclamantă desfășoară serviciu public de transport public în Municipiul Craiova, așa încât executarea asupra acesteia poate avea consecințe grave asupra unei colectivități.

Cu referire la cazul bine justificat, instanța a avut în vedere faptul că acesta derivă din faptul că procedura administrativă nu este finalizată, iar executarea, înainte de definitivarea acestei proceduri și mai înainte ca justiția să se pronunțe asupra legalității și temeiniciei datoriei constatate prin actul fiscal, constituie un motiv întemeiat la adoptarea soluției de suspendare a executării actului fiscal contestat, precum și faptul că organele administrativ fiscale au avut puncte de vedere diferite asupra existenței obligațiilor fiscale ale reclamantei, iar prin argumentele de fapt și de drept expuse de reclamantă se pune în discuție legalitatea măsurilor deciziei de impunere.

La pronunțarea soluției, instanța de fond a avut în vedere și Recomandarea nr. R/89/8 din 13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniștrii din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă, precum și Recomandarea 16/2003 a Comitetului Miniștrilor din cadrul Consiliului Europei, reținând că măsura suspendării actului administrativ până la pronunțarea instanței se circumscrie noțiunii de protecție provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată de autoritatea jurisdicțională, fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităților administrative prin care se impun particularilor o serie de obligații. Totodată, Curtea de apel a reținut că organul fiscal are posibilitatea să instituie măsuri asigurătorii, asupra bunurilor, așa cum prevede art. 126 și urm. C. proc.

fisc. pentru că suspendarea vizează executarea silită propriu-zisă a actului, și nu procedurile anterioare, cum este sechestrul asigurător, care se înscrie la biroul de carte funciară. Împotriva sentinței civile nr. 360 din 19 august 2010 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta A.N.A.F. - D.G.F.P. Dolj, invocând dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. și art. 304 1 C. proc. civ. Prin motivele de recurs formulate, recurenta-pârâtă critică sentința pentru nelegalitate și netemeinicie și susține, în esență, că în mod greșit instanța de fond a considerat că sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, pentru suspendarea executării deciziei de impunere din 30 iunie 2010, respectiv cazul bine justificat și paguba iminentă.

Susține recurenta-pârâtă că intimata-reclamantă nu a dovedit îndeplinirea condiției privind cazul bine justificat, deoarece nu a adus argumente de natură a crea o puternică îndoială sub aspectul legalității actului administrativ contestat, acesta nefiind analizat nici în procedura prealabilă. Nici cea de-a doua condiție a pagubei iminente nu este îndeplinită, până în prezent nefiind luate măsuri de executare a deciziei de impunere, intimata-reclamantă nedovedind un prejudiciu efectiv, cât și o perturbare gravă a funcționării sale. Simpla afirmație, susține recurenta-pârâtă, cum că prin executarea actelor administrației fiscale ar fi grav prejudiciată, nu poate conduce la îndeplinirea celor două condiții.

Intimata-reclamantă a depus întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței instanței de fond ca fiind legală și temeinică. Recursul este fondat și urmează a fi admis în baza art. 312 C. proc. civ., pentru considerentele ce se vor arăta în continuare: În fapt, obiectul cererii de suspendare îl constituie decizia de impunere din 30 iunie 2010 emisă de D.G.F.P.

Dolj prin care s-au stabilit obligații fiscale suplimentare în cuantum de 10.646.390 RON în baza raportului de inspecție fiscală din 30 iunie 2010. În mod constant, în jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, s-a reținut că, din interpretarea coroborată a prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, rezultă că măsura de excepție a suspendării executării unui act administrativ poate fi dispusă numai în situația îndeplinirii cumulative a celor două condiții expres prevăzute de lege: existența unui caz bine justificat, în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din lege și iminența producerii unei pagube, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ș) din lege.

Instanța de fond a reținut că este întrunită condiția cazului bine justificat, întrucât procedura administrativă nu a fost finalizată, iar în raport de faptul că organele administrative fiscale au avut puncte de vedere diferite asupra existenței obligațiilor fiscale ale reclamantei, argumentele de drept și de fapt expuse de reclamantă punând în discuție legalitatea măsurilor deciziei de impunere, astfel că se justifică măsura suspendării provizorii a actului administrativ fiscal. Or, astfel cum corect susține recurenta-pârâtă, suspendarea este o situație de excepție ce poate fi acordată de instanță cu respectarea condițiilor legale, actul administrativ fiscal bucurându-se de prezumția de legalitate și de veridicitate.

În speță, din examinarea sumară a situațiilor de fapt și de drept invocate de intimata-reclamantă nu rezultă o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ a cărei suspendare a executării se solicită. Singurul motiv întemeiat care ar susține soluția de suspendare a executării actului administrativ fiscal ar fi acela că procedura administrativă nu este finalizată, dar acesta nu este suficient pentru a considera dovedită condiția cazului bine justificat. Faptul că emiterea deciziei de impunere s-a făcut având la bază un punct de vedere al A.N.A.F., punct de vedere contradictoriu cu un altul existent anterior nu răstoarnă prezumția de legalitate a actului administrativ, mai precis nu crează o îndoială serioasă asupra legalității actului, în ceea ce privește tratamentul fiscal al serviciilor prestate acestor categorii de persoane din punct de vedere al TVA.

Intimata-reclamantă nu a adus argumente de natură a crea o puternică îndoială sub aspectul legalității actului administrativ contestat. Cât privește cea de-a doua condiție, paguba iminentă, astfel cum este definită de art. 2 lit. ș) din Legea contenciosului administrativ, aceasta presupune existența în cuprinsul actului vizat a unor dispoziții care prin aducerea lor la îndeplinirea, i-ar produce intimatului-reclamant un prejudiciu greu sau imposibil de înlăturat în ipoteza anulării actului. Îndeplinirea acestei condiții presupune însă administrarea unor dovezi care să probeze iminența producerii pagubei invocate, fiind lipsite de relevanță simplele afirmații făcute ca atare în acțiunea formulată.

Reținerile instanței de fond pe acest aspect, în sensul cuantumului destul de mare al obligațiilor fiscale suplimentare de plată, stabilit la suma de 10.646.930 RON, la care se adaugă datoriile regiei în cuantum de 4.243.999 RON, ceea ce ar duce la incapacitatea de plată a regiei și imposibilitatea continuării activității, regia urmând a fi pusă și în imposibilitatea de a achita la termen obligațiile de plată curente precum și de a-și rambursa creditul contractat pentru achiziționarea unor mijloace de transport, nu constituie argumente suficiente pentru a se dispune măsura prevăzută de art. 14. Intimata-reclamantă își poate desfășura activitatea în continuare, aceasta realizând serviciul de transport public în municipiul Craiova, actul administrativ nefiind pus în execuție, fiind luate doar măsuri asiguratorii, care nu sunt măsuri efective de executare, astfel că nu putem vorbi de un prejudiciu previzibil și efectiv.

Este adevărat că actul administrativ fiscal este susceptibil de executare, dar de regulă organul fiscal nu trece la executare până la momentul soluționării contestației în procedura administrativă. Deci, intimata-reclamantă nu a dovedit iminența producerii unui prejudiciu efectiv și cu atât mai mult perturbarea gravă a activității sale. În consecință, față de considerentele expuse, este evident că intimata-reclamantă nu a făcut dovada îndeplinirii cumulative a celor două condiții, cazul bine justificat și respectiv paguba iminentă, astfel încât instanța de fond, numai printr-o aplicare greșită a legii – art. 14 din Legea nr. 554/2004 – a considerat a fi întemeiată cererea de suspendare a executării actului administrativ fiscal reprezentat de decizia de impunere din 30 iunie 2010. Așa fiind, în baza art. 312 C. proc.

civ., recursul declarat de pârâtă se privește ca fondat și urmează a fi admis, iar sentința instanței de fond modificată în sensul respingerii cererii de suspendare a executării ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de A.N.A.F. - D.G.F.P. Dolj împotriva sentinței civile nr. 360 din 19 august 2010 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal. Modifică sentința atacată în sensul că respinge cererea de suspendare a executării, ca neîntemeiată. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 8 decembrie 2010.