ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4341/2021

Acțiunea judiciară 1.1. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2018, reclamantul A. a chemat în judecată pe pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună anularea Deciziei nr. CRR-REG x/2.04.2018 privind soluționarea contestației administrative formulate împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată. 1.

În raport de precizarea de acțiune formulată de reclamant, la termenul de judecată din data de 15.02.2019, instanța a dispus introducerea în cauză în calitate de pârâte a Administrației Județene a Finanțelor Publice Olt, a numitei B. și a Casei de Insolvență C. (lichidatorul debitoarei S.C. D. SRL). 2. Soluția instanței de fond Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 169 din 17.04.2019, a admis acțiunea reclamantului și a anulat Decizia nr. CRR-REG x/2.04.2018 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, precum și Decizia nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în nume propriu cât și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, care a solicitat casarea acesteia și, în urma rejudecării cauzei, respingerea acțiunii reclamantului, ca neîntemeiată. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. * Contrar concluziei primei instanțe, răspunderea solidară, reglementată de prevederile art. 25 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală, poate fi angajată împotriva a doi debitori. Pe acest aspect, prezintă relevanță și dispozițiile art. 1443 din C. civ. care se referă la conținutul obligației solidare, precum și la efectele acesteia. * Cea mai mare parte a debitului pentru care s-a angajat răspunderea solidară prin decizia contestată în cauză provine din Decizia de impunere nr. x/10.05.2016 care a fost emisă în urma controlului efectuat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt la S.C. D. S.R.L. în urma unei inspecții fiscale ce a vizat perioada 1.01.2007 - 31.03.2010 pentru impozit pe profit și perioada 1.01.2007 - 30.09.2011, adică în mare parte tocmai perioada în care intimatul A. a deținut calitatea de administrator și a condus activitatea societății. *Reaua-credință a intimatului A. este dovedită de comportamentul său fiscal, deoarece acesta a acționat în mod conștient în scopul diminuării impozitelor și taxelor cuvenite bugetului de stat și obținerii de rambursări de TVA pe seama acestuia. Nu lipsit de importanță este și faptul că pe parcursul derulării procedurii de insolvență sub care se afla societatea debitoare, intimatul, în calitate de administrator special al acesteia, a dispus virarea sumei de 2.558.800 RON din patrimoniul societății în contul său. Această operațiune juridică a fost anulată definitiv prin sentința civilă nr. 205/2014 pronunțată de Tribunalul Olt, secția a II-a, contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2012. Această împrejurare probează reaua-credință a intimatului care a avut reprezentarea rezultatului negativ al faptei sale și a urmărit obținerea acestuia. *Instanța de fond a apreciat în mod greșit faptul că Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 nu a fost motivată corespunzător de către emitentul său. Astfel, fapta încadrată în prevederile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală este aceea că intimatul, în calitate de administrator al S.C. D. S.R.L., nu a declarat și nu a achitat obligațiile fiscale aferente perioadei controlate, stabilite prin Decizia de impunere nr. x/10.05.2016. Fapta încadrată în dispozițiile art. 25 alin. (2) lit. e) din același normativ este aceea că intimatul a înregistrat în contabilitatea societății facturi fiscale care nu îndeplineau calitatea de documente justificative ceea ce a determinat rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat al statului fără ca acestea să fie cuvenite societății debitoare. În fine, fapta încadrată în prevederile art. 25 alin. (2 1 ) din legea în discuție este aceea că obligațiile fiscale restante ale societății debitoare s-au acumulat în perioada în care intimatul a avut calitatea de administrator. În plus de aceasta, în perioada de insolvență și reorganizare a societății debitoare, intimatul nu s-a conformat obligațiilor asumate prin planul de reorganizare (așa cum rezultă din conținutul sentinței nr. 106/16.02.2015) și s-a sustras de la plata unor obligații fiscale, dispunând virarea sumelor de bani din patrimoniul societății în contul său. Or, dispozițiile art. 72 din Legea nr. 31/1990 stabilesc în sarcina mandatarului, administrator al societății, obligația de a-și îndeplini mandatul cu bună-credință.

Apărările formulate în cauză 4.1. Intimații A. și B. au formulat întâmpinări, precum note scrise în care au invocat excepția nulității recursului, întrucât au apreciat că acesta nu se încadrează în motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. De asemenea, intimații au solicitat respingerea recursului, ca nefondat, în raport de apărările prezentate la dosar. 4.2. Recurenta a depus răspuns la întâmpinările formulate în cauză.

Soluția instanței de recurs 5.1. Referitor la excepția nulității recursului Intimații au invocat excepția nulității recursului, întrucât acesta nu cuprinde veritabile critici de nelegalitate ce pot fi circumscrise cazului de casare reglementat de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. Înalta Curte va respinge excepția, având în vedere faptul că memoriul de recurs cuprinde critici cu privire la soluția pronunțată de prima instanță în legătură cu interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 25 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală, art. 1443 din C. civ., art. 72 și art. 73 din Legea societăților comerciale nr. 31/1990. 5.2. Referitor la recurs Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinările intimaților și în notele scrise, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. Așa cum s-a prezentat la pct. 1 din decizia de față, intimatul A. a supus controlului instanței specializate: - Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/04.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt; - Decizia nr. CRR-REG x/2.04.2018 prin care a fost respinsă contestația administrativă formulată împotriva actului administrativ fiscal anterior menționat. Prima instanță a admis acțiunea reclamantului și a anulat actele administrative deduse judecății, reținând, în esență, că Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/04.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt nu este motivată corespunzător. Astfel, deși au existat doi administratori ai S.C. D. S.R.L., pe perioade de timp diferite, răspunderea acestora a fost stabilită global, cu aceeași motivare, fără a se nominaliza obligațiile care incumbau fiecăruia dintre aceștia și fără a se analiza în concret fiecare dintre cele trei cazuri de răspundere solidară, cu precizarea condițiilor acestora și, în mod special, a relei-credințe raportat la conținutul fiecăruia. În plus de aceasta, instanța de fond a concluzionat în sensul că organul fiscal nu a probat împrejurarea că reclamantul a acționat cu rea-credință, în scopul de a prejudicia interesele S.C. D. S.R.L.. Înalta Curte nu poate împărtăși soluția pronunțată de Curtea de Apel. Cu titlu prealabil, Înalta Curte reține că, într-adevăr, un act administrativ este motivat atunci când el enunță motivele de fapt și de drept pentru care autorul său în consideră justificat. Motivarea reprezintă o condiție generală, aplicabilă oricărui act administrativ. Altfel spus, motivarea este o condiție de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia și contextul adoptării sale. Obiectivul său este prezentarea într-un mod clar și neechivoc a raționamentului instituției emitente a actului. Așadar, motivarea este o formalitate substanțială a cărei absență sau insuficiență antrenează invaliditatea actului. Motivarea urmărește o dublă finalitate: îndeplinește o funcție de transparență a procedurilor administrative în profitul cetățenilor care vor putea astfel să verifice dacă actul este sau nu întemeiat și permite autorității judiciare să exercite controlul de legalitate asupra acestuia. Din această cauză, motivarea trebuie să expună într-un mod clar și neechivoc raționamentele instituției care a emis actul. De asemenea, motivarea trebuie să indice în mod expres baza juridică a actului adoptat. Motivarea insuficientă sau greșită este considerată a fi echivalentă cu lipsa motivării actului administrativ, iar aceasta atrage nulitatea sau nevalabilitatea lui. Conform dispozițiilor art. 46 alin. (2) lit. e) și f) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală, actul administrativ fiscal trebuie să cuprindă motivele de fapt și temeiurile de drept pentru care a fost emis. Concluzia primei instanțe în sensul că Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt nu este motivată corespunzător în fapt și în drept este eronată. În concret, în cuprinsul acesteia s-a arătat faptul că intimatul A. a avut calitatea de administrator al S.C. D. S.R.L. de la momentul constituirii sale până în data de 23.03.2010, iar intimata B. a avut calitatea de administrator al aceleiași societăți în perioada 23.03.2010 - 18.02.2015. De asemenea, au fost individualizate etapele parcurse în procedura prevăzută de Legea nr. 85/2014 de către societate și s-a menționat faptul că debitele restante ale acesteia provin din: - declarații fiscale depuse pe propria răspundere la organul fiscal în perioada 25.01.2012 - 25.03.2015 (321.544 RON); - procesul-verbal de contravenție nr. x/2014 prin care s-a aplicat amenda contravențională în sumă de 250 RON; - decizia de impunere nr. x/10.05.2016, prin care s-a stabilit un debit în cuantum de 30.067.493 RON, reprezentând impozit pe profit (pentru perioada 1.01.2007 - 31.03.2010) și taxa pe valoarea adăugată (pentru perioada 1.01.2007 - 30.09.2011); - decizia de impunere nr. x/2016, prin care s-a stabilit un debit în cuantum de 216.418 RON. În plus de aceasta, în cuprinsul deciziei s-au precizat următoarele aspecte: - faptele ilicite sunt: restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului, diminuarea bazei impozabile avută în vedere la calculul impozitului pe profit și a taxei pe valoarea adăugată, rezultând astfel obligații de plată care nu au fost declarate la termenele legale și neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ale societății aflată în procedura prevăzută de Legea nr. 85/2014; - vinovăția constă în intenția de a frauda bugetul de stat prin sustragerea de la declararea/plata obligațiilor fiscale exigibile, urmărirea și determinarea obținerii de foloase necuvenite prin solicitarea rambursării unor sume de bani de la bugetul general consolidat al statului fără ca acestea să fie convenite; - prejudiciul adus bugetului de stat ca urmare a insolvabilității societății, neachitării obligațiilor fiscale restante pentru care s-a solicitat deschiderea procedurii insolvenței este de 30.605.705 RON; - legătura de cauzalitate între fapta ilicită săvârșită și prejudiciul cauzat este data de vinovăția dovedită de nedeclararea, neachitarea obligațiilor fiscale la scadență, solicitarea rambursării unor sume de bani necuvenite și paguba adusă bugetului de stat. Temeiurile juridice nominalizate în cadrul deciziei analizate sunt: art. 25 alin. (2) lit. d) și f) și (2 1 ) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură Fiscală, cu modificările și completările ulterioare. În fine, în decizia de angajare a răspunderii solidare dedusă judecății s-a arătat faptul că reaua-credință a foștilor administratori B. și A. este demonstrată în actele de control întocmite și în comportamentul manifestat pe parcursul desfășurării procedurii insolvență (administratorul special A. a virat în conturile personale diverse sume de bani aflate în patrimoniul societății debitoare. În consecință, în raport de aspectele de fapt și de drept anterior prezentate, instanța de control judiciar apreciază că Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 a fost emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt cu respectarea principiului motivării actului administrativ fiscal. În altă ordine de idei, Înalta Curte consideră că prima instanță a încălcat principiul rolului activ al judecătorului, reglementat de dispozițiile art. 22 C. proc. civ., în raport de argumentele ce vor fi prezentate în continuare. Conform alin. (2) din norma anterior indicată: "Judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greșeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale. În acest scop, cu privire la situația de fapt și motivarea în drept pe care părțile le invocă, judecătorul este în drept să le ceară să prezinte explicații, oral s-au înscris, să pună în dezbaterea acestora orice împrejurări de fapt sau de drept, chiar dacă nu sunt menționate în cerere sau în întâmpinare, să dispună administrarea probelor pe care le consideră necesare, precum și alte măsuri prevăzute de lege, chiar dacă părțile se împotrivesc. " Or, în speța de față, judecătorul fondului cauzei nu a dat eficiență dispozițiilor art. 13 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, întrucât nu a solicitat recurentei Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt documentația care a stat la baza emiterii Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017. În concret, instanța trebuia să ceară emitentului actului administrativ-fiscal să prezinte: - declarațiile fiscale depuse pe propria răspundere la organul fiscal în perioada 25.01.2012 - 25.03.2015, pe baza cărora s-a stabilit debitul în sumă de 321.544 RON; - procesul-verbal de contravenție nr. x/2014, prin care s-a aplicat amenda contravențională în sumă de 250 RON; - dovezi privind rămânerea definitivă a deciziei de impunere nr. x/10.05.2016, prin care s-a stabilit un debit în cuantum de 30.067.493 RON, precum și a deciziei de impunere nr. x/2016, prin care s-a stabilit un debit în cuantum de 216.418 RON. - sentința de deschidere a procedurii generale a insolvenței debitoarei S.C. D. S.R.L. pronunțată de Tribunalul Olt; - sentința nr. 167/04.03.2013 pronunțată de Tribunalul Olt prin care a fost confirmat planul de reorganizare al societății debitoare pe o perioadă de 3 ani; - Sentința nr. 205/7.04.2014 prin care Tribunalul Olt a constatat nulitatea plăților în sumă de 2.588.800 RON efectuate ulterior deschiderii procedurii insolvenței, în perioada 8.08.2012 - 31.12.2013 de către S.C. D. S.R.L. către asociatul A.. În lipsa acestei documentații, instanța de primă jurisdicție nu a efectuat o veritabilă cercetare a fondului cauzei, ci doar s-a limitat să concluzioneze în sensul că actul administrativ fiscal dedus judecății nu este motivat, iar emitentul acestuia nu a făcut dovada relei-credințe a intimatului A. fără, însă, să se raporteze la aspectele prezentate în decizia de angajare a răspunderii solidare și în probele aflate la dosar. Or, dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt corect examinate de către instanță, care are, în mod necesar, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă și argumentelor invocate de părți. În consecință, Înalta Curte apreciază că este fondat motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. Pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicție, Înalta Curte apreciază că se impune admiterea recursului, casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleași instanțe care urmează să solicite documentația anterior individualizată și să analizeze dacă sunt îndeplinite condițiile pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului A.. În plus de aceasta, în întâmpinarea formulată la instanța de fond (fila x, volum 3), recurenta a menționat următoarele: "cât privește faptul că suma la care se referă Decizia de angajare a răspunderii solidare este aceeași cu cea din decizia referitoare la celălalt administrator al societății, acest lucru este perfect normal, având în vedere caracterul de solidaritate al răspunderii, reglementat de art. 25 din Legea nr. 207/2015." La filele x volumul 4 dosar fond, se află Decizia nr. CRR-REG.x/2.04.2018 privind soluționarea contestației formulate de către B. împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/4.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt. În această situație, instanța de trimitere trebuie să solicite intimatei B. să depună la dosar Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG- DEC-x/04.12.2017 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și să precizeze dacă a contestat în instanță legalitatea celor două acte administrative anterior enunțate, iar în caz afirmativ să depună relații cu privire la soluția pronunțată de instanța de contencios administrativ. În raport cu această soluție, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analizarea celorlaltor critici de nelegalitate subsumate motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acestea urmând a fi avute în vedere de către instanța de trimitere cu ocazia judecării cauzei.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 și art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. PENTRU ACESTE MOTIVE,