ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3682/2022

Ședința publică din data de 22 iunie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată la data de 14 iunie 2018 pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, anularea Deciziei nr. CRR-REG -42211/22.12.2017 privind soluționarea contestației administrative și anularea Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. OTG-DEC31440/26.10.2017, prin care s-a dispus atragerea răspunderii solidare a reclamantului, precum și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate.

Prin sentința civilă nr. 221 din data de 24 mai 2019, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și a anulat decizia de soluționare a contestației nr. x/22.12.2017, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova și decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG-DEC 31440/26.10.2017, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt.

Împotriva sentinței civile indicate anterior la punctul I.2, au declarat recurs pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt. Calea de atac a fost întemeiată pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., iar recurentele au solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea acțiunii intimatului - reclamant, ca neîntemeiată.

Printr-un prim set de critici, recurentele au clamat, în esență, că nelegalitatea sentinței atacate ar deriva din nerespectarea, de către prima instanță, a prevederilor art. 16

1

din Legea nr. 554/2004 și art. 22 din C. proc. civ., în sensul încălcării obligației ce incumba, în opinia recurentelor, acesteia, de a pune în discuția părților introducerea în cauză a societății B. S.R.L., în contextul în care recurentele au apreciat că, în litigiul pendinte, cadrul procesual impunea și participarea unei astfel de societăți.

Au mai arătat recurentele că nu poate fi acceptată concluzia primei instanțe potrivit căreia, în cauză, nu există suficiente elemente pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului, în sensul că lipsește premisa care se deduce din conținutul textului legal, respectiv existenta unor obligații de plata restante ale debitorului. Făcând trimitere la prevederile OPANAF nr. 127/2014, recurentele au subliniat caracterul deciziilor de impunere emise față de debitorul principal de documente care atestă originea debitelor.

Prin evocarea elementelor de fapt ale cauzei, recurentele au subliniat că dreptul intimatului - reclamant de a-și exprima punctul de vedere, în condițiile art. 9 din Codul de procedură fiscală, a fost respectat, iar din punctul de vedere exprimat se desprinde concluzia că intimatul - reclamant, deși avea cunoștință că societatea pe care o administra (B. SRL) înregistra debite restante la bugetul general consolidat al statului, nu a procedat la achitarea acestora, deciziile luate conducând la o creștere a debitelor și, implicit, la pierderi în averea debitorului. Din această perspectivă, recurentele au evocat prevederile art. 73 lit. e) din Legea nr. 31/1990, coroborate cu cele ale art. 1 pct. 35 și art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015.

Totodată, recurentele au apreciată că paragraful din cuprinsul sentinței recurate, prin care prima instanță a arătat că:

"în cauză, obligațiile individualizate prin decizii de impunere nu au caracter definitiv, fiind deja contestate, iar organul fiscal a dispus suspendarea soluționării acestora, apreciind că se impune clarificarea situației juridice pe latura penală, astfel încât nu sunt îndeplinite cerințele pentru atragerea răspunderii solidare a unui terț" sunt străine de natura cauzei, în sensul art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., câtă vreme, în raport de stadiul soluționării cauzelor ce privesc deciziile de impunere emise față de B. S.R.L., astfel de decizii au caracter executoriu.

În opinia recurentelor, prejudiciul produs bugetului de stat ce a fost stabilit printr-o expertiză judiciară în dosarul de urmărire penală nr. 500/P/2017 nu înlătură caracterul executoriu al titlurilor de creanță pe care D.G.R.F.P Craiova -A.J.F.P. Olt le-a emis față de societatea debitoare, întrucât obligațiile stabilite prin deciziile de impunere menționate nu au fost anulate de vreo instanță judecătorească. De asemenea, recurentele învederează că în dosarul penal nu s-a soluționat o acțiune civilă care să fi avut la bază o constituire de parte civilă a statului, iar în cadrul procedurii penale aspectele verificate au vizat exclusiv aspecte care țin de calificarea unei fapte drept infracțiune.

Recurentele au mai arătat că, în cauză, existau elemente suficiente pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului - reclamant, câtă vreme dl. A. a avut calitatea de administrator la B. S.R.L., având puteri depline conferite, iar pe perioada exercitării mandatului nu și-a îndeplinit obligația legală de a achita, la scadență, obligațiile fiscale ale societății pe care o administra. Din evidența analitică pe plătitor rezultau obligațiile fiscale ce proveneau din declarația depusă pe proprie răspundere, iar faptele ilicite comise de intimat au fost cele de diminuare a bazei impozabile avută în vedere la calculul impozitului pe profit și a taxei pe valoarea adăugată, rezultând astfel obligații de plată care nu au fost declarate la termenele legale, precum și neachitarea, la scadență, a obligațiilor fiscale ale societății aflată în procedura prevăzută de Legea nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolventei și de insolventă și declarată insolvabilă. În cauză, vinovăția intimatului a fost generată, în opinia recurentelor, de faptul că societatea debitoare a prejudiciat, cu intenție, bugetul de stat, prin sustragerea de la declararea/plata obligațiilor fiscale exigibile, iar administratorul societății (dl. A.) nu a dat curs somațiilor de plată transmise pentru achitarea datoriilor fiscale ajunse la scadență. Învederând că prejudiciul adus bugetului de stat ca urmare a insolvabilității societății este în cuantum de 23.916.428 RON, recurentele au apreciat că legătura de cauzalitate dintre fapta ilicită, săvârșită cu vinovăția dovedită de nedeclararea și neachitarea obligaților fiscale la scadență și prejudiciul este evidentă.

Au mai subliniat recurentele că intrarea societății debitoare în faliment nu echivalează cu o recunoaștere a bunei-credințe în ceea ce privește administrarea societății și nu împiedică organul fiscal să promoveze atragerea răspunderii solidare fiscale, din moment ce temeiurile juridice pentru cele doua forme de răspundere sunt diferite și nu există nicio dispoziție legală care să condiționeze existența uneia de existența celeilalte. Totodată, recurentele au invocat o corectă utilizare, de către organul fiscal, a prezumțiilor în angajarea răspunderii solidare.

Prin întâmpinarea depusă în dosarul cauzei, intimatul-reclamant A. a invocat aspectul inadmisibilității recursului, apreciind că nu poate fi realizată o încadrare a criticilor formulate în cazurile de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ. și a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Prin răspunsul la întâmpinare formulat, recurentele-pârâte Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt au solicitat respingerea apărărilor formulate de intimatul - reclamant, apreciind susținerile acestuia ca neîntemeiate.

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471

1

și art. 201 C. proc. civ., iar prin rezoluția din data de 1 noiembrie 2019 s-a fixat termen de judecată la data de 2 februarie 2022, în ședință publică, cu citarea părților, când cauza a fost amânată pentru data de 22 iunie 2022.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivele de casare invocate, de obiectul și normele legale incidente și de aspectele învederate în întâmpinare, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt este nefondat, pentru următoarele considerente:

Cu titlu prealabil, din perspectiva apărărilor formulate de intimatul - reclamant prin întâmpinare, prin care acesta a invocat inadmisibilitatea recursului susținând că argumentele evocate de recurente prin calea de atac exercitată, nu pot fi calificate drept critici aduse sentinței atacate din perspectiva motivelor de casare reglementate de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că nu poate da eficiență acestora, câtă vreme nu pot fi identificate aspecte de inadmisibilitate a căii de atac promovate, ce este declarată împotriva unei hotărâri susceptibile de recurs, cererea respectă condițiile de formă reglementate de art. 486 C. proc. civ., fiind indicate motivele de recurs, în sensul art. 487 C. proc. civ., iar argumentele evocate sunt formulate de recurente inclusiv în spiritul cazurilor de casare reglementate de pct. 5 și 6 ale art. 488 alin. (1) C. proc. civ., dar și al prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pe care cererea de recurs este, de asemenea, întemeiată.

Pe de altă parte, analizând criticile aduse de recurente hotărârii atacate și subsumate de acestea celor trei cazuri de casare indicate anterior (art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ.), Înalta Curte le apreciază drept nefondate, sentința civilă nr. 221 din data de 24 mai 2019 a Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal fiind dată cu respectarea atât a normelor de drept procedural și material incidente cauzei, dar și a exigențelor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. și art. 6 par. 1 din Convenția EDO.

Răspunzând punctual motivelor de casare invocate de recurente, Înalta Curte reține că, în cauză, nu poate fi identificată o încălcare, de către prima instanță, a prevederilor art. 22 din C. proc. civ., coroborate cu art. 16

1

din Legea nr. 554/2004, în forma acestui din urmă text normativ evocată, în realitate, de recurente.

Din maniera de redactare a motivelor de recurs, prin care recurentele clamează că instanței de fond îi incumba o obligație expresă de a pune, în raport de cadrul procesual, în discuția părților, introducerea în cauză a societății B. S.R.L., rezultă că recurentele invocă, în fapt, prevederile art. 16

1

din Legea nr. 554/2004 în forma acestora ulterioară modificărilor aduse prin Legea nr. 212/2018. Or, în raport de prevederile art. 24 și art. 25 din C. proc. civ., ce reglementează, drept principiu privind aplicarea legii procesuale civile în timp, faptul că legea nouă se aplică doar proceselor începute sub imperiul ei, procesele începute sub imperiul vechii legi de procedură rămânând guvernate de aceasta, Înalta Curte reține că prevederile art. 16

1

din Legea nr. 554/2004, în forma evocată de recurente, nu sunt incidente cauzei pendinte, câtă vreme cererea de chemare în judecată a fost formulată de intimatul - reclamant la data de 14.06.2018, anterior datei intrării în vigoare a Legii nr. 212/2018 (02.08.2018).

Totodată, Înalta Curte reține că forma art. 16

1

din Legea nr. 554/2004 anterioară modificărilor aduse prin Legea nr. 212/2018, reglementa un drept de opțiune al instanței din perspectiva în discuție, iar în materia raportului juridic dedus judecății nu există prevederi normative exprese care să impună extinderea cadrului procesual pasiv, în sensul introducerii în cauză și a debitorului principal. De asemenea, în raport de parametrii raportului juridic dedus judecății în prezenta cauză, ce vizează în fapt, răspunderea administratorului din perspectivă fiscală, iar nu în contextul raporturilor acestuia cu debitorul principal (unde instituția răspunderii administratorului este reglementată de Legea nr. 31/1991 sau Legea nr. 85/2014), Înalta Curte apreciază că în cauza de față nu se impunea, nici din perspectiva prevederilor art. 22 alin. (3) C. proc. civ., coroborate cu art. 78 alin. (2) din același act normativ, punerea în discuția părților a introducerii în cauză a societății B. S.R.L., motiv pentru care criticile formulate de recurente sunt nefondate, nefiind incident cazul de casare reglementat de art. 488 alin. (1), pct. 5 C. proc. civ.

Nefondate sunt și criticile subsumate de recurente motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.. Din această perspectivă, Înalta Curte observă că ipoteza evocată de recurente este cea a unei motivări străine de natura cauzei, făcând, astfel, trimitere la considerentele instanței de fond prin care aceasta a evocat o lipsă a caracterului definitiv al deciziilor de impunere, ce ar genera neîndeplinirea cerințelor pentru atragerea răspunderii solidare. Instanța de control judiciar nu împărtășește, însă, astfel de critici aduse de recurente sentinței atacate, reținând, dintr-o primă perspectivă, că sus indicata ipoteză a pct. 6 al art. 488 alin. (1) din C. proc. civ. vizează contextul unui caracter străin de natura cauzei în privința tuturor argumentelor instanței de fond, iar nu doar al unuia dintre acestea.

Pe de altă parte, instanța de control judiciar observă că un atare argument este parte a unui raționament mai amplu, ce vizează efectele produse de actele administrative fiscale emise față de debitorul principal, iar un astfel de aspect are legătură cu chestiunea dedusă judecății în prezenta cauză, mai precis cea a verificării îndeplinirii condițiilor angajării răspunderii solidare în condițiile art. 25 alin. (2) lit. d) și art. 25 alin. (2)

1

din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte reține că obligația de motivare a unei hotărâri judecătorești, conform prevederilor art. 425 C. proc. civ., se referă la prezentarea argumentelor părților, stabilirea în considerentele hotărârii a situației de fapt expuse în detaliu, încadrarea în drept, expunerea unui raționament propriu pentru care s-a ajuns la adoptarea soluției date în cauză, elemente ce se regăsesc în cuprinsul hotărârii supuse recursului în prezenta cauză. Instanța de fond a arătat în mod expres motivele pentru care s-a ajuns la soluția adoptată, fiind respectate prevederile art. 22 alin. (2) și ale art. 425 C. proc. civ., fiind arătat silogismul logico-juridic ce a stat la baza sentinței pronunțate. Cât privește criticile referitoare la greșita interpretare și aplicare a legii la stabilirea situației juridice în cauză, ele vor fi avute în vedere cu ocazia examinării motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În jurisprudența sa constantă, instanța supremă a stabilit că "motivarea unei hotărâri nu este o problemă de volum, ci una de esență, de conținut, aceasta trebuind să fie clară, concisă și concretă, în concordanță cu probele și actele de la dosar". Înalta Curte a mai statuat că motivarea hotărârii constituie o garanție pentru părți în fața eventualului arbitrariu, judecătoresc, precum și singurul mijloc prin care se dă posibilitatea de a se putea exercita controlul judiciar, circumscriindu-se astfel noțiunii de proces echitabil în condițiile prevăzute de art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

Se rețin a fi incidente în cauză argumentele statuate în jurisprudența CEDO (paragraful 20 din hotărârea pronunțată în cauza Gheorghe Mocuța contra României):

"În continuare, Curtea reiterează că, deși articolul 6 § 1 obligă instanțele să își motiveze hotărârile, acesta nu poate fi interpretat ca impunând un răspuns detaliat pentru fiecare argument (a se vedea Van de Hurk împotriva Țărilor de Jos, 19 aprilie 1994, pct. 61, seria x nr. x). De asemenea, Curtea nu are obligația de a examina dacă s-a răspuns în mod adecvat argumentelor. Instanțele trebuie să răspundă la argumentele esențiale ale părților, dar măsura în care se aplică această obligație poate varia în funcție de natura hotărârii și, prin urmare, trebuie apreciată în lumina circumstanțelor cauzei (a se vedea, alături de alte hotărâri, Hiro Balani împotriva Spaniei, 9 decembrie 1994, pct. 27, seria x nr. x-B)".

Ceea ce trebuie observat în cauză este faptul că cerința existenței unei motivări concise, care nu are elemente de contradictorialitate și care are o evidentă legătură cu natura cauzei, este îndeplinită, fiind respectate garanțiile unui proces echitabil și ale dreptului la apărare, astfel cum acestea sunt ocrotite prin prisma dispozițiilor art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Pentru aceste motive, Înalta Curte consideră că sunt nefondate criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

De asemenea, Înalta Curte apreciază că nu se impune o casare a hotărârii atacate nici din perspectiva criticilor subsumate motivului de recurs reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Deși sunt corecte aspectele evocate de recurente privind caracterul executoriu față de debitorul principal (B. S.R.L.) al titlurilor de creanță reprezentate de deciziile de impunere nr x/23.09.2015, nr. F-OT 570/14.12.2015 și nr. F-OT 3/08.01.2016, toate emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, astfel de aspecte nu sunt suficiente pentru reformarea hotărârii atacate, câtă vreme soluția instanței de fond, de a reține neîndeplinirea condițiilor reglementate de art. 25 alin. (2) lit. d) și alin. (2) indice 1 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului - reclamant A., este una corectă.

Ipotezele invocate prin Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG-DEC 31440/26.10.217 sunt cele ale săvârșirii de către intimatul - reclamant a faptelor de determinare, cu rea-credință, a nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale ale debitorului declarat insolvabil (art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală), ori a acumulării și sustragerii de la plata acestor obligații (art. 25 alin. (2)

1

Codul de procedură fiscală). Obligațiile fiscale ale debitorului principal (B. S.R.L.) sunt cele reținute prin deciziile de impunere nr. x/23.09.2015, pentru suma de 11.133.106 RON, nr F-OT 570/14.12.2015, pentru suma de 8.529.912 RON și nr. F-OT 3/08.01.2016, pentru suma de 5.157.618 RON.

Angajarea răspunderii solidare în materie fiscală este o forma a atragerii răspunderii civile, sens în care elementele relevante în aprecierea incidenței unui astfel de tip de răspundere sunt următoarele: fapta, prejudiciul și întinderea acestuia, identificarea legăturii de cauzalitate dintre faptă și prejudiciu și vinovăția, elemente ce se impun a fi întrunite în mod cumulativ.

Din această perspectivă, trebuie subliniat caracterul imperativ, special, al normelor care reglementează tipul de răspundere ce a fost angajată prin Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG-DEC 31440/26.10.2017, confirmată prin Decizia de soluționare a contestației administrative nr. x/22.12.2017, în aplicarea prevederilor art. 25 Codul de procedură fiscală fiind incident principiul exceptio est strictissimae interpretationis, motiv pentru care nu este permisă extinderea aplicării prevederilor prin metoda analogiei.

Din analiza ambelor ipoteze de angajare a răspunderii solidare evocate prin actul administrativ fiscal emis față de intimatul - reclamant, rezultă că elementul determinant în reținerea acestora este reaua - credință în săvârșirea fie a faptei de determinare a nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale, fie a faptei de acumulare și sustragere de la plata obligațiilor fiscale restante ale debitorului principal.

Astfel, reaua - credință reprezintă o condiție sine qua non constantă în vederea antrenării răspunderii solidare, însă una care trebuie dovedită, iar nu considerată îndeplinită, cu sau fără temei. Astfel, este nelegală abordarea organelor fiscale de a considera reaua - credință ca o prezumție pe care o pot deduce prin dovedirea unui fapt vecin și conex complet lipsit de vreo semnificație univocă.

Dispozițiile legale impun organelor fiscale o analiză temeinică a elementului relei - credințe, în interpretarea noțiunii de "rea-credință" a persoanei a cărei răspundere se atrage impunându-se a fi reținut faptul că aceasta este un element subiectiv sub forma intenției, iar omisiunea plăților datoriilor fiscale nu poate fi asimilată cu intenția de a nu plăti, reaua-credință fiind o stare de fapt ce nu se prezumă, ci trebuie probată.

Reaua-credință este esențială pentru atragerea răspunderii solidare, fiind necesar a se dovedi că persoana vizată de măsură a determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ori acumularea și sustragerea de la plata acestor obligații, iar, din punct de vedere temporal, reaua-credință trebuie să existe strict la momentul la care a avut loc fapta ilicită ce se impută.

În susținerea tuturor acestor considerente, trebuie menționat că potrivit dreptului comun, reprezentat de art. 14 alin. (2) din C. civ., se prezumă existența bunei-credințe a subiectului de drept în exercitarea capacității sale de exercițiu, iar o astfel de prezumție se aplică și în ipoteza mecanismelor reglementate de art. 25 din Codul de procedură fiscală, neexistând o reglementare care să o înlăture.

Astfel, în ceea ce privește nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale, Înalta Curte observă că simpla emitere a unui act administrativ fiscal față de debitorul principal, prin care sunt stabilite obligații fiscale suplimentare, nu generează, în planul angajării răspunderii solidare, o prezumție automată de rea - credință a administratorilor sau a persoanelor care puteau determina declararea și/sau neachitarea obligațiilor fiscale, nefiind înfrântă, automat, prezumția de bună credință ce operează în favoarea acestora.

Aceasta este, în realitate, teza susținută de prima instanță prin hotărârea atacată, sensul celor evocate de instanța de fond fiind cel potrivit căruia deși actul administrativ fiscal de stabilire a creanțelor bugetare față de debitorul principal se bucură de prezumția de legalitate și veridicitate, aceasta este una relativă până la momentul finalizării tuturor procedurilor de verificare a legalității acestora (atât necontencioase, cât și contencioase).

Astfel, din perspectiva nedeclarării, simpla diferență de tratament fiscal existentă între maniera de evaluare a unei operațiuni sau tranzacții de către contribuabil și cea aplicată de organul fiscal nu generează o rea - credință automată/prezumată a administratorului/altei persoane, întrucât demersul de nedeclarare poate să fie consecința unei interpretări de bună - credință a regimului fiscal al tranzacției (interpretarea eronată nefiind, automat, de rea - credință). De asemenea, câtă vreme o atare diferență dintre cele două nu este soluționată definitiv, nici neachitarea la scadență, or acumularea de obligații fiscale nu poate fi calificată, din perspectiva administratorului/altei persoane, în mod automat, ca fiind exercitată cu rea - credință.

Cât privește fapta de sustragere de la plata acestor obligații, Înalta Curte apreciază că, pe de o parte, aceasta presupune folosirea unor mecanisme nelegale, frauduloase pentru a nu realiza plata obligațiilor fiscale stabilite în sarcina debitorului principal (art. 25 alin. (2)

1

Codul de procedură fiscală vizând situația de fapt ulterioară emiterii titlurilor fiscale, iar nu pe cea anterioară stabilirii obligației fiscale suplimentare), iar, pe de altă parte, că, și în această ipoteză, reaua - credință trebuie dovedită, iar nu prezumată.

Aplicând astfel de considerente teoretice cauzei pendinte, Înalta Curte observă că aspectul relei-credințe nu este analizat în decizia de angajare a răspunderii solidare în mod conform, organul fiscal prezumând existența acesteia, deși îi revenea obligația expresă de a o dovedi. Neîndeplinirea unei astfel de condiții reprezintă un motiv de anulare a actului administrativ, întrucât, așa cum rezultă din elementele menționate mai sus, autoritățile sunt ținute să verifice și să analizeze, din perspectiva conduitei persoanei vizate de măsura în discuție, complexul de împrejurări incident.

Or, prin actul administrativ fiscal emis, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt nu a argumentat în sensul dovedirii relei - credințe, din niciuna dintre perspective impuse de art. 25 alin. (2) lit. d) și alin. (2)

1

Codul de procedură fiscală, în privința sustragerii nefiind prezentate nici măcar elemente faptice care să se încadreze în definiția unei astfel de noțiuni. Astfel, organele fiscale nu au prezentat nici argumente și nici nu au dovedit aspecte apte a răsturna prezumția de bună credință ce funcționează în beneficiul intimatului - reclamant, soluția primei instanțe fiind una legală.

De altfel, instanța de control judiciar observă că prima instanță a procedat corect și în demersul de valorificare a procedurilor penale desfășurate față de intimatul - reclamant A., ce prezintă importanță cu precădere în planul nerăsturnării prezumției de bună - credință.

Astfel, Înalta Curte reține că față de acesta, în calitatea sa de administrator al persoanei juridice B. S.R.L, s-a derulat urmărirea penală în dosarul nr. x/2017, iar prin Ordonanța de clasare din data de 31.12.2021, definitivă prin încheierea penală nr. 46/17.03.2022 pronunțată în dosarul nr. x/2021 al Tribunalului Olt, s-a dispus clasarea cauzei în ceea ce în privește, sub aspectul săvârșirii infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) și alin. (3) din Legea nr. 241/2005, prin reținerea incidenței dispozițiilor art. 16 alin. (1) lit. a) din C. proc. pen. - "fapta nu există".

De asemenea, Înalta Curte reține că obiectul verificărilor realizate în dosarul de urmărire penală nr. 500/P/2017 față de intimatul - reclamant a fost cel al indiciilor că, în perioada 2007-2011, o serie de societăți, printre care și B. S.R.L., au beneficiat de compensări și rambursări ilegale de TVA, prin înregistrarea în evidențele contabile a unor facturi fiscale care nu au la bază operațiuni reale privind vânzarea - cumpărarea de aluminiu.

Din cuprinsul Ordonanței din data de 31.12.2021 rezultă, însă, că cercetarea a vizat atât achizițiile de la 24 de furnizori realizate de B. S.R.L în perioada 31.05.2008-31.12.2010, dar și 26 de relații comerciale de achiziții ale societății realizate în perioada 2011-2015, iar analiza existenței sau inexistenței unor obligații suplimentare de plată ale societății B. S.R.L față de bugetul de stat a vizat inclusiv impozitul pe profit, iar nu doar TVA.

Astfel, concluziile reținute de organul de urmărire penală prin Ordonanța din 31.12.2021, privind caracterul real (iar nu fictiv) atât al achizițiilor de la 24 de furnizori realizate în perioada 2008 - 2010, dar și al celor 26 de relații comerciale de achiziții realizate în perioada 2011-2015, precum și faptul că B. S.R.L. nu datorează obligații suplimentare de plată, reprezentând impozit pe profit și TVA pentru niciuna dintre cele două perioade, vizează, în mod evident, operațiuni comerciale ce au fost reîncadrate de organele fiscale spre a se stabili cel puțin parte din debitul societății B. S.R.L. avut în vedere în demersul de declanșare a angajării răspunderii solidare a intimatului - reclamant A..

Înalta Curte apreciază nefondate criticile recurentelor prin care acestea evocă o diferență între fapta penală analizată în dosarul de urmărire penală și faptele avute în vedere de organul fiscal la momentul emiterii deciziei de atragere a răspunderii solidare.

Din această perspectivă, instanța de control judiciar observă că art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 reglementează fapta de evidențiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive, iar prin decizia de angajare a răspunderii solidare fapta concret evocată de organele fiscale este chiar ce a diminuării bazei impozabile în vederea calculului impozitului pe profit și a taxei pe valoare adăugată tocmai prin evidențierea unor operațiuni ce au fost apreciate de organele fiscale drept fictive.

Determinarea nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale ale debitorului declarat insolvabil, ori a acumulării și sustragerii de la plata acestor obligații reprezintă elemente materiale subsecvente unei potențiale fapte principale de evidențiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive. Astfel, între faptele reglementate de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 și cele prevăzute de alin. (2) lit. d).) al art. 25 și de art. 25 alin. (2)

1

din Legea nr. 207/2015 există o legătură de tipul cauză-efect, motiv pentru care nu se poate reține o lipsă de relevanță a dezlegărilor date în sus indicata cauză penală în materia incidentă litigiului pendinte.

În realitate, astfel de dezlegări sprijină atât în planul obligațiilor de declarare, cât și a celor de achitare la scadență, or acumularea de obligații fiscale, concluzia nerăsturnării, prin aspectele învederate în Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. OTG-DEC 31440/26.10.2017, confirmată prin Decizia de soluționare a contestației administrative nr. x/22.12.2017 a prezumției de bună - credință ce funcționează în favoarea intimatului - reclamant.

Instanța are în vedere și sentința civilă nr. 106 din 27.04.2022, pronunțată în dosarul nr. x/2021 de Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, prin care s-a dispus anularea deciziei nr. 192/18.08.2020 emisă de ANAF-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a deciziei de impunere nr. x/23.09.2015 și RIF nr. x/23.09.2015 emise de AJFP OLT, creanțele stabilit prin aceste acte administrative fiscale urmând a fi, în continuare, verificate în controlul judecătoresc la solicitarea societății în care intimatul - reclamant are calitatea de administrator, acesta fiind, de altfel, un motiv pentru care obligațiile de plată către bugetul de stat stabilite suplimentar în sarcina debitorului principal nu au fost achitate voluntar, acesta înțelegând să uzeze de toate căile procedurale de verificare a legalității unor astfel de creanțe.

De asemenea, Înalta Curte reține că prevederile art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990 nu pot constitui temei de drept în vederea reținerii îndeplinirii condițiilor angajării răspunderii solidare în materie fiscală, întrucât acestea reglementează un alt palier legal, respectiv materia răspunderii administratorului față de societate, iar nu față de terțe persoane sau autorități publice, precum organele fiscale. Subiectul de drept ce are vocație legală în a invoca astfel de prevederi este exclusiv societatea, iar tipul de răspundere reglementat de aceste prevederi este cel incident în materia dreptului privat, iar nu în materie fiscală. De asemenea, nu poate fi ignorat nici faptul că prevederile art. 73 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990 reglementează exclusiv răspunderea administratorului de drept al societății (neexistând, în filosofia Legii nr. 31/1990 noțiunea de administrator de fapt uzitată de recurente), A. fiind administrator statutar.

În concluzie, Înalta Curte constată că sentința recurată este apărată și de orice critică de nelegalitate ce s-ar putea subsuma motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., soluția instanței de fond fiind pronunțată cu corecta aplicare și interpretare a normelor de drept material incidente în cauză.

Pentru considerentele arătate, nefiind identificate motive de casare a sentinței recurate din perspectiva criticilor subsumate prevederilor 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în baza art. 496 C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt împotriva sentinței civile nr. 221 din data de 24 mai 2019 pronunțate de Curtea de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 22 iunie 2022.