ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5042/2021

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 20 octombrie 2017, sub nr. x/2017, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Venituri Buget Local Sector 2, a solicitat anularea deciziei nr. 68619/27.09.2017 de soluționare a contestației administrative, a deciziei de impunere nr. x/20.02.2017 și a înștiințării f.n. din data de 20.02.2017, emise de DVBL Sector 2.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 4220 din 19 octombrie 2018, Curtea de Apel București a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcția Venituri Buget Local Sector 2, anulând decizia de impunere nr. x/20.02.2017 și decizia nr. 68619/27.09.2017 de soluționare a contestației.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței menționate la pct. I.2 a declarat recurs pârâta Direcția Venituri Buget Local Sector 2, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care a solicitat casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În motivare arată că instanța de fond a aplicat greșit normele de drept material incidente. Deși, în considerente, Curtea de Apel reține prevederile art. 7 alin. (2) și (3) din Codul de procedură fiscală, care stabilesc obligația organului fiscal de a examina din oficiu starea de fapt, utilizând informațiile și documentele necesare pentru determinarea corectă a situației fiscale a contribuabilului/plătitorului, în pronunțarea sentinței recurate nu a ținut cont de următoarele aspecte: 1. Sistemul fiscal din România este unul de tip declarativ, legea stabilind obligația tuturor persoanelor fizice și juridice de a depune declarații privind bunurile supuse impozitării. 2. Legislația fiscală dă dreptul organului fiscal de a stabili situația fiscală a oricărui contribuabil din oficiu, pe baza informațiilor la care organul fiscal are acces (ex. informații comunicate în temeiul legii de cabinetele notariale, D.R.P.C.I.V., alte organe ale statului). 3. Organul fiscal stabilește sumele datorate de contribuabili, fie din oficiu, fie pe baza declarațiilor acestora, sub rezerva verificării ulterioare.

Verificarea ulterioară presupune, printre altele, atât solicitarea de informații direct de la contribuabil cât și de la celelalte organe ale statului ori instituții care au obligația legală de a aduce la cunoștința organelor fiscale dobândirea de către persoanele fizice sau juridice a unor bunuri supuse impozitării. În cauza de față, reclamantului i s-au solicitat documente în vedere clarificării situației fiscale generate de emiterea autorizației de construire nr. x/28.03.2008, însoțită de procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor din data de 01.07.2008. În conformitate cu prevederile legale în vigoare, solicitantul unei autorizații de construcție este fie proprietarul terenului și viitoarei clădiri, fie un împuternicit al acestuia. Reclamantul face referire la un mandat acordat de către adevărații proprietari ai terenului/construcțiilor, dar nu face dovada existenței acestui mandat. În condițiile nedovedirii unei asemenea împuterniciri, este logic să se prezume că solicitantul autorizației de construire este chiar proprietarul. Recurenta-pârâtă nu are calitatea de a verifica îndeplinirea condițiilor cerute de lege pentru eliberarea autorizației de construcție, această sarcină revenind exclusiv emitentului acesteia, iar autorizația de construcție se bucură de prezumția de legalitate. Pe cale de consecință, recurenta-pârâtă a procedat tocmai în considerarea textelor legale reținute de instanța de fond la impunerea reclamantului, în calitate de proprietar, pentru construcțiile menționate în autorizația de construire și procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor. Reclamantul nu a dovedit contra prezumției de proprietate generată de existența autorizației de construire, iar instanța de fond a trecut cu ușurință peste prevederile legale referitoare la emiterea unei astfel de autorizații. Instanța de fond, în conformitate cu prevederile art. 22 alin. (2) din C. proc. civ., ar fi trebuit să stăruiască în vederea clarificării calității în care reclamantul a solicitat emiterea autorizației de construire, acest act stând la baza stabilirii obligațiilor de plată ale reclamantului. Decizia de impunere nr. x/20.02.2017 a fost emisă în conformitate cu prevederile art. 455 alin. (1) și 461 alin. (2), (3) și (4) din Codul fiscal, reclamantul fiind, în lipsa depunerii unor alte documente prin care să facă dovada contrară, considerat proprietarul clădirilor, în conformitate cu prevederile autorizației de construire. 4. Apărările formulate în cauză Intimatul-reclamant A. a formulat întâmpinare, prin care a invocat, în principal, nulitatea recursului, întrucât motivele invocate nu se încadrează în cazurile de nelegalitate prevăzute la art. 488 C. proc. civ., iar în subsidiar, solicită respingerea recursului, ca nefondat. În motivare, arată că nu s-au indicat norme de drept material care să fi fost încălcate de instanța de fond și nici norme de procedură a căror nesocotire să atragă sancțiunea nulității. Organele fiscale nu au făcut dovada că reclamantul este proprietarul clădirilor. Instanța a reținut corect că, atâta vreme cât reclamantul nu a depus nicio declarație de impunere pentru respectivele imobile, organele fiscale erau obligate, în baza art. 7 alin. (2) și (3) Codul de procedură fiscală, să examineze cauza în mod obiectiv și în limitele stabilite de lege. Or, eliberarea autorizației de construire pe numele reclamantului, în lipsa oricărei dovezi asupra calității sale de proprietar al terenului, nu constituie un element suficient pentru a considera că este proprietar al construcțiilor și, prin urmare, îi revine obligația de plată a impozitului. Din contractul de închiriere rezultă calitatea sa de chiriaș al terenului, iar pentru un număr foarte mare de standuri (212) sunt înscriși în evidențele fiscale alți proprietari, respectiv B. și C.. În esență, recurenta susține că instanța de fond ar fi trebuit să stăruie, în baza art. 22 alin. (2) C. proc. civ., pentru aflarea adevărului, insinuând totodată că ar fi trebuit să administreze probe din oficiu. Or, conform art. 254 alin. (6) din același Cod, părțile nu pot critica în căile de atac soluția instanței prin prisma faptului că nu a ordonat probe din oficiu. Legea nr. 50/1991 privind autorizarea lucrărilor de construcții nu prevede că autorizația se eliberează doar proprietarului terenului. Din contră, în anexa cu definiții se specifică în mod cât se poate de clar că se eliberează titularului unui drept real (adică și al unui dezmembrământ) și chiar și chiriașului și comodatarului pentru construcțiile provizorii, cum este cazul standurilor de la Europa. Autorizația de construire nu poate constitui o dovadă a calității de proprietar atâta vreme cât, pe parcursul execuției, drepturile rezultând din autorizație pot fi oricând cesionate astfel încât recepția și intabularea în cartea funciară să se efectueze direct pe numele cesionarului, situație extrem de des întâlnită în practică. În altă ordine de idei, recurenta-pârâtă nu a solicitat niciodată clarificări, deși avea obligația de a-l chema pe reclamant la audieri înainte de a emite decizia de impunere din oficiu, conform art. 9 și art. 46 Codul de procedură fiscală. Mai mult de atât, reclamantul a adus la cunoștința organelor fiscale faptul că nu mai este proprietar încă din anul 2016.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., fără aplicarea dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 22.05.2019, s-a fixat termen de judecată la data de 27.10.2021, în ședință publică, cu citarea părților.

Aspecte procedurale Excepția nulității recursului declarat de pârâta DVBL Sector 2, invocată prin întâmpinare de intimatul-reclamant A., a fost respinsă pentru argumentele arătate în partea introductivă a prezentei hotărârii. II. Soluția instanței de recurs 1. Argumente de fapt și de drept relevante Analizând recursul prin prisma criticilor invocate, Înalta Curte îl constată fondat pentru următoarele argumente: Pentru a anula decizia de impunere nr. x/20.02.2017, prin care reclamantului i s-a impus plata impozitului pe clădirile nerezidențiale situate în șos. x, la nivelul anului 2017, instanța de fond a reținut că reclamantul neagă că ar fi proprietarul spațiilor comerciale situate la adresa menționată, iar pentru obținerea autorizației de construire nr. x/28.03.2008, reclamantul ar fi acționat în calitate de mandatar al proprietarilor spațiilor comerciale ce constituie Complexul comercial Europa. Astfel, instanța a soluționat cauza pe baza afirmațiilor reclamantului, fără să lămurească situația de fapt și de drept a construcțiilor respective. Din probatoriul administrat în cauză rezultă că reclamantul este solicitantul în nume propriu și beneficiarul autorizației de construire menționate referitoare, pe de o parte, la intrarea în legalitate cu privire la un corp de standuri comerciale construite anterior fără autorizație de construire și, pe de altă parte, la edificarea altor trei noi corpuri destinate tot spațiilor comerciale. Din documentația aferentă autorizației de construire nu rezultă ca reclamantul să fi acționat, așa cum pretinde, în calitate de mandatar al proprietarilor existentelor sau viitoarelor spații comerciale. Reclamantul se rezumă la această afirmație, nedovedită în cauză, dar nu indică, deși ar fi trebuit să fie în măsură să o facă, care sunt proprietarii la care se referă și care i-au conferit mandatul de reprezentare. Recurenta-pârâtă a avut în vedere că proprietarul/proprietarii construcțiilor respective nu și-au îndeplinit obligația de declarare prevăzută de art. 461 din Codul fiscal. În atare condiții, a procedat la impunerea din oficiu, pe baza datelor culese cu privire la dreptul de proprietate asupra construcțiilor. Este fondată afirmația recurentei-pârâte, potrivit căreia în persoana solicitantului autorizației de construire se naște prezumția că este proprietarul construcțiilor care sunt edificate conform autorizației. Potrivit art. 37 alin. (1) din Legea nr. 7/1996, dreptul de proprietate asupra construcțiilor se înscrie în cartea funciară în baza unui certificat de atestare eliberat de autoritatea locală emitentă a autorizației de construire, care confirmă că edificarea construcțiilor s-a efectuat conform autorizației de construire și că există proces-verbal de recepție la terminarea lucrărilor. Potrivit art. 2 alin. (1) din Legea nr. 50/1991, autorizația de construire constituie actul final de autoritate al administrației publice locale pe baza căruia este permisă executarea lucrărilor de construcții corespunzător măsurilor prevăzute de lege referitoare la amplasarea, conceperea, realizarea, exploatarea și postutilizarea construcțiilor, iar potrivit art. 1 alin, (1), autorizația de construire se emite la solicitarea titularului unui drept real asupra unui imobil - teren și/sau construcții - identificat prin număr cadastral, în cazul în care legea nu dispune altfel. De asemenea, în anexa 2 a Legii nr. 51/1990, în definirea sintagmei drept de execuție a lucrărilor de construcții, se arată că dreptul asupra construcției și/sau terenului care conferă titularului dreptul de a obține, potrivit legii, din partea autorității competente autorizația de construire/desființare este: 1. dreptul real principal: drept de proprietate, drept de administrare, drept de concesiune având ca obiect terenuri aflate în domeniul public sau privat al statului sau unităților administrativ-teritoriale, uz, uzufruct, superficie, servitute; 2. drept de creanță dobândit prin: contract de cesiune, concesiune, comodat, locațiune. Emiterea autorizației de construire în baza unui contract de comodat/locațiune se poate face numai pentru construcții cu caracter provizoriu și acordul expres al proprietarului de drept. Potrivit art. 455 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, orice persoană care are în proprietate o clădire situată în România datorează anual impozit pentru acea clădire, exceptând cazul în care se prevede altfel. Pe baza acestor temeiuri de drept coroborate, este justificat a se considera că beneficiarul unei autorizații de construire este prezumat a fi proprietarul construcțiilor edificate în baza autorizației și este dator cu plata impozitului pe clădiri. Or, instanța de fond a ignorat evidența calității de solicitant și beneficiar al autorizației de construire a reclamantului. Câtă vreme nu se face proba contrară stării dovedite prin autorizația de construire cu privire la dreptul de proprietate asupra construcțiilor, la nivelul anului de referință, nu se poate reține o nelegalitate a deciziei de impunere. Reclamantul are susțineri ambigui referitoare la situația juridică a imobilului. Pe de o parte, afirmă că ar avea numai calitatea de chiriaș al terenului în suprafață de 84.930 mp din șos. x, 456A, 458 și al construcțiilor edificate pe teren, conform contractului de închiriere încheiat la 21 martie 2008 cu D. S.R.L., iar pe de altă parte, din dosarul autorizației de construire rezultă că și-a invocat calitatea de proprietar/coproprietar al terenului, împrejurare confirmată și de existența unei hotărâri judecătorești de ieșire din indiviziune - s.c. nr. 9532/2007 a Judecătoriei Sectorului 2 București. Iar, într-un al treilea rând, reclamantul a demonstrat totuși că, la nivelul anului de referință, pentru o parte din spațiile comerciale, s-a îndeplinit obligația de declarare a dreptului de proprietate în vederea impunerii de către terțe persoane. De asemenea, reclamantul a susținut că cele trei corpuri de clădire ce urmau a fi edificate în baza autorizației de construire nr. x/28.03.2008, altele decât cel deja edificat la data emiterii autorizației și pentru care aceasta a avut rolul de a asigura intrarea în legalitate, nu au mai fost construite. Procesul-verbal de recepție din 1 iulie 2008 pare să confirme această împrejurare, referindu-se la recepția numai a corpului deja construit la data emiterii autorizației de construire. Or, impunerea s-a referit la o suprafață construită de 36.233 mp, mai mare decât suprafața primului corp de clădiri, așa cum este menționată în documentația autorizației de construire. Și totuși, în cauză nu se cunoaște dacă, în perioada de valabilitate a autorizației, nu au fost totuși edificate cele trei corpuri. Prin urmare, cauza nu poate fi soluționată fără lămurirea situației de fapt a construcțiilor, în sensul verificării măsurii în care lucrările autorizate au fost edificate și se găsesc la adresa anterior menționată, dar și a situației juridice a clădirilor, în sensul lămuririi cui aparține dreptul de proprietate asupra acestora, inclusiv prin verificări în evidențele de publicitate imobiliară. Numai în urma lămuririi acestor aspecte se poate stabili dacă și în ce măsură impunerea reclamantului este justificată. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 496 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., va admite recursul, va casa sentința civilă atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe, neputând aplica normele de drept material incidente la o situație de fapt nelămurită de către instanța de fond. PENTRU ACESTE MOTIVE,