ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6084/2024

Ședința publică din data de 17 decembrie 2024

Asupra cererii de față, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin Decizia nr. 3690 din data de 9 iulie 2024 a Înaltei Curți de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, pronunțată cu majoritate, au fost admise recursurile formulate de recurenții-pârâți Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București împotriva sentinței civile nr. 1621 din data de 19 octombrie 2023 a Curții de Apel București – secția a IX-a contencios administrativ și fiscal; a fost casată în parte sentința recurată și, rejudecând, a fost respinsă acțiunea ca nefondată; de asemenea, a fost respinsă cererea de intervenție accesorie în favoarea reclamantei S.C. A. S.R.L. prin lichidator judiciar B. formulată de intervenientul C., ca nefondată; a fost menținută sentința recurată în ceea ce privește soluția dată cererii de chemare în garanție.

~Opinia separată a fost în sensul respingerii recursurilor ca nefondate.

2.1. La data de 7 noiembrie 2024, petenții A. S.R.L., aflată în procedura falimentului, și C. au formulat cerere de îndreptare, lămurire și completare a Deciziei nr. 3690 din data de 9 iulie 2024 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, cu privire la următoarele aspecte:

În fapt, petenții arată că, urmare a contestației formulată împotriva deciziei nr. 1/05.01.2015 emisă de Direcția de Soluționare a contestațiilor din cadrul ANAF, au fost anulate parțial decizia de impunere nr. x/18.11.2011 și raportul de inspecție fiscală cu nr. x/17.11.2011, suma de 3.759.256 RON fiind stabilită în plus, creând astfel o situație mai grea societății A. S.R.L., iar pe parcursul derulării dosarului au solicitat defalcarea acestor sume și indicarea concretă pentru fiecare livrare considerată accizabilă.

Completul majoritar, în mod eronat, a concluzionat că, prin admiterea contestației administrative, s-ar fi efectuat o reducere a sumei stabilite inițial, aspect care nu a fost invocat de către ANAF – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ci acesta a solicitat un calcul strict pentru anumite operațiuni pe care le-a considerat accizabile, fără a justifica matematic și aritmetic în baza unor calcule nici măcar suma de 197.357.700 RON.

De altfel, chiar în cuprinsul hotărârii se face referire la faptul că accizele aferente DVI 25642/23.11.2007 pentru cantitatea de 1.310.832 kg nu erau datorate și nu se puteau stabili penalități și majorări de întârziere, aspect care, de fapt, a condus la reducerea sumei stabilite inițial și nu, cum în mod aritmetic, a efectuat un calcul eronat completul majoritar.

În acest sens, solicită îndreptarea, lămurirea și completarea hotărârii cu privire la calcul eronat efectuat de completul majoritar în ceea ce privește cuantificarea sumei de 197.357.700 RON și a sumei de 3.759.256 RON și defalcarea acestor sume.

Totodată, mai arată că dosarul nr. x/2017, aflat pe rolul Tribunalului București – secția a V-a Civilă și având ca părți reclamanta S.C. A. S.R.L. și pârâți Statul Român prin Ministerul Finanțelor – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Guvernul României, Agenția Națională de Administrare Fiscală prin Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Autoritatea Vamală Română prin Direcția Generală a Vămilor București, D. (în calitate de Agenție a Departamentului Apărării al Statelor Unite ale Americii), Ambasada Statelor Unite ale Americii în România, a fost suspendat prin încheierea de ședință din data de 28.07.2020 până la soluționarea definitivă a dosarului nr. x/2015 Toate părțile din acest dosar, care au fost ca părți și în dosarul nr. x/2015, vor fi puse în aceeași situație ca la momentul emiterii Deciziei nr. 1/05.01.2025.

Mai precizează că prin întâmpinarea depusă în dosarul nr. x/2017 la data de 24.04.2018, ANAF a invocat faptul că "(...) solicitarea de obligarea ANAF la plata cu titlu de despăgubiri ca fiind nemotivată, în condițiile în care reclamanta nu indică cuantumul despăgubirilor solicitate ANAF, modalitatea de estimare a pretinsului prejudiciu suferit, nu descrie și nu probează fapta ilicită săvârșită de ANAF și nici nu demonstrează legătura de cauzalitate dintre prejudiciu și pretinsa faptă ilicită a instituției", însă, așa cum A. S.R.L. a invocat pe întreaga durată a desfășurării procesului, nu există evidențiate sume în Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/17.11.2017, cum nu există nici în dispozitivul Deciziei nr. 3690/09.07.2024.

Astfel, susțin că părțile se regăsesc în aceeași situație ca la data de 30.11.2011, la momentul înregistrării contestației A. S.R.L., iar Tribunalul București – secția a V-a Civilă se va afla în aceeași imposibilitate de a identifica așa-zisa creanță în contul A. S.R.L., neexistând claritate în pronunțarea Deciziei nr. 3690/09.07.2024.

În ceea ce privește preluările de produs accizabil (motorină condiționată prin amestec cu biodiesel) invocă că S.C. E. S.R.L. are o determinare făcută de către organul de cercetare penală a Inspectoratului de Poliție Județean Bihor care a constatat că aceasta a pus în consum produsul accizabil în Oradea, a sustras de la bugetul consolidat al statului acciza și TVA.

De asemenea, arată că în dispozitivul Deciziei nr. 3690/09.07.2024 nu se regăsesc individualizate sumele aferente "operațiunilor" E. S.R.L.

În consecință, petenții solicită îndreptarea, lămurirea și completarea dispozitivului, prin reglarea omisiunilor, așa cum completul majoritar a avut în vedere, prin identificarea în Anexa 5 și 6 a fiecărei operațiuni în parte a S.C. E. S.R.L. și separat pentru F., Elveția (cuantumul, așa cum cer chiar pârâtele) din dosar.

2.2. La data de 19 noiembrie 2024, petenții au depus o completare a cererii inițiale prin care au făcut mai multe precizări. Astfel, au arătat că erorile materiale din cuprinsul opiniei majoritare din Decizia nr. 3690/09.07.2024, a căror îndreptare o solicită, se referă la:

1) La pag. 40 paragraful ultim din decizie - eroarea materială constă în mențiunea că sumele ar fi individualizate prin Anexele RIF, de vreme ce aceste sume au fost de fapt impuse suplimentar prin adresele de răspuns a DGRFP București nr. x/20.11.2014 și nr. x/30.12.2004 – așa cum se menționează la pag. 40 paragraf 3 de aceeași instanță. Legat de acest aspect, susțin că o altă eroare materială de calcul se regăsește tot la pagina 40 paragraf prim, atâta timp cât însuși organul fiscal nu face referire la vreo reducere; au indicat faptul că ar fi solicitat efectuarea de calcule conform adresei x/29.12.2014 și nu precizează în nicio adresă, nici chiar prin decizia nr. 1/05.01.2015, că ar fi făcut vreo reducere.

Susțin că expertul desemnat în cauză a analizat anexele și sumele impuse inițial, concluzionând că există sume individualizate în plus prin Decizia nr. 1/05.01.2015 și acestea nu se regăsesc în sumele impuse inițial, nefiind vorba de vreo reducere, așa cum în mod eronat menționează completul majoritar. Pentru o astfel de constatare, au fost analizate și obiecțiunile la raportul de expertiză care din partea recurentelor-pârâte nu aduc nicio clarificare la așa-zisele calcule.

Totodată, mai arată că nu au regăsit la dosar adresa nr. x/30.12.2014 pe care completul majoritar o menționează în cuprinsul deciziei. Prin urmare, concluziile instanței se bazează pe un calcul eronat și inexistent. Pe de altă parte, menționează că, chiar dacă adresa nr. x/30.12.2014 s-ar regăsi la dosar, aceasta este ulterioară actului administrativ contestat (Decizia nr. 12 și RIF), iar, pe de altă parte, organul administrativ care a emis-o pare a fi Biroul Vamal Constanța – despre care același ANAF – Direcția de Soluționare a Contestațiilor a susținut că nu mai avea competențe. De asemenea, par a fi solicitate calcule strict pentru anumite operațiuni, fără a se face scăderi strict matematice din valoarea inițială cuprinsă în RIF și în decizia nr. 12 contestată. Astfel, învederează că livrările către forțele armate SUA și către antrepozitul S.C. E. S.R.L. au privit livrări de motorină în cadrul căreia a fost amestecat biodiesel (până la 4% din amestec în anul 2009 – conform reglementărilor impuse – adică era obligatoriu a exista conținut de biomasă în produsul finit). În acest sens, susțin că nu se putea aplica acciza la totalul cantității livrate – iar din calculul prezentat de către autoritățile fiscale și preluat ca atare de către completul majoritar nu rezultă modalitatea de calcul pentru a putea fi verificată corectitudinea acesteia. De asemenea, valoarea accizei a fost diferită în fiecare an, fiind totodată stabilită în euro, fapt ce implica un calcul complex.

În ceea ce privește sumele distincte pentru DVI 25463/23.11.2007 – biodiesel se menționează că S.C. A. S.R.L. a achitat accize prin Ordinul de plată din 23.11.2007, astfel că nu puteau fi percepute penalități de întârziere motorină – așa cum se menționează de către organele fiscale și se preia eronat de către completul majoritar.

2) La pagina 51 paragraful 8 – "ceea ce reiese în mod cert este că amestecul a fost realizat în instalațiile antrepozitului fiscal (colector și conducte), cu privire la care chemata în garanție, expertul și reclamanta susțin că reprezintă parte integrantă a antrepozitului fiscal al G. S.A. Depozit Constanța Port, Incinta Port 69, autorizate prin Autorizația de Antrepozit Fiscal x/14.12.2004", pentru ca ulterior să menționeze că S.C. G. S.A. ar avea 3 antrepozite fiscale în loc de 4, omițând chiar antrepozitul fiscal Dana 69.

La pag. 52 paragraf 6 – arată că se menționează aceeași eroare materială, respectiv faptul că A. S.A. a descărcat biodieselul în danele petroliere în instalațiile interioare ale G. S.A. – în fapt Dana 69 – antrepozit fiscal, pentru ca ulterior să încarce din aceleași instalații interioare ale G. – acesta emițând și un certificat de calitate alături de un inspector independent GVK – pag. 52 paragraf 6, însă completul majoritar a concluzionat că amestecul nu s-ar fi efectuat în antrepozitul fiscal și sub supravegherea antrepozitarului.

Față de aceste "constatări" ale completului majoritar, se subînțelege că se trasează noi limite ale antrepozitului fiscal "Dana 69 Incintă Port", deoarece, având la dosar Declarațiile Vamale de Import "utilizate ca DAI", prin care se confirmă intrarea motorinei și a biodieselului în antrepozitul fiscal "Dana 69 – Incintă Port", consideră că marfa ar fi fost amplasată în afara antrepozitului.

Or, susțin că nu există niciun document care să demonstreze această "mutare" care, în fapt, nu ar fi putut fi făcută decât de antrepozitarul fiscal, singurul autorizat și capabil din punct de vedere tehnic să folosească instalațiile complexe ale depozitului/antrepozitului fiscal.

3) La pag. 56 paragraful ultim se menționează următoarele: "conform centralizatorului livrărilor pe anul 2009, autocisternele încărcate au plecat cu aviz de însoțire a mărfii precum și de DAI-ul aferent (...) și adresele prin care G. S.A. a răspuns solicitărilor nr. x/09.12.2014, respectiv x/22.12.2014, situație centralizatoare livrări, copii ale avizelor de însoțire a mărfii și DAI confirmate de primire cu semnătură și ștampilă de la Biroul Vamal Bihor, vama de destinație (vas 24-129).

Deci, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a primit avizele și DAI-urile aferente livrărilor către S.C. E. S.R.L. conform adreselor G. S.A. și nu le-a depus la dosar, deși avea obligația de a prezenta toate actele care au stat la baza emiterii deciziei contestate. Aceste documente nu au fost contestate în fața instanței de contencios administrativ de nicio parte interesată, iar S.C. E. S.A. – avea calitatea de antrepozit fiscal – aspect necontestat de către completul majoritar.

De asemenea, mai arată că se confirmă de completul majoritar existența unui contract între G. S.A. și S.C. A. S.A. – pag. 55, aspect care a stat și la baza anulării parțiale a deciziei și a raportului inițial, inclusiv concluziile Notei Unilaterale nr. 11218 din 11.04.2011.

Cu toate că magistrații care au făcut parte din completul majoritar fac referire la adresele de solicitare informații nr. 17928/25.11.2014 și nr. 19373/17.12.2014 și adresele de răspuns ale G. S.R.L. cu nr. x/09.12.2014 și x/22.12.2015 prin care se transmit avizele de însoțire și DAI-urile aferente livrărilor E. S.R.L. către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor – însă, dintr-o eroare materială, în hotărârea argumentată de opinia majoritară apare că nu se indică în mod explicat care sunt acele declarații ce au existat și au fost omise a fi avute în vedere de organul fiscal – paragraf 3 pag. 57, în timp ce Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a susținut că nu ar fi existat DAI-uri.

Or, constatând refuzul recurentelor-pârâte de a depune toate documentele din dosarul fiscal (inclusiv anexele PV 460/25.02.2011 și a PV 441/26.11.2010 (ambele emise de pârâta DRAOV București) a depus la dosarul cauzei foarte multe documente emise de pârâte care prezintă lista tuturor DAI-urilor prin care S.C. E. S.R.L. a scos produsul accizabil din interiorul antrepozitului fiscal S.C. G. S.A. Constanța.

4) La paginile 58-63 completul majoritar face o analiză a livrărilor de combustibil către Armata americană/NATO staționată pe teritoriul României, însă, în opinia petentelor, omite a menționa faptul că prin Nota Unilaterală din 07.04.2011 – a direcției antifraudă (DRAOV Constanța) se menționează că aceste livrări sunt scutite de plata accizei – fiind o eroare materială prin omisiune.

De asemenea, completul majoritar omite și indică trunchiat conținutul adresei nr. x/01.02.2008 emisă de Ministerul Finanțelor Publice – Direcția de legislație a accizelor, paragraful 4.

În legătură cu acest aspect, susțin că o altă eroare materială se referă la pag. 62 paragraf 5 în ceea ce privește înlăturarea aplicabilității Deciziei nr. 8/08.01.2003 – întrucât aplicabilitatea acesteia rezultă din adresa nr. x/11.03.2008 emisă de ANAF – Autoritatea Națională a Vămilor/Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale nu a fost inventată sau interpretată de petentă, nefiind solicitată sau invocată nelegalitatea acesteia de către vreo parte interesată.

În plus, nu a fost prezentată modalitatea de calcul pentru aceste livrări – în vederea verificării corectitudinii.

La pag. 57 paragraf 4 – "Astfel aceasta este o încălcare a pct. 4.14 din H.G. nr. 44/2004 cu privire la Normele Metodologice ale Codul fiscal și conduce la datorarea de accize în conformitate cu prevederile art. 165 și art. 166 din Codul fiscal" fiind eronată trimiterea la 165 și art. 166 Codul fiscal – de vreme ce anexele V și VI din RIF fac trimitere la intrări în antrepozit – respectiv art. 163 alin. c) și e) Codul fiscal, respectiv art. 194 alin. (4) și art. 197 alin. (1) și art. 221 Codul fiscal, ceea ce a condus și la erorile de calcul, fiind în fapt calcule suplimentare față de anexele V și VI așa cum indică și expertul desemnat.

Potrivit art. 12 din Directiva nr. 92/12/EEC a Consiliului Europei din 25 februarie 1992, înlocuită prin Directiva nr. 2008/118/CE Consiliului Europei din 16 decembrie 2008 – livrările către forțele armate membre NATO staționate pe un teritoriu stat membru UE sunt scutite de plata accizei, aspect consemnat și în Nota Unilaterală din 11.04.2011 și Formularul 302 care certifică prin viza aplicată de organul vamal - Biroul Vamal Aeroport Militar Mihail Kogălniceanu primirea mărfii de către Trupele Nato-Armata Americană.

Valoarea accizei suplimentar stabilită de Direcția de Soluționare a Contestațiilor prin Decizia nr. 1/05.01.2015 a fost stabilită la comun, nu este individualizată pentru fiecare așa-zisă livrare accizabilă, nu există în RIF niciun fel de referire de calcul la aceste livrări și nici nu este prezentată modalitatea de calcul, instanța ÎCCJ – complet majoritar făcând un calcul eronat.

Nu se cunoaște cum s-a ajuns la acest calcul nici de către Direcția de Soluționare a Contestațiilor și nici cum a fost verificat de către instanța de judecată – ÎCCJ – complet majoritar, contrar concluziilor expertizei efectuate în cauză, din moment ce aceste sume nu sunt individualizate în anexele la RIF.

Prin contestația formulată împotriva Deciziei nr. 1/05.01.2015 emisă de Direcția de Soluționare a contestațiilor din cadrul ANAF prin care a fost admisă parțial contestația administrativă și au fost anulate parțial decizia de impunere nr. x/18.11.2011 și raportul de inspecție fiscală nr. x/17.11.2011, arată, printre altele, că suma de 3.759.256 RON a fost stabilită în plus, creând astfel o situație mai grea societății A. S.R.L., iar pe tot parcursul derulării dosarului a solicitat defalcarea acestor sume și indicarea concretă pentru fiecare livrare considerată accizabilă.

În mod eronat, susține că opinia majoritară a concluzionat că prin admiterea contestației administrative s-ar fi efectuat o reducere a sumei stabilite inițial, aspect care nu a fost invocat de către ANAF – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ci acesta a solicitat un calcul strict pentru anumite operațiuni pe care le-a considerat accizabile, fără a justifica matematic și aritmetic în baza unor calcule nici măcar suma de 197.357.700 RON.

De altfel, chiar în cuprinsul hotărârii se face referire la faptul că accizele aferente DVI 25642/23.11.2007 pentru cantitatea de 1.310.832 kg nu erau datorate și nu se puteau stabili penalități și majorări de întârziere, aspect care, de fapt, a condus la reducerea sumei stabilite inițial și nu cum în mod aritmetic a efectuat un calul eronat completul majoritar.

În acest sens, solicită îndreptarea erorilor materiale indicate mai sus, lămurirea sumelor impuse societății și completarea hotărârii cu privire la calcul în plus stabilit și calculat eronat de către organele fiscale și preluat, fără nicio analiză matematică, de către completul majoritar, deși au contestat inclusiv sumele stabilite în mod total nelegal, eronat și abuziv.

2.3. La data de 27 noiembrie 2024, petentul C. a depus precizări și concluzii scrise cu privire la cererea formulată, la care a anexat: tabel cumulat a cererilor de îndreptare, lămurire și completare; considerații asupra RIF x/17.11.2011 – debite anuale; considerații asupra pretinselor încălcări ale art. 165 și art. 166 Codul fiscal.

2.4. La aceeași dată și lichidatorul judiciar al petentei A. S.R.L., respectiv B., a depus precizări prin care arată că își însușește cererea de îndreptare, lămurire și completare a dispozitivului Deciziei nr. 3690/09.07.2024 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, în dosarul nr. x/2015, de completul majoritar, formulată de petenta aflată în procedura falimentului, cu următoarele precizări:

Analizând concluziile completului majoritar, ca urmare a admiterii parțiale a contestației administrative susține că a reanalizat fiecare sumă din anexele la raportul de inspecție fiscală și a efectuat un calcul matematic al scăderii, însă nu a regăsit sume de achitat – astfel că sumele menționate prin decizia de soluționare nr. 1/05.01.2015, apreciază că sunt, de fapt, sume impuse în plus. În acest sens, arată că există o eroare evidentă de calcul cu referire la plata DVI nr. 25642/23.11.2007 și DVI nr. 25643/23.11.2007 – fiind achitată acciza (stabilite prin aceste documente de tip DVI) prin OP nr. x/23.11.2007, astfel că nu puteau fi aplicate penalități de întârziere accize motorină. De altfel, în ceea ce privește livrările către forțele armate SUA consideră că se impune identificarea în concret dacă aceste sume se regăsesc în anexele la RIF, precum și individualizarea lor în concret: accize, penalități, majorări etc., întrucât acestea sunt necesare pentru soluționarea dosarelor conexate – în cadrul cărora A. S.R.L. solicită plata acestor accize de la beneficiarii finali, considerând că nu este în culpă – de vreme ce anterior livrării s-a adresat organelor fiscale competente și a procedat conform recomandărilor acestora – a se vedea adresa nr. x/11.03.2008 și adresa nr. x/01.02.2008.

În același sens, consideră necesar și individualizarea sumelor aferente livrărilor către S.C. E. S.R.L. De altfel, arată că aceste livrări de motorină cuprindeau și conținut de biomasă-biodiesel – aspect care nu rezultă din anexele la RIF. Prin urmare, solicită lămurirea și îndreptarea erorii de calcul în sensul de a se verifica care este componența sumei de 197.357.700 RON și a sumei de 3.759.256 RON, precum și de a fi individualizate în concret.

În ceea ce privește amestecul de biodiesel, în raport de cele consemnate de completul majoritar la pagina 51 paragraful 8 și, ulterior, la pagina 2, paragraful 4, solicită îndreptarea erorii materiale cu privire la sumele impuse eronat pentru amestecul de biodiesel și completarea deciziei cu susținerea integrală a chematei în garanței S.C. G. S.A. – așa cum rezultă din cuprinsul întâmpinării depusă de către această societate.

Totodată, arată că, deși magistrații care au făcut parte din completul majoritar ÎCCJ fac referire la adresele de solicitare informații nr. 17928/25.11.2014 și nr. 19373/17.12.2014 și la adresele de răspuns ale G. S.R.L. cu nr. x/09.12.2014, prin care se transmit avizele de însoțire și DAI-urile aferente livrărilor E. S.R.L. către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor –apreciază că, dintr-o eroare materială, în hotărârea argumentată de opinia majoritară apare că nu se indică în mod explicit care sunt acele declarații ce au existat și au fost omise a fi avute în vedere de organul fiscal – paragraf 3 pag. 57, în timp ce Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a susținut că nu ar fi existat DAI-uri.

În consecință, solicită îndreptarea erorilor materiale și completarea hotărârii cu susținerile integrale ale chematei în garanție G. S.A. cu privire la livrările efectuate "din antrepozitul fiscal aparținând G. S.A., în antrepozitul fiscal propriu S.C. E. S.R.L." cuprinse în întâmpinarea formulată de aceasta la data de 17.04.2024.

Se mai arată că la paginile 58-63 din Decizia nr. 3690/09.07.2024 completul majoritar face o analiză a livrărilor de combustibil către Armata americană/NATO staționată pe teritoriul României, dar omite a menționa faptul că prin Nota Unilaterală din 07.04.2011 – a Direcției Antifraudă (DRAOV Constanța) se precizează că aceste livrări sunt scutite de plata accizei, fiind astfel, în opinia petentei, o eroare materială prin omisiune.

De asemenea, se omite și se indică trunchiat de către completul majoritar conținutul adresei nr. x/01.02.2008 emisă de Ministerul Finanțelor Publice – Direcția de legislație în domeniul accizelor.

În legătură cu acest aspect, o altă eroare materială susține că se referă la pagina 62 paragraf 5 din decizia civilă nr. 3690/09.07.2024 în ceea ce privește înlăturarea aplicabilității Deciziei nr. 8/08.01.2003 – întrucât aplicabilitatea acesteia rezultă din adresa nr. x/11.03.2008 emisă de ANAF – Autoritatea Națională a Vămilor/Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale, nefiind solicitată sau invocată nelegalitatea acesteia de către vreo parte interesată.

De asemenea, la pagina 63 paragraf 4 din decizia civilă nr. 3690/09.07.2024 completul majoritar menționează: "Astfel, una din condițiile ce trebuiesc îndeplinite cumulativ pentru ca livrarea de produse energetice în vederea utilizării de trupele NATO să se realizeze în scutire de la plata accizelor era întocmirea unui document administrativ de însoțire".

Având în vedere adresele cu nr. x/01.02.2008 emisă de Ministerul Finanțelor Publice – Direcția de legislație în domeniul accizelor și nr. 3572/A/BC/11.03.2008 a Autorității Naționale Vamale din cadrul ANAF, solicită lămurirea opiniei completului majoritar în sensul de a indica, în concret, care ar fi acel document de însoțire care ar fi fost necesar și ar fi putut fi întocmit de către A. S.R.L., în condițiile date, în locul formularului 302 – indicat prin adresele menționate anterior.

Deși, prin Decizia nr. 3690/09.07.2024 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, în dosarul nr. x/2015 de completul majoritar, au fost admise recursurile și, rejudecând s-a respins contestația formulată de societatea A. S.R.L., cu toate acestea pe tot parcursul derulării dosarului au fost puse în discuție și solicitat în mod expres defalcarea sumelor impuse, din punctul său de vedere, în plus de către comisia de soluționare ANAF.

De altfel, în primul ciclu procesual, completul ÎCCJ, a admis recursul A. S.R.L. și a trimis cauza spre rejudecare tocmai în vederea efectuării unei expertize, ale cărei concluzii au fost în sensul că decizia nr. 1/05.01.2015 cuprinde sume în plus.

De asemenea, în opinia majoritară, așa cum anterior a arătat, apreciază că au fost preluate în mod trunchiat susținerile părților și cuprinsul unor adrese, fapt pentru care solicită îndreptarea acestor erori materiale și completarea hotărârii cu susținerile integrale ale părților, precum și cu redarea completă a conținutului celor două adrese privind livrarea către forțele SUA – adrese care au stat la baza întocmirii documentelor necesare acestei livrări.

3.1. Intimata Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București a depus note scrise prin care a solicitat respingerea cererii ca inadmisibilă întrucât susținerile intimatului sunt veritabile apărări de fond care nu pot fi analizate în cadrul procedurii de îndreptare/lămurire/completare a unei hotărâri judecătorești reglementate de art. 442-444 C. proc. civ.. După precizările făcute de petenți, a solicitat respingerea cererii ca neîntemeiată.

3.2. Intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a depus concluzii scrise prin care a solicitat respingerea cererii de îndreptare, lămurire și completare a Deciziei nr. 3690/09.07.2024 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, în dosarul nr. x/2015.

3.3. Intimata G. S.A. a depus întâmpinare prin care a invocat excepția lipsei calității de reprezentant a administratorului special C. pentru A. S.R.L., iar pe fond a solicitat respingerea cererii de îndreptare, lămurire și completare a Deciziei nr. 3690/09.07.2024 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, în dosarul nr. x/2015 de completul majoritar, ca nefondată. La termenul de judecată din 3 decembrie 2024, intimata a renunțat la excepția lipsei calității de reprezentant a administratorului special C. pentru A. S.R.L.

Analizând cererea de îndreptare a erorii materiale, de lămurire și de completare a Deciziei nr. 3690 din data de 9 iulie 2024 a Înaltei Curți de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, astfel cum a fost precizată și completată de petenții C. și S.C. A. S.R.L., prin lichidator judiciar B., se constată că aceasta este nefondată și urmează a fi respinsă pentru considerentele ce succed.

Petenții au solicitat îndreptarea erorii de calcul din cuprinsul Deciziei nr. 3690/09.07.2024 în sensul reverificării componenței sumei de 197.357.700 RON și a sumei de 3.759.256 RON și individualizarea acestora în concret, întrucât, în urma analizării considerentelor instanței de recurs menționate la pagina 40 din decizie (primul, penultimul și ultimul paragraf) și la pagina 53 din aceeași decizie (primul paragraf) privind neagravarea situației reclamantei prin contestația administrativă și a sumelor din Anexele la RIF aceștia nu au regăsit în cuprinsul acestora sumele de achitat, apreciind că acestea sunt, în fapt, cele menționate prin Decizia nr. 1/05.01.2015 care i-au fost imputate în plus.

Potrivit dispozițiilor art. 442 alin. (1) C. proc. civ., "erorile sau omisiunile cu privire la numele, calitatea și susținerile părților sau cele de calcul, precum și orice alte erori materiale cuprinse în hotărâri sau încheieri pot fi îndreptate din oficiu ori la cerere."

Sintagma eroare materială este folosită de legiuitor pentru a exprima acele erori ce s-au strecurat în hotărâre cu prilejul redactării și care nu afectează legalitatea și temeinicia acesteia.

Pe calea procedurii reglementate de art. 442 alin. (1) C. proc. civ. nu pot fi remediate erorile de fond, erori de judecată, ce pot fi cenzurate doar prin intermediul căilor legale de atac. Procedura îndreptării hotărârilor judecătorești presupune corijarea acelor erori materiale strecurate, cu ocazia redactării ori tehnoredactării, în cuprinsul minutei, practicalei, considerentelor sau dispozitivului unei hotărâri. Aceste erori materiale pot viza numele, calitatea și susținerile părților ori pot fi erori de calcul sau orice alte erori materiale.

Înalta Curte observă că în conținutul cererii formulate de către petenți nu se regăsesc susțineri privind pretinsa existență a unor erori sau omisiuni având natura unor greșeli, ci se solicită reverificarea și individualizarea sumei de 197.357.700 RON și a sumei de 3.759.256 RON, solicitare care nu corespunde noțiunii de eroare materială.

Prin urmare, în lipsa arătării în concret a erorii de calcul efectuată de către instanța de recurs în cuprinsul hotărârii atacate și indicarea unor aspecte de fond ce au fost clarificate de instanța de recurs prin Decizia nr. 3690/09.07.2024, definitivă, cererea de îndreptare a erorii materiale nu poate fi primită.

De altfel, în cuprinsul Deciziei nr. 3690/09.07.2024 instanța de recurs, în opinie majoritară, a menționat că: "în concluzie, Înalta Curte constată caracterul fondat al acestui motiv de casare, prima instanța făcând o aplicare greșită a prevederilor art. 213 alin. (3) Codul de procedură fiscală prin reținerea ca motiv de anulare a actelor atacate pe acela ar agravării reclamantei în contestația administrativă, din această perspectivă urmând a fi înlăturat acest motiv de nulitate admis de prima instanță, cât timp în mod concret și real, sumele sunt individualizate în Anexele RIF-ului anterior soluționării contestației administrative."

De asemenea, solicitarea de identificare în concret a sumelor aferente livrărilor către forțele armate SUA și către S.C. E. S.R.L., respectiv dacă aceste sume se regăsesc în anexele RIF, precum și individualizarea lor în concret, motivat de necesitatea cunoașterii acestor sume în vederea valorificării în alte dosare conexe în cadrul cărora A. solicită plata acestor accize de la beneficiari finali, nu se înscrie în niciuna din condițiile impuse de art. 442-444 C. proc. civ.

Petenții mai solicită îndreptarea erorii materiale, raportat la considerentele instanței de recurs menționate la paragraful 8 de la pagina 51 din Decizia nr. 3610/09.07.2024, cu privire la sumele impuse eronat pentru amestecul de biodiesel și completarea deciziei cu susținerea integrală a S.C. G. S.A. – așa cum rezultă din cuprinsul întâmpinării depusă de S.C. G. S.A. "permisul de descărcare vizat de autoritatea vamală atât înainte cât și după efectuarea descărcării", fără a arăta în ce constă eroarea materială săvârșită de instanța de recurs cu privire la sumele impuse eronat pentru amestecul de biodiesel.

În plus, nici elementele care determină incidența procedurii completării hotărârii nu se regăsesc în cererea formulată de către petenți.

Potrivit prevederilor art. 444 alin. (1) C. proc. civ., "dacă prin hotărârea dată instanța a omis să se pronunțe asupra unui capăt de cerere principal sau accesoriu ori asupra unei cereri conexe sau incidentale, se poate cere completarea hotărârii în același termen în care se poate declara, după caz, apel sau recurs împotriva acelei hotărâri, iar în cazul hotărârilor date în căile extraordinare de atac sau în fond după casarea cu reținere, în termen de 15 zile de la pronunțare."

Așadar, procedura formulării unei cereri de completare a unei hotărâri judecătorești este deschisă în situațiile în care instanța a omis a se pronunța asupra unui capăt de cerere principal sau accesoriu ori asupra unei cereri conexe sau incidentale, această procedură fiind expresia consacrării dreptului de acces la un tribunal independent și imparțial, cu plenitudine de jurisdicție, care trebuie să se pronunțe asupra tuturor cererilor cu care a fost învestit, prin efectul introducerii cererii de chemare în judecată, astfel cum prevede art. 22 alin. (6) C. proc. civ.

În cauză, însă, se constată că dispozitivul hotărârii ce face obiectul cererii de completare nu este susceptibil de completare, deoarece acesta conține dispoziția clară de admitere a recursurilor declarate de pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București, casare a sentinței recurate și, în urma rejudecării, de respingere a acțiunii formulate, precum și a cererii de intervenție accesorie în favoarea reclamantei, ca nefondate.

În atare situație, instanța de recurs nu a omis în vreun fel a se pronunța asupra vreunei cereri care să atragă incidența dispozițiilor procedurale ale art. 444 C. proc. civ., ci a soluționat cauza, în rejudecare, ca urmare a admiterii recursurilor declarate de pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București.

Prin cererea formulată de către petenți se mai reține că instanța de recurs la ultimul paragraf de la pagina 56 din Decizia nr. 3690/09.07.2024 a menționat că "potrivit centralizatorului livrărilor pe anul 2009, autocisternele încărcate au plecat cu aviz de însoțire a mărfii precum și de DAI-ul aferent (...) și adresele prin care G. S.A. A răspuns solicitărilor nr. x/09.12.2014, respectiv x/22.12.2014, situație centralizatoare livrări, copii ale avizelor de însoțire a mărfii și DAI confirmate de primire cu semnătură și ștampilă de la Biroul Vamal Bihor, vama de destinație (vas. 24-129)".

Totodată, se precizează că prin întâmpinarea depusă de S.C. G. S.A. - pagina 12 paragraf 2, s-au menționat următoarele: "Prin Procesul-verbal din data de 14 octombrie 2010, întocmit de către inspectorii Direcției Județene pentru Accize și Operațiuni Vamale Constanța, s-a analizat modul de transfer al produsului motorină euro 5 cu un conținut de 4% biodisel din antrepozitul fiscal aparținând G., în antrepozitul fiscal propriu S.C. E. S.R.L. în baza documentelor întocmite de către S.C. E. S.R.L. în calitate de proprietar al mărfii."

Față de cele menționate, se solicită completarea considerentelor Deciziei nr. 3690/09.07.2024 cu susținerile integrale ale chematei în garanție S.C. G. S.A. cu privire la livrările efectuate în sensul frazei din întâmpinare, respectiv "din antrepozitul fiscal aparținând G., în antrepozitul fiscal propriu S.C. E. S.R.L", solicitare care nu se circumscrie în ipoteza normei de la art. 444 C. proc. civ., petenții nepretinzând nesoluționarea unor cereri care să vizeze obiectul litigiului, ci aspectul invocat ca fiind omis de către instanța de recurs fiind consemnarea susținerilor integrale din întâmpinarea formulată ale chematei în garanție S.C. G. S.A.

De esența cererii întemeiate pe dispozițiile legale anterior menționate nu stă reanalizarea de către instanță pe fond a pretențiilor deduse judecății, readministrarea de probatorii sau reanalizarea situației de fapt sau cele de drept a apărărilor, scopul acestei instituții juridice fiind acela de remediu procesual pentru eventualele omisiuni ale instanței cu privire la soluționarea unor cereri cu care a fost legal învestită, nicidecum aceea de reluare a judecății cauzei cu privire la aspecte deja tranșate.

Nici susținerile din cererea de îndreptare, lămurire și completare formulată potrivit cărora neconsemnarea integrală a celor menționate prin Nota Unilaterală din data de 07.04.2011 a Direcției Antifraudă (DRAOV Constanța) sau consemnarea trunchiată a conținutului adresei nr. x/01.02.2008 emisă de Ministerul Finanțelor Publice – Direcția de legislație în domeniul accizelor reprezintă o eroare materială prin omisiune ce se impune a fi îndreptată nu sunt fondate, întrucât instanța de recurs nu a omis a consemna susținerile intimatelor pentru a se dispune îndreptarea hotărârii potrivit art. 442 C. proc. civ.

Cu privire la cele consemnate la pagina 62 paragraf 5 din Decizia nr. 3690/09.07.2024 privind înlăturarea aplicabilității Deciziei nr. 8/08.01.2023, petenții nu invocă o eroare de fapt susceptibilă de a fi îndreptată în condițiile art. 442 C. proc. civ., deoarece dispozițiile legale au în vedere erori materiale de fapt și nu erori de judecată, de apreciere a probelor, ori de interpretare a dispozițiilor legale. Textul legal indicat are în vedere acele erori formale care nu influențează rezultatul judecății, procedura de îndreptare a erorilor materiale fiind un remediu obiectiv pentru o neconcordanță a hotărârii cu împrejurările faptice.

Schimbarea considerentelor în sensul dorit de către petenți ar avea ca rezultat expunerea unor considerente care nu ar mai susține soluția îmbrățișată de instanța de recurs, în opinie majoritară, prezentul demers judiciar comportându-se ca o veritabilă cale de atac, ipoteză de neacceptat, fiind contrară limitelor în care se poate interveni asupra decizii ca urmare a aplicării dispozițiilor art. 442, art. 443 și respectiv art. 444 C. proc. civ.

În fine, nici solicitarea de lămurire a considerentelor consemnate la pagina 63 paragraf 4 din Decizia nr. 3690/09.07.2024, în raport de cele expuse în adresa nr. x/01.02.2008 emisă de MFP – Direcția de legislație în domeniul accizelor și adresa nr. x/11.03.2008 a ANV din cadrul ANAF, în sensul de a se indica în concret, care ar fi acel document de însoțire care ar fi fost necesar și ar fi putut fi întocmit de către A. S.R.L., nu îndeplinește cerințele prevăzute de art. 443 alin. (1) C. proc. civ., întrucât textul legal are în vedere caracterul neclar sau contradictoriu al dispozitivului hotărârii, ceea ce nu este cazul în speță, iar motivele de fapt și de drept care au stat la baza soluției înscrisă în dispozitiv nu intră sub incidența procedurii prevăzute de art. 443 C. proc. civ., susceptibil de lămurire fiind doar dispozitivul hotărârii judecătorești.

Așadar, pe calea lămuririi dispozitivului deciziei, petenții nu se referă, în concret, la aspecte ce privesc înțelesul sau aplicarea dispozitivului sau dispozițiile potrivnice pe care acesta le-ar cuprinde, ci analizează motivarea instanței de recurs, în opinie majoritară, făcând referire la considerentele Deciziei nr. 3690/09.07.2024 și solicitând, astfel, a fi adăugat la ceea ce s-a statuat anterior, prin această hotărâre.

Însă, instanța care soluționează o astfel de cerere nu judecă fondul cauzei, iar motivele de fapt sau de drept care au stat la baza soluției pronunțate în dispozitiv, nu intră sub incidența procedurii prevăzute de art. 443 C. proc. civ., ceea ce este susceptibil de lămurire fiind doar dispozitivul hotărârii judecătorești.

Pe această cale nu este permis a se dispune asupra unor aspecte ce țin de judecata fondului pricinii și de aprecierea probelor, aspecte criticate de petenți.

O atare finalitate nu poate fi atinsă prin prezenta procedură judiciară, în care nu se pot deduce judecății chestiuni legate de modul de soluționare a litigiului, remediabile numai în căile de atac prevăzute de lege.

Față de cele expuse, este de reținut că prin lămurirea hotărârii nu poate fi modificat dispozitivul acesteia.

Împrejurarea că petenții sunt nemulțumiți de soluția dată de instanța de recurs, în opinie majoritară, asupra recursurilor declarate în cauză nu permite instanței reanalizarea criticilor formulate. În realitate, susținerile acestora se constituie în veritabile critici de netemeinicie și nelegalitate aduse Deciziei nr. 3690/09.07.2024, în opinie majoritară, în dosarul de față, nefiind vorba despre o eroare de fapt susceptibilă de a fi îndreptată în condițiile art. 442 C. proc. civ. și nici despre o omisiune a instanței de recurs ce reclamă completarea deciziei, după cum nu ne aflăm nici în prezența unei necesități a lămuririi înțelesului, întinderii ori aplicării dispozitivului Deciziei nr. 3690/09.07.2024.

Față de cele ce preced, Înalta Curte constată că, în cauză, nu sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 442-444 C. proc. civ., cererea privind îndreptarea erorii materiale, lămurire și completare a Deciziei nr. 3690 din 9 iulie 2024 a Înaltei Curți de Casație și Justiție – secția contencios administrativ și fiscal, astfel cum a fost precizată și completată de petenții C. și S.C. A. S.R.L., prin lichidator judiciar B., urmând a fi respinsă, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de îndreptare a erorii materiale, de lămurire și de completare a Deciziei nr. 3690 din data de 9 iulie 2024 a Înaltei Curți de Casație și Justiție – secția de contencios administrativ și fiscal, astfel cum a fost precizată și completată de petenții C. și S.C. A. S.R.L., prin lichidator judiciar B., ca nefondată.

Definitivă.

Pronunțată prin punerea soluției la dispoziția părților de către grefa instanței, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 17 decembrie 2024.