ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4228/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4228/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursurilor de

față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată

pe rolul Curții de Apel București, reclamanta SC C.R. SA, în contradictoriu cu pârâții

Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Finanțelor Publice pentru

Contribuabilii Mijlocii Județul Neamț, a solicitat anularea în parte a deciziei

de impunere nr. 127 din 30 mai 2008 emisă de Administrația Finanțelor Publice Neamț

în ceea ce privește obligațiile fiscale reprezentând impozitul pe profit și în ceea

ce privește obligațiile fiscale reprezentând impozitul pe venitul obținut în România

de nerezidenți persoane juridice, precum și anularea parțială a deciziei nr. 308

din 24 septembrie 2008 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor

din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în privința punctelor 1 și

2 din dispozitiv, cu obligarea pârâtelor la cheltuielile de judecată.

În motivarea acțiunii,

reclamanta a expus situația de fapt potrivit căreia pârâta Administrația

Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii Neamț a desfășurat în perioada

07 aprilie 2008-30 mai 2008 o inspecție fiscală finalizată prin întocmirea raportului

de inspecție din 30 mai 2008, pe baza acestuia fiind emisă decizia de impunere

nr. 127 din 30 mai 2008 privind obligațiile fiscale suplimentare, care a stabilit

în sarcina sa o creanță fiscală în sumă totală de 1.335.844 RON, din care societatea

a achitat obligațiile fiscale stabilite la punctele c)-f), iar în privința celorlalte

obligații fiscale, corespunzătoare lit. a) și b), în sumă totală de 1.333.109 RON,

a formulat contestație administrativă.

Societatea reclamantă

a mai arătat că, prin decizia nr. 308 din 24 septembrie 2008, Direcția Generală

de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare

Fiscală a desființat în parte decizia de impunere pentru suma de 1.141.780 RON,

reprezentând o parte din impozitul pe profit (cu majorări de întârziere) și o parte

din impozitul persoanelor fizice nerezidente (cu majorări de întârziere), dispunând

reanalizarea cauzei pe aceeași perioadă și pentru aceleași debite și accesorii;

a respins în parte contestația pentru suma de 186.377 RON reprezentând diferența

de impozit pe profit (aferentă anului 2005) și o parte din impozitul persoanelor

fizice nerezidente și anularea deciziei pentru suma de 4.952 RON reprezentând impozit

pe profit înscris eronat ca obligație datorată.

Prin întâmpinarea formulată,

Direcția Generală a Finanțelor Publice Neamț, pentru pârâta Administrația Finanțelor

Publice pentru Contribuabilii Mijlocii Județul Neamț, a solicitat respingerea acțiunii

ca neîntemeiată.

Pârâta Agenția Națională

de Administrare Fiscală a invocat excepția lipsei de interes a acțiunii reclamantei

în ceea ce privește capătul de cerere prin care solicită anularea punctului 1 din

decizia nr. 308 din 24 septembrie 2008 emisă de Direcția Generală de Soluționare

a Contestațiilor, precum și a deciziei de impunere și a raportului de inspecție

fiscală pentru suma de 1.141.780 RON, întrucât aceste acte au fost desființate în

cadrul procedurii prealabile.

Prin sentința civilă

nr. 3257 din 14 octombrie 2009, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, a admis excepția lipsei de interes a reclamantei SC

C.R. SA în contestarea punctului 1 al deciziei nr. 308 din 24 septembrie 2008 emisă

de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale

de Administrare Fiscală referitoare la „desființarea deciziei de impunere nr. 127

din 30 mai 2008 pentru suma de 1.141.780 RON (…), urmând ca organele de inspecție

fiscală să reanalizeze cauza, pe aceeași perioadă și pentru aceleași debite și accesorii,

în funcție de cele precizate în cuprinsul deciziei”, în contradictoriu cu pârâții

Agenția Națională de Administrare Fiscală și Administrația Finanțelor Publice pentru

Contribuabilii Mijlocii Județul Neamț și a respins contestația în privința acestui

punct din decizie ca lipsită de interes.

Pentru a pronunța aceasta

soluție, instanța de fond a reținut, în esență, faptul că, în baza dispoziției executorii

cuprinse în pct. 1 al deciziei nr. 308 din 24 septembrie 2008, organele fiscale

au procedat la refacerea controlului fiscal, fiind întocmit raportul de inspecție

fiscală din 31 octombrie 2008, care a constatat impozitul pe profit suplimentar,

cu majorări - 325.138 RON, respectiv impozitul pe venitul persoanelor nerezidente

(cu majorări) - 714.252 RON, în baza acestuia fiind emisă o nouă decizie de impunere,

respectiv nr. 235 din 31 octombrie 2008, contestată în procedura administrativă

de către reclamantă, care s-a finalizat prin emiterea deciziei Agenției Naționale

de Administrare Fiscală nr. 38 din 16 februarie 2009.

Prima instanță a mai reținut

că, prin decizia nr. 38 din 16 februarie 2009, Agenția Națională de Administrare

Fiscală a respins cererea pentru suma de 22.534 RON (reprezentând impozit pe venitul

persoanelor nerezidente și majorări) și a desființat actul pentru 1.049.885 RON,

dispunând reanalizarea cauzei, această nouă decizie făcând obiectul Dosarului

nr. 1760/2/2009 aflat pe rolul Curții de Apel București.

Examinând îndeplinirea

condițiilor legale ale interesului reclamantei în promovarea acțiunii, Curtea a

constatat, pe de o parte, că folosul practic urmărit de către societatea reclamantă,

prin atacarea acestui punct, nu exista la data promovării acțiunii, în condițiile

în care actul administrativ-fiscal de impunere și actul constatator ce a stat la

baza acestuia au fost desființate, fiind astfel lipsite de efecte juridice ce ar

putea determina o vătămare reclamantei, iar dispoziția de refacere a controlului

fiscal pentru aceeași perioadă și aceleași debite este o obligație ope legis a organului

fiscal, în baza dispozițiilor art. 216 alin. (3) C. proc. fisc., în forma în vigoare

la data emiterii actului contestat.

Pe de altă parte, instanța

de fond a reținut că dispoziția contestată a fost deja pusă în executare, a fost

refăcut controlul fiscal, s-a emis o nouă decizie de impunere pentru aceleași sume

și aceeași perioadă, anulată în parte în calea administrativă de atac și s-a dispus

refacerea controlului fiscal pentru anumite sume din aceeași perioada supusă verificării,

iar noile acte emise au fost, de asemenea, supuse cenzurii instanței de contencios

administrativ, motiv pentru care interesul de a acționa nu mai apare ca actual,

cauzele ce au stat la baza emiterii noului act de impunere și la stabilirea unor

noi soluții de către organul de soluționare a contestației urmând a fi analizate

de către instanța învestită cu cenzurarea acestora.

După pronunțarea sentinței

nr. 3257 din 14 octombrie 2009, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, a pronunțat sentința civilă nr. 4395 din 09 decembrie 2009,

prin care a respins, ca neîntemeiată, contestația formulată de către reclamanta

SC C.R. SA împotriva punctului 2 al deciziei nr. 308 din 24 septembrie 2008 emisă

de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale

de Administrare Fiscală referitoare la „respingerea contestației formulată de SC

C.R. SA ca nemotivată pentru suma de 186.377 RON, reprezentând 33.703 RON impozit

pe profit de pe anul 2005; 4.025 RON majorări de întârziere aferente; 1.093 RON

penalități de întârziere aferente; 77.644 RON impozit pe venitul persoanelor juridice

nerezidente; 69.912 RON majorări de întârziere/penalități de întârziere aferente

impozitului pe venitul persoanelor juridice nerezidente”, precum și împotriva deciziei

de impunere nr. 127 din 30 mai 2008, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională

de Administrare Fiscală și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii

Mijlocii Județul Neamț.

Instanța de fond a reluat

expunerea obiectului cauzei și a susținerilor în prescurtare a părților, a redat

modul de soluționare a excepției lipsei de interes și, reluând situația de fapt

reținută în prima sentință, a analizat contestația administrativă, constatând următoarele:

În privința impozitului

pe profit (Capitolul III.1 din decizia de impunere nr. 127 din 30 mai 2008), Curtea

a reținut că reclamanta a formulat critici numai în privința deductibilității unor

cheltuieli efectuate în perioada 2006-2008, nu și pentru anul 2005 pentru care s-a

reținut în sarcina sa creanța fiscală de 33.703 RON impozit pe profit de pe anul

2005; 4.025 RON majorări de întârziere aferente; 1.093 RON penalități de întârziere

aferente, iar în privința impozitului pe venitul persoanelor juridice nerezidente

(Capitolul III.2 din decizia de impunere nr. 127 din 30 mai 2008), reclamanta a

formulat critici exclusiv în privința sumelor achitate persoanelor juridice nerezidente

din Cipru, Polonia și Germania, nu și pentru cele din Bulgaria, Marea Britanie,

Islanda și Italia, astfel încât, pentru diferența de impozit reținută cu acest titlu,

în cuantum de 77.644 RON și majorările de întârziere calculate, nu au fost reținute

elemente care să fie supuse analizei organului de soluționare a contestației.

Examinând dispozițiile

legale incidente, prima instanță a apreciat că, în mod corect, organul de soluționare

a contestației a reținut aplicabilitatea dispozițiilor art. 206 O.G. nr. 92/2003

privind Codul de procedură fiscală, republicat, care stabilesc condițiile pe care

trebuie să le îndeplinească actul de sesizare a organului administrativ învestit

cu soluționarea căii administrative de atac, în funcție de care se stabilesc și

limitele învestirii, astfel încât, în lipsa motivelor de fapt și de drept care să

vizeze cele două categorii de sume, cenzura organului administrativ nu poate opera,

devenind aplicabile prevederile pct. 12.1 lit. b) Ordinul Președintelui Agenției

Naționale de Administrare Fiscală din 2005 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru

aplicarea titlului IX O.G. nr. 92/2003 referitoare la respingerea contestației ca

nemotivată.

Pe cale de consecință,

Curtea a constatat faptul că, în privința acestor sume, nu s-au efectuat noi verificări

prin controalele dispuse ulterior, iar societatea reclamantă nu a prezentat argumente

de nelegalitate, acțiunea sa vizând exclusiv aceleași aspecte prezentate în contestația

administrativă, astfel încât nu poate opera cenzura instanței de contencios administrativ

pentru o eventuală lipsă de rol activ a organului de soluționare a contestației

în privința unor motive de ordine publică.

Împotriva sentinței civile

nr. 3257 din 14 octombrie 2009 și a sentinței civile nr. 4395 din 09 decembrie 2009

ale Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal,

a declarat recurs reclamanta SC C.R. SA Roman, susținând că hotărârile atacate sunt

nelegale și netemeinice pentru următoarele motive:

- prin sentința nr. 3257

din 14 octombrie 2009 instanța s-a pronunțat exclusiv cu privire la excepția lipsei

de interes în contestarea punctului 1 al deciziei nr. 308 din 24 septembrie 2008

emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale

de Administrare Fiscală, referitoare la „desființarea deciziei de impunere nr. 127

din 30 mai 2008 pentru suma de 1.141.780 RON (...) urmând ca organele de inspecție

fiscală să reanalizeze cauza, pe aceeași perioadă și pentru aceleași debite și accesorii,

în funcție de cele precizate în cuprinsul deciziei și nu s-a pronunțat cu privire

la cel de-al doilea punct al deciziei nr. 308, prin care Agenția Națională de Administrare

Fiscală a respins contestația Cersanit pentru o creanță fiscală de 186.377 RON;

- instanța de fond ar

fi trebuit să constate netemeinicia pct. 2 al dispozitivului deciziei nr. 308 prin

care Agenția Națională de Administrare Fiscală a respins contestația Cersanit pentru

o creanță fiscală în cuantum de 186.377 RON, nefiind legal datorate diferența de

impozit pe profit pentru anul 2005 și impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente

din Bulgaria, Germania și Italia;

- prin sentința nr. 4395

din 9 decembrie 2009 în mod nelegal a fost respinsă ca nefondată contestația cu

privire la creanța fiscală de 186.377 RON (punctul 2 al deciziei nr. 308), instanța

de fond apreciind că reclamanta nu ar fi motivat acest capăt de cerere nici în cadrul

procedurii administrative, nici prin acțiunea formulată în instanță. Totodată, a

fost încălcat principiul contradictorialității, prin faptul că acest aspect de (ne)legalitate

a deciziei atacate nu a fost pus în discuția părților cu ocazia dezbaterilor ce

au avut loc la 02 decembrie 2009.

Analizând actele și lucrările

dosarului de fond, precum și motivele de recurs ce se încadrează în prevederile

art. 304 pct. 9 C. proc. civ., Înalta Curte constată ca fiind întemeiat recursul,

pentru următoarele considerente:

Prin sentința civilă

nr. 3257 din 14 octombrie 2009 instanța de fond s-a pronunțat asupra acțiunii formulate

de reclamanta SC C.R. SA având ca obiect anularea deciziei de impunere nr. 127 din

30 mai 2008 și a deciziei de soluționare a contestației nr. 308 din 24 septembrie

2008, admițând excepția lipsei de interes a reclamantei în susținerea capătului

de cerere privind suma de 1.141.780 RON și omițând să soluționeze cel de-al doilea

capăt de cerere al acțiunii, referitor la suma de 186.377 RON.

Prin sentința menționată

instanța a menționat calea de atac și termenul de exercitare, dezinvestindu-se astfel

în privința judecării cauzei.

Cu toate acestea, la termenul

din 02 decembrie 2009 instanța a continuat judecarea cauzei, acordând cuvântul părților

pentru susținerea temeiniciei, respectiv netemeiniciei obligării la plata sumelor

stabilite la punctul 2 din decizia de soluționare a contestației (în total 186.377

RON), pentru ca printr-o nouă sentință (nr. 4395 din 9 decembrie 2009) să se pronunțe

asupra nemotivării acestui capăt de cerere, atât în calea administrativă cât și

prin acțiunea formulată în instanță.

Potrivit art. 255

alin. (1) Hotărârile prin care se rezolvă fondul cauzei în prima instanța se numesc

"sentințe", iar hotărârile prin care se soluționează apelul, recursul,

precum și recursul în interesul legii ori în anulare se numesc "decizii",

iar potrivit art. 258 alin. (3) După pronunțarea hotărârii nici un judecător nu

poate reveni asupra părerii sale. (4) Dispozitivul hotărârii se consemnează într-un

registru special, ținut de fiecare instanță”.

Față de împrejurarea că

instanța de fond a soluționat acțiunea prin două sentințe diferite, cea de-a doua

fiind pronunțată după desesizare, iar între încheierile de dezbateri și respectivele

sentințe nu există concordanță deplină între aspectele puse în discuție și cele

ce constituie obiectul pronunțării, fiind încălcat principiul contradictorialității

procesului, Înalta Curte va admite recursul, apreciind că se impune casarea cu trimitere

a hotărârilor, în vederea soluționării unitare și complete a cauzei, prin pronunțarea

asupra fiecărui capăt de cerere.

De asemenea, pentru respectarea

principiului contradictorialității instanța de fond va pune în discuția părților

inclusiv excepțiile de procedură pe care le consideră întemeiate, pentru ca acestea

să-și formuleze apărările necesare.

În ceea ce privește excepția

tardivității recursului, formulată de pârâte, aceasta va fi respinsă, reclamanta

atacând în termen atât sentința civilă nr. 3257/2009, cât și sentința civilă

nr. 4395/2009, motivând fiecare din recursurile formulate în termenul prevăzut de

art. 301 alin. (1) C. proc. civ..

De asemenea, va fi respinsă

excepția lipsei calității procesuale pasive în recurs a Administrației Finanțelor

Publice pentru Contribuabilii Mijlocii a Județului Neamț, aceasta având calitatea

de pârâtă conform dispozitivelor sentințelor nr. 3257/2009 și nr. 4395/2009.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepțiile nulității

și tardivității recursului (sentința civilă nr. 3257 din 14 octombrie 2009 a Curții

de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a lipsei

calității procesuale pasive a Administrației Finanțelor Publice pentru Contribuabilii

Mijlocii din Județul Neamț.

Admite recursurile declarate

de SC C.R. SA Roman împotriva sentinței civile nr. 3257 din 14 octombrie 2009 și

a sentinței civile nr. 4395 din 09 decembrie 2009 ale Curții de Apel București,

secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează ambele sentințe și trimite cauza spre

rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă

Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 septembrie

2011.