ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3690/2024

Ședința publică din data de 09 iulie 2024

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Primul ciclu procesual

I.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal la data de 06.07.2015 sub dosar nr. x/2015, reclamanta S.C. A., societate în faliment și prin lichidator judiciar B., a solicitat în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Naională de Administrare Fiscală - Autoritatea Națională a Vămilor - Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București anularea în parte a Deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 1/05.01.2015, a Deciziei de impunere nr. x/18.11.2011 a Direcției Regionale pentru Accize și Operațiuni Vamale București și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/17.11.2011 pentru suma de 3.759.256 RON, reprezentând acciza la motorina în cuantum de 1.952.415 RON; majorări de întârziere aferente accizelor la motorina în cuantum de 1.314.121 RON; penalități aferente accizelor la motorina în suma de 292.862 RON; accize la biodiesel în suma de 86.511 RON; majorări de întârziere aferente accizelor la biodiesel în suma de 100.370 RON și penalități de întârziere aferente accizelor la biodiesel în suma de 12.977 RON.

I.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința nr. 2887 din 05 noiembrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a fost respinsă cererea ca neîntemeiată.

I.3. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta S.C. A. prin Lichidator Judiciar B., invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

I.4. Prin Decizia nr. 5684 din 19 noiembrie 2019 pronunțată în dosar nr. x/2015 de Înalta Curte de Casație și Justiție, a fost admis recursul reclamantei și s-a dispus casarea sentinței recurate cu trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță.

În motivarea deciziei, s-a reținut că prima instanță a soluționat procesul fără a intra în judecata fondului, în cauză fiind aplicabile dispozițiile art. 497-498 alin. (1) C. proc. civ., în condițiile în care prima instanță a judecat cauza fără a avea la dosar actele care au stat la baza emiterii deciziei de soluționare contestate; cu ocazia rejudecării, prima instanță va face aplicarea dispozițiilor art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 cu privire la întreaga documentație care a stat la baza emiterii deciziei de soluționare a contestației, inclusiv a anexelor în măsura în care acestea se încadrează în dispozițiile art. 13 din Legea nr. 554/2004; va aprecia asupra utilității probei cu acte, care a fost apreciată ca tardiv formulată de instanța de recurs, a probei cu interogatoriu pe situația de fapt și a expertizei contabile.

II. Al doilea ciclu procesual

II.1. Cererea de chemare în garanție

În etapa rejudecării de către prima instanță, a fost formulată de către reclamantă o cerere de chemare în garanție a S.C. C..

La termenul de judecată din data 23 septembrie 2020, instanța de fond a pus în discuția părților cererea de chemare în garanție formulată de contestatoarea A., iar prin încheierea de ședință pronunțată la acea dată, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins cererea de chemare în garanție ca inadmisibilă.

Pentru a se pronunța în acest sens, a reținut în esență, că litigiul se află la al doilea ciclu procesual, în etapa rejudecării în fond după casarea cu trimitere dispusă prin decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție pronunțată în dosarul nr. x/2015, situație în care față de dispozițiile art. 73 alin. (2) din C. proc. civ. trebuiesc coroborate cu dispozițiile art. 478 alin. (1) și (3) raportate la cele ale art. 494 din același cod, cererea de chemare în garanție este inadmisibilă. În susținerea acestei opinii, a invocat instanța de fond dispozițiile art. 501 alin. (3) din C. proc. civ. care dispun că instanța de fond, după casare, va judeca din nou în limitele casării.

Împotriva încheierii de ședință pronunțată la data de 23 septembrie 2020 a formulat recurs contestoarea A. societate aflată în faliment prin lichidator judiciar B. întemeiat în drept pe dispozițiile art. 483 C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea încheierii atacate, cu consecința admiterii cererii de chemare în garanție ca fiind întemeiată.

II.2. În etapa recursului, a fost formulată cerere de intervenție accesorie în favoarea recurentului, de către intervenientul D..

II.3. Prin Decizia nr. 3815 din 18 iunie 2021 pronunțată în dosar nr. x/2015 de Înalta Curte de Casație și Justiție, a fost admisă cererea de intervenție în favoarea recurentului, formulată de intervenientul D.; a fost admis recursul declarat de recurenta - reclamantă S.C. A. prin Lichidator Judiciar B. împotriva încheierii din 23 septembrie 2020 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a fost casată încheierea din data de 23.09.2020 și a fost admisă, în principiu, cererea de chemare în garanție.

În considerentele acestei decizii, s-a arătat că prezentul litigiu se află în rejudecare, în fond după casare, în primul ciclu procesual hotârarea primei instanțe fiind casată în totalitate prin Decizia nr. 5684/19 noiembrie 2019 pronunțată în dosarul nr. x/2015 de către Înalta Curte de Casație și Justiție.

Potrivit dispozițiilor art. 73 alin. (1) și (2) C. proc. civ., este stabilit un termen limită pentru a se formula cererea de chemare în garanție de către reclamant sau de către intervenientul principal, respectiv până cel mai târziu la terminarea cercetării procesului înaintea primei instanțe, fără a face distincție cu privire la soluționarea cauzei în primul ciclu procesual sau într-un al doilea ciclu procesual, în fond, după casare. Dacă legiuitorul ar fi dorit ca cererea de chemare în garanție să fie formulată până la terminarea procesului înaintea primei instanțe doar în primul ciclu procesual atunci ar fi prevăzut în mod expres acest aspect. Cum, însă, textul de lege nu prevede în mod expres o astfel de interdicție, per a contrario Înalta Curte a reținut că cererea de chemare în garanție poate fi formulată până la terminarea procesului înaintea primei instanțe, indiferent dacă litigiul se află în primul ciclu procesual sau în al doilea ciclu procesual. Prin Decizia nr. 5684 din data de 19 septembrie 2019, hotărârea primei instanțe pronunțată în primul ciclu procesual a fost casată în totalitate, întrucât prima instanță nu a intrat în judecata fondului cauzei "deoarece nu a făcut aplicarea art. 13 din Legea nr. 554/2004 neexistând la dosarul de fond toate actele care au stat la baza emiterii deciziei de soluționare a contestației", instanța de recurs casând hotărârea primei instanțe si trimițând cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. În cauză, fiind vorba despre o casare totală, procesul se va rejudeca din nou, în întregime, fiind admisibile orice probe prevăzute de lege, conform art. 501 alin. (4) C. proc. civ.

Ținând cont de faptul că potrivit art. 61 alin. (3) C. proc. civ., cererea de intervenție voluntară accesorie formulată de intervenient D. are natura juridică a unei simple apărări în folosul recurentei, soluția dată asupra recursului promovat de recurenta-reclamantă a determinat, conform art. 67 C. proc. civ., admiterea cererii de intervenție accesorie.

II.4. Soluția instanței de fond după rejudecare

Prin sentința civilă nr. 1621 din 19 octombrie 2023, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a admis cererea reclamantei; a anulat, în parte, Decizia de soluționare a contestațiilor nr. 1/05.01.2015, Decizia de impunere nr. x/18.11.2011 și raportul de inspecție fiscală nr. x/17.11.2011, pentru suma de 3.759.256 RON, a admis cererea de intervenție accesorie în favoarea reclamantei formulată de intervenientul D. și a respins cererea de chemare în garanție a S.C. C. formulată de către reclamanta S.C. A.

III. Cererile de recurs ce fac obiectul judecății

Împotriva sentinței de mai sus au promovat recurs pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și pârâta Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București.

III.1. Recursul formulat de pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor

Pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor si Ministerul Finantelor-Directia Generala de Soluționare a Contestațiilor au formulat recurs împotriva sentinței de mai sus, prin care au solicitat admiterea acestuia, iar după rejudecare, casarea sentinței în sensul respingerii acțiunii ca neîntemeiate.

În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

III.1.1. Când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei (art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.)

Recurenții au arătat că prin încheierea pronunțată la data de 08.09.2023, instanța de fond a reținut că nu se impune introducerea in cauza a Ministerului Finanțelor si citarea in cauza in calitate de parat a acestuia, sens in care au fost admise toate apărările făcute sub acest aspect de către Ministerul Finanțelor și ANAF, respectiv Autoritatea Vamala, prin prisma momentului nașterii raportului juridic contestat si a competentelor edictate de lege la acea data.

Pe de altă parte, in dispozitivul sentinței civile, instanța de fond a menționat faptul ca a admis cererea reclamantei A. in contradictoriu și cu Ministerul Finanțelor.

Or, prin considerente instanța de fond a reținut că Ministerul Finanțelor nu are calitate, având in vedere momentul nașterii raportului juridic contestat, iar dispozitivul prevede contrariul, in sensul ca a admis acțiunea si în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor. Prin urmare, recurenții au solicitat admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a Ministerului Finanțelor, având in vedere faptul ca, începând cu data de 01.04.2022, activitatea de soluționarea contestațiilor se realizează de către structura specializata din cadrul aparatului propriu al Ministerului Finanțelor, acest aspect neavând însă, potrivit legii, nicio relevanta în ceea ce privește calitatea de emitent al deciziei de soluționare a contestației atacate in prezenta cauza.

III.1.2. Hotărârea recurată a fost dată cu aplicarea greșită a legii (art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.)

Recurenții au arătat că în mod greșit instanța de fond a interpretat si aplicat dispozițiile art. 165, art. 166 lit. e), art. 168 alin. (2), art. 199 alin. (1) lit. c), art. 211 alin. (1) lit. c) si art. 212 alin. (2) din Codul fiscal.

De asemenea, au criticat soluția instanței de fond, întrucât si-a însușit in mod exclusiv concluziile expertului contabil si nu a ținut seama de apărările formulate in cauza de către recurenți.

In mod greșit a reținut instanța de fond ca sunt fondate argumentele reclamantei, parata neavând conform legii posibilitatea de a adăuga sume suplimentare in sarcina contestatoarei, sume ce nu au fost vizate de actele fiscale contestate, prin valorificarea unor sume indicate de către un terț ce nu a fost implicat in procedurile de control. În ceea ce privește aceasta susținere a intimatei-reclamante conform căreia, prin decizia de soluționare a contestației, au fost stabilite în sarcina sa sume de plată care nu au fost individualizate prin actele de control, susținere însușită in mod eronat si de către instanța de fond, se arată ca, din documentele existente la dosarul cauzei, rezulta cu evidenta faptul ca sumele pentru care s-a respins contestația administrativa se regăsesc in totalul obligațiilor stabilite de organul de inspecție, ele fiind doar evidențiate separat si deduse din total la momentul soluționării contestației, tocmai pentru a se putea pronunța o soluție administrativa justa.

De asemenea, este eronata si reținerea instanței de fond potrivit căreia prin decizia de soluționare a contestației administrative s-a creat intimatei-reclamante o situație mai grea fata de cea stabilita de către echipa de control.

Conform art. 210 din Codul de procedură fiscală, prin decizia de soluționare a contestației, societății nu i s-a creat nici pe departe o situație mai grea, întrucât pentru cea mai mare parte dintre sumele impuse i s-a admis contestația administrativa. Totodată, întrucât din analiza situației de fapt a rezultat ca doar pentru o parte dintre operațiunile societății se datorau accize, organele de inspecție au respins contestația doar pentru aceste sume.

III.1.3. Recurentele au criticat sentința și din perspectiva soluției date pe fondul cauzei (motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.)

III.1.3.1. Astfel, recurentele au criticat reținerea instanței de fond, conform căreia organele fiscale au interpretat si aplicat eronat legea, reținerile acestora legate de suportarea majorărilor de întârziere aferente DVI nr. 25642/23.11.2007 fiind nelegale, in contextul in care reclamanta a respectat dispozițiile art. 191 Codul fiscal si a prezentat documentul unic administrativ solicitat in conformitate cu pct. 15 din Normele metodologice la care art. 191 face referire. De asemenea, mai retine instanța de fond in mod eronat si faptul ca cele reținute de către organele de control pentru cantitatea de 44.760 kg biodiesel care a făcut obiectul DVI nr. 25643/23.11.2007 sunt nelegale, astfel ca reclamanta nu datorează accize, majorări si penalități de întârziere relativ la aceasta cantitate de produse.

In acest sens, se arată ca, întrucât motorina și biodieselul ce au făcut obiectul DVI nr. 25642/23.11.2007 și DVI nr. 25643/23.11.2007 nu au fost plasate conform constatărilor Biroului Vamal de Frontieră Constanța în regim suspensiv în locațiile autorizate ca antrepozit fiscal, exigibilitatea accizelor aferente motorinei și biodieselului intervine în conformitate cu prevederile art. 211 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare ("momentul exigibilității accizei intervine (...) c) pentru produsele importate, la data înregistrării declarației vamale de import"), iar plata accizelor la bugetul de stat se face în conformitate cu art. 212 alin. (2) ("pentru alte produse accizabile, provenite din teritoriul comunitar sau din import, plata accizelor se face în ziua lucrătoare imediat următoare celei tn care au fost recepționate produsele sau la momentul înregistrării declarației vamale de import, după caz.")

Potrivit prevederilor legale mai sus menționate, pentru cantitatea de 1.310.832 kg motorină care a făcut obiectul DVI nr. 25642/23.11.2007 și pentru cantitatea de 44.760 kg biodiesel care a făcut obiectul DVI nr. 25643/23.11.2007, care nu au fost plasate în regim suspensiv în locații autorizate ca antrepozit fiscal, societatea datorează accize de la data înregistrării declarațiilor vamale de import.

Prin urmare, se solicită respingerea concluziei expertului, însușită in mod greșit si de către instanța de fond, conform căreia motorina aferenta DVI nr. 25642/23.11.2007 a fost plasată în regim vamal suspensiv "regimul vamal acordat fiind cel de admitere temporară urmat de plasarea produselor accizabile într-uri antrepozit fiscal", întrucât, potrivit situației de fapt, societatea a solicitat punerea în libera circulație a mărfurilor cu plasare simultană în regim de antrepozitare, altul decât antrepozit vamal, cod regim 0700 sau punerea în libera circulație a mărfurilor si introducerea în consum, fie cu achitarea TVA, fie cu achitarea accizelor aferente mărfurilor și plasarea în regim de antrepozit fiscal, cod regim 4500.

De asemenea, este eronata este si concluzia expertului potrivit căreia întreaga cantitate de biodiesel aferenta DVI nr. 25643/23.11.2007 a fost plasata în antrepozitul fiscal aparținând C..

Recurenții au invocat adresa nr. x/29.12.2014, in care se precizează ca în speța cantitatea de 44760 kg biodiesel, importată cu DVI nr. 25643/23.11.2007 nu se regăsește în rapoartele de pompare ca fiind intrată în rezervoarele autorizate ale antrepozitului fiscal. Totodată, au solicitat respingerea concluziei expertului potrivit căreia "există suficiente informații, date, care să asigure o trasabilîtate a regimurilor fiscale, comerciale și a dovezilor fizice care să conducă la concluzia că această cantitate de 44.760 kg biodiesel a făcut obiectul amestecului cu cantitatea de 1,310,832 kg motorina îh interiorul antrepozitului fiscal de depozitare", întrucât expertul nu a individualizat acele informații, documente, dovezi fizice care să conducă la aceasta concluzie și care să înlăture precizarea organului vamal teritorial din adresa nr. x/2014, întocmită pe baza verificărilor de specialitate, concluzia biroului vamal fiind că aceste cantități de motorină și respectiv biodiesel nu au fost introduse în rezervoarele C. autorizate ca antrepozit fiscal.

III.1.3.2. Cu privire la livrările efectuate de intimata-reclamanța către S.C. E. S.R.L. si F., s-a solicitat înlăturarea tuturor susțineilor instanței de fond. Referitor la livrările de produse energetice către S.C. E. S.R.L. pentru care nu s-a întocmit document administrativ de însoțire, se arată că societatea, în calitate de proprietar al produselor energetice antrepozitate, livrate fără respectarea condițiilor legale asumate de acesta și prin Contractul de prestări servicii si expediție import/export produse petroliere nr. 15/C/2009, potrivit pct. 4.14, datorează accize în conformitate cu prevederile art. 165 si art. 166 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare.

III.1.3.3. Referitor la concluzia expertului că intimata-reclamanța a efectuat livrările de produse accizabile în regim de scutire de la plata accizelor către forțele armate NATO în baza documentelor prevăzute prin actele normative naționale, se invocă prevederile legale incidente în materie în perioada verificata, raportat la documentele prezentate de societate, în sensul că pentru livrările de produse energetice în regim de scutire, pct. 21.1 alin. (13) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, cere ca aceste livrări să fie însoțite de documentul administrativ de însoțire, legiuitorul nefăcând distincție între calitatea cumpărătorului produselor energetice; or concluzia expertului, în sensul că au fost întocmite toate documentele prevăzute de lege, nu poate fi primită în lipsa existenței documentului administrativ de însoțire, document prevăzut în mod expres ca o condiție pentru acordarea scutirii de la plata accizelor.

De asemenea, pentru livrările de motorină către F. în scopul utilizării de către trupele NATO (scop scutit potrivit art. 199 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare), din verificările efectuate de Biroul Vamal de Frontieră Constanța a reieșit că 25 de livrări nu au fost însoțite de document administrativ de însoțire. Concluzia expertului, insusita si de cate instanța de fond în sensul că A. a efectuat livrările de produse accizabile în regim de scutire de la plata accizelor către forțele armate NATO în baza documentelor prevăzute prin actele normative naționale, este infirmata de prevederile legale incidente în materie în perioada verificată, raportat la documentele prezentate de societate; în sensul că pentru livrările de produse energetice în regim de scutire, pct. 21.1 alin. (13) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, cere ca aceste livrări să fie însoțite de documentul administrativ de însoțire, legiuitorul nefăcând distincție între calitatea cumpărătorului produselor energetice. Concluzia expertului, în sensul că au fost întocmite toate documentele prevăzute de lege nu poate fi primită în lipsa existenței documentului administrativ de însoțire, document prevăzut în mod expres ca o condiție pentru acordarea scutirii de la plata accizelor.

Astfel, una dintre condițiile ce trebuie îndeplinite cumulativ pentru ca livrarea de produse energetice în vederea utilizării de trupele NATO să se realizeze în scutire de la plata accizelor era întocmirea de document administrativ de însoțire. Cum acest document nu a fost întocmit, potrivit precizărilor Biroului Vamal de Frontieră Constanța, proprietarul mărfurilor antrepozitate livrate fără respectarea tuturor condițiilor prevăzute de lege în vederea acordării scutirii intimata-reclamanta datorează accize în conformitate cu prevederile art. 165 si art. 166 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, enunțate anterior.

Având in vedere situația prezentata, în vederea stabilirii cuantumului accizelor datorate în perioada supusă inspecției fiscale pentru efectuarea livrărilor către S.C. E. S.R.L. și F. fără întocmirea documentului administrativ de însoțire, prin adresa nr. x/29.12.2014, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a solicitat Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice București să precizeze cuantumul accizei datorate bugetului de stat, majorările de întârziere și penalitățile de întârziere calculate până la data de 30.09.2011, dată până la care au fost calculate prin actul administrativ atacat. Prin adresa de răspuns nr. x/30.12.2014, înregistrată la Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor sub nr. x/30.12.2014, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a stabilit că accizele la motorină sunt în sumă totală de 1.952.415 RON, majorările de întârziere aferente accizelor la motorină sunt în sumă de 1.293.937 RON și penalitățile de întârziere aferente accizelor la motorină sunt în sumă de 292.862 RON.

In consecința, pentru produsele energetice care nu au fost plasate în locații autorizate ca antrepozit fiscal precum și pentru produsele energetice livrate din antrepozit fără respectarea condițiilor legale reclamanta datorează suma totală de 3.759.256 RON din care: accize la motorină în sumă totală de 1.952.415 RON, majorări de întârziere aferente accizelor la motorină în sumă de 1.314.121 RON, penalități aferente accizelor la motorină în sumă de 292.862 RON, accize la biodiesel în sumă de 86.511 RON; majorări de întârziere aferente accizelor la blodiesel în sumă de 100.370 RON; penalități de întârziere aferente accizelor la blodiesel în sumă de 12.977 RON.

Referitor la admiterea cererii de intervenție formulate de intervenientul D., s-a solicitat respingerea acesteia ca neîntemeiată.

În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ.

III.2. Recursul formulat de pârâta Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București

Pârâta Autoritatea Vamală Română prin Direcția Regională Vamală București a formulat recurs împotriva sentinței de mai sus, prin care a solicitat casarea în tot a hotărârii criticate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată ca neîntemeiată, cu consecința menținerii actelor administrative criticate.

În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

III.2.1. Recurenta a criticat hotărârea instanței de fond raportat la soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, care prin decizia civilă nr. 2793/12.12.2013, a dispus în sarcina Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată. Astfel, instanța de fond a ignorat faptul că Decizia nr. 1/05.01.2015 emisă de D.G.S.C. a urmărit soluționarea cauzei, astfel cum a dispus Înalta Curte de Casație și Justiție, în mod direct ca efect al anulării deciziei de soluționare inițială. Or, cauza a fost soluționată direct de D.G.S.C, nu conform procedurii reținute de instanța de fond în prezenta cauză, ignorând concret aspectele reținute de organul de soluționare a contestațiilor și prin urmare nu a fost o încălcare a art. 213 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003.

De asemenea, instanța de fond a apreciat eronat că datele solicitate în mod suplimentar de la D.G.R.F.P. București nu aveau relevanță în cauză, considerând că D.G.R.F.P. București nu avea nicio calitate în soluționarea dosarului administrativ. Concret, instanța nu a avut în vedere faptul că potrivit art. 10 alin. (1), (5) și (8) din O.U.G. nr. 74/2013 (în forma în vigoare la momentul emiterii Deciziei nr. 01/05.01.2015) coroborat cu art. 7 lit. C), art. 13 alin. (1), (3) lit. a) și d) și alin. (8), art. 21 și art. 23 alin. (2) și (3) din H.G. nr. 520/2013 (în forma în vigoare la momentul emiterii Deciziei nr. 01/05.01.2015) Direcția Generală a Vămilor și direcțiile județene pentru accize și operațiuni vamale au fost reorganizate și absorbite în cadrul A.N.A.F. și a direcțiilor generale regionale ale finanțelor publice, devenind structuri fără personalitate juridică. Așadar, instanța s-a aflat în eroare când a considerat că D.G.R.F.P. București nu putea să transmită documente către D.G.S.C, cu atât mai mult cu cât organele vamale din cadrul Direcției Generale a Vămilor și a regionalelor vamale nu mai puteau sa transmită direct înscrisuri, ci prin structura ierarhică, anume direcțiile regionale ale finanțelor publice, în cazul de față D.G.R.F.P. București.

III.2.2. Referitor la considerentul instanței de fond în sensul că D.G.S.C. și-a depășit atribuțiile de soluționare stabilite de Ordinul Președintelui A.N.A.F. nr. 337/2013, instanța optând să indice acest ordin care nu mai era în vigoare la momentul în care a fost dispusa Decizia nr. 1/05.01.2015, se arată că la acel moment era în vigoare Ordinul Președintelui A.N.A.F. nr. 563/2014, relevant fiind art. 77 din Cap. 6 - Secțiunea 3.

Mai mult, instanța de fond nu și-a îndeplinit rolul activ (conform art. 22 din C. proc. civ.) și nu a avut în vedere atribuțiile organului de soluționare a contestațiilor atât potrivit Titlului IX din O.G. nr. 92/2003, cât și ale O.P.A.N.A.F nr. 2906/2014 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (publicat în M.Of. nr. 736/09.10.2014), care prevede la art. II.2 faptul că soluțiile nu sunt prevăzute limitativ.

Mai mult, nu se poate reține nici înrăutățirea situației societății A. S.R.L. în condițiile în care, prin Decizia nr. 1/05.01.2015 D.G.S.C, a dispus admiterea în parte a contestației și a anulat R.I.F.-urile nr. 27735/17.11.2011 și 27735/17.11.2011, diminuând astfel sumele datorate la bugetul de stat, respingând numai capătul de cerere privind R.I.F.-ul nr. 27735/17.11.2011 prin care au fost stabilite accizele la motorină și biodiesel, precum și penalitățile de întârziere la aceste taxe. Practic, instanța și-a însușit opinia expertului tehnic judiciar, ignorând un aspect vizibil și anume că D.G.S.C. a diminuat suma stabilită prin R.I.F.-uri de la 197.357.700 RON la 3.759.256 RON.

Totodată, art. 7 din O.G. nr. 92/2003 obliga D.G.S.C. să aibă rol activ, astfel că putea solicita atât D.G.V. (subordonată direct A.N.A.F. ca efect al reorganizării dispusă prin O.U.G. nr. 74/2013, fiind o structură fără personalitate juridică), cât și D.G.R.F.P. București și a subordonatelor sale (inclusiv a D.R.V. și a birourilor vamale de frontieră/interior) acestea fiind instituțiile care au preluat activitatea vamală în urma reorganizării prin absorbție a instituțiilor menționate.

Așa cum se poate observa, prin decizia de soluționare a contestației nu s-a creat societății o situație mai grea, întrucât din analiza situației de fapt efectuată de organul fiscal în procedură prealabilă, a rezultat că doar pentru o parte dintre operațiunile societății se datorau accize, majorări, penalități și dobânzi de întârziere, fiind admisă contestația numai pentru aceste sume nedatorate, și respinsă pentru suma de 3.759.256 RON reprezentând accize si penalități.

Din cuprinsul considerentelor Deciziei nr. 1/05.01.2015 reiese că pentru produsele energetice care nu au fost plasate în locații autorizate ca antrepozit fiscal, precum și pentru produsele energetice livrate din antrepozit fără respectarea condițiilor legale, societatea datorează suma de 3.759.256 RON, calculele fiind stabilite, potrivit deciziei de impunere de către D.R.A.O.V. București și menținute de A.N.A.F. -D.G.S.C.

Prin urmare, D.G.S.C. și-a îndeplinit atribuțiile stabilite prin O.G. nr. 92/2003 și ale Ordinului Președintelui A.N.A.F. nr. 2906/2014 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, exercitând un rol activ și motivând temeinic Decizia de soluționare a contestațiilor nr. 1/05.01.2015, cu atât mai mult cu cât aceasta a fost soluționată pe fond urmare a deciziei Î.C.C.J., secția de contencios administrativ și fiscal nr. 2793/2013 prin care a fost obligată în acest sens.

III.2.3. În raport de aceste aspecte, instanța de fond și-a întemeiat în mod greșit hotărârea pe considerente eronate și străine cauzei, textele de lege în vigoare fiind altele decât cele care au stat la baza convingerii judecătorului fondului.

Totodată, instanța nu este ținută de concluziile expertizei, chiar dacă instanța nu a analizat cauza sub aspectul tehnic în afara opiniei expertului tehnic desemnat în cauză. Această posibilitate pleacă de la suverana apreciere a probei pe care o are instanța de judecată. Concluziile expertizei constituie numai elemente de convingere, lăsate la libera apreciere a judecătorului, ca toate celelalte probe. Totuși, fie că primește sau nu concluziile expertizei, instanța trebuie să motiveze poziția sa. În cauză, instanța de fond a preluat concluziile expertului fără a aduce argumente proprii.

Prin urmare, expertul tehnic judiciar desemnat în cauză și-a depășit limitele pentru care a fost desemnat, acesta formulând concluzii de legalitate asupra Deciziei nr. 1/05.01.2015, ceea ce contravine Standardului profesional nr. 35 al Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România (Ediția a VI-a, CECCAR, 2014, p. 68), unde s-au reținut următoarele: "Caracterul științific și forța probantă a expertizei contabile judiciare constau în faptul că aceasta au ca obiect cercetarea unor fapte și situații de natură economico-financiară; cuprinde în sfera sa de acțiune activitatea economică a unui agent economic pentru problemele și obiectivele stabilite de organul judiciar; cercetează situațiile și împrejurările de fapt pe baza informațiilor furnizate de evidența economică și a suporților ei materiali; interpretează datele de evidență și furnizează opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor și a actelor normative care reglementează domeniul de activitate respectiv; elaborează concluzii pe baza constatărilor făcute, care servesc ca mijloc de probă pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei".

III.2.4. Cu privire la considerentele rolului și importanței documentului administrativ de însoțire, recurenta a criticat aspectele reținute de instanța de fond, aceasta ignorând obligația societății A. S.R.L. de a întocmi actul administrativ de însoțire (DAI), fără de care niciun operator economic autorizat cu mișcarea produselor energetice nu poate funcționa.

Potrivit constatărilor organului de inspecție fiscală din cadrul D.R.A.O.V. București (actuală D.R.V. București), în perioada 2007-2009 societatea a importat produse energetice fără a achita accizele la momentul importului deși nu era autorizată să efectueze și să desfășoare operațiuni cu produse accizabile în regim suspensiv de la plata accizelor.

Contrar susținerilor expertului tehnic-judiciar desemnat în cauză, calitatea de antrepozitar autorizat nu este una strict formală, așa cum reiese din răspunsul la obiecțiunile la expertiză fiscală, ci este o obligație fermă în condițiile în care un "regim suspensiv de accize" este un regim fiscal aplicat producerii, transformării, deținerii, depozitării sau deplasării produselor accizabile.

În acest sens, instanța de fond a preluat concluziile expertului judiciar fără a-și expune propriile convingeri și fără a avea în vedere întreaga documentație și apărăriLE depuse de părți în sensul art. 13 din Legea nr. 554/2004, în condițiile în care în răspunsul la obiecțiuni expertul a reținut un aspect important (obiectivul nr. 4 din răspunsul la obiecțiuni) din care reiese faptul ca societate C. a precizat faptul că nu putea emite DAI-uri în anul 2009 și nu putea permite altor operatori economici acces la codul de acciză al C.. Astfel, orice operațiune se putea realiza numai pe baza DAI-urilor emise de operatori economici autorizați de autoritatea fiscală, corectitudinea datelor reținute în cuprinsul DAI-urilor fiind obligația acestora.

Față de aspectele reținute de instanța de judecată în raport de opinia expertului, consideră recurenta tranșată cauza, atâta timp cât intimata-reclamantă nu era autorizată să desfășoare operațiuni cu produse accizabile, fără să fie autorizată.

În acest sens se găsește și dispoziția legiuitorului care a prevăzut prin Titlul VII și Vili din Codul fiscal statutul special al produselor energetice și accizabile prin modalitatea de autorizare, deținere și comercializare, orice abatere fiind sancționată. Toate aceste norme trebuie coroborate cu Decizia R.I.L nr. 17/2013 a Î.C.C.J. - Completul care să judece recursul în interesul legii în ceea ce privește plata obligațiilor la bugetul de stat.

Așadar, acciza devine exigibilă în momentul în care produsele accizabile sunt eliberate pentru consum și în statul membru în care acestea sunt eliberate pentru consum, sau în momentul constatării unei nereguli sau abateri care s-a comis în timpul circulației produsului energetic. Produsele eliberate pentru consum semnifică: ieșirea produselor accizabile dintr-un regim suspensiv de accize; deținerea sau depozitarea de produse accizabile în afara unui regim suspensiv de accize în cazul în care accizele nu au fost percepute în conformitate cu dispozițiile aplicabile din dreptul UE și din legislația națională; producerea, inclusiv transformarea de produse accizabile, în afara unui regim suspensiv de accize; importul de produse accizabile, cu excepția cazului în care produsele accizabile sunt plasate în regim suspensiv de accize, imediat după import.

Persoanele cărora le revine obligația de a plăti accize sunt: antrepozitarii autorizați, care trebuie să îndeplinească anumite condiții pentru a fi recunoscuți; destinatarii înregistrați; sau orice altă persoană care eliberează produsele. Acciza aplicată este cea care se aplică în statul membru atunci când produsele sunt eliberate pentru consum. Producerea, transformarea, deținerea și depozitarea produselor accizabile, atunci când accizele nu au fost plătite, au loc într-un antrepozit fiscal.

Astfel, considerentul în sensul că societatea A. a bifat în căsuța corespunzătoare "utilizat ca DAI" nu o exonerează de deținerea documentului administrativ de însoțire, în condițiile în care și expertul tehnic judiciar desemnat consemnează faptul că societatea reclamantă nu era autorizată ca antrepozitar fiscal pentru a primi, deține, expedia produse accizabile și nici pentru achizițiile intracomunitare de produse energetice și vine în contradicție cu norma de lege care obligă orice operator economic care deține și comercializează produse accizabile să fie autorizat și să completeze DAI la orice operațiune întreprinsă.

Totodată, societatea A. avea obligația ca înaintea expedierii produselor energetice să dea o declarație autorităților fiscale competente în legătură cu locul unde urmează să fie primite produsele energetice și să garanteze plata accizelor, conform art. 192 alin. (5) lit. a) din Codul fiscal, de unde rezultă că expertul desemnat nu a avut în vedere la emiterea probei "noțiuni elementare cu privire la regimul produselor accizabile, respectiv calitatea pe care era obligat să o dețină reclamanta la momentul în care a întreprins operațiuni cu produse accizabile".

În acest sens, legiuitorul a prevăzut un regim special al acestor produse și a reglementat întreaga procedură de la producător până la consumatorul final, orice abatere fiind sancționată, inclusiv prin latură penală.

Nu sunt întemeiate nici argumentele instanței de fond în sensul că societatea a derulat activitatea prin completarea Formularului 302 ca efect al Tratatului Atlanticului de Nord încheiat la Washington DC la 04.04.1949, deoarece actul juridic internațional la care se face referire nu conține prevederi de natură fiscal-vamală, ci este un tratat care stabilește o alianță politico-militară (defensivă).

Normele privind importul, exportul și tranzitul mărfurilor destinate forțelor N.A.T.O. sunt cuprinse în Acordul dintre statele părți la Tratatul Atlanticului de Nord cu privire la statutul forțelor lor, semnat la Londra la 19.06.1951 și ratificat în România prin Legea nr. 23/1996.

Documentul utilizat pentru transportul acestor mărfuri este formularul NATO302. Acest formular poate fi utilizat doar atunci când mărfurile circulă în baza unui mandat și a unei comenzi din partea forțelor N.A.T.O. Produsele accizabile sunt scutite de taxe și trebuie să fie însoțite de un certificat de scutire atunci când sunt utilizate pentru forțele armate ale statelor membre ale UE sau N.A.T.O.. cu excepția jurisdicției proprii.

Față de aceste aspecte, se arată că indirect, părțile interesate susțin că au desfășurat activitate acreditată de forțele N.A.T.O., aspect care nu face decât să întărească convingerea că suma datorată la bugetul de stat cu titlu de acciză este mult mai mare, atâta timp cât a desfășurat activitate în care au fost implicate canități mult mai mari de produs energetic și fără să fie autorizat.

D.G.S.C. a reținut faptul că actele normative incidente în perioada supusă controlului sunt identice, neputând conduce la o aplicare diferită a acestora. În vederea clarificării pe deplin a situației de fapt prin raportare la dispozițiile normative incidente în materie în perioada supusă inspecției fiscale, D.G.S.C. prin adresa nr. x/11.07.2014 a solicitat Direcției Generale a Vămilor o serie de clarificări, răspunsul fiind preluat în motivarea Deciziei nr. 1/2015, raportat la adresa nr. x/29.12.2014 a D.G.V.

Având în vedere că prin reorganizarea dispusă prin O.U.G. nr. 74/2013 s-a dispus trecerea organului vamal în subordinea A.N.A.F. și a D.G.R.F.P.-urilor la momentul soluționării contestației administrative au fost solicitate lămuriri suplimentare D.G.R.F.P. București care avea în subordine D.R.V. București, astfel că în urma analizării răspunsurilor primite de la organele fiscal-vamale a reieșit faptul că toată cantitatea de produse energetice importată/achiziționată de intimata-reclamantă a fost din antrepozitul fiscal al societății C. cu excepția unei cantități de 1.310.832 kg motorină (DV1 nr. 25642/23.11.2007) și a unei cantități de 44.760 kg de biodiesel (DVI nr. 25643/23.11.2007), cantități care nu se regăsesc în rapoartele de pompare și care nu au făcut obiectul unui operațiuni de amestec în antrepozitul fiscal al C..

Față de aceste aspecte, rezultă faptul că produsele energetice nu au fost plasate în regim suspensiv fiind datorată acciză de la data înregistrării declarațiilor vamale de import, aspect care în acest caz invalidează susținerile reclamantei și a expertului tehnic-judiciar desemnat în cauză, din moment ce produsele energetice nu au fost identificate în rapoartele de pompare a antrepozitarului autorizat.

Mai mult, expertul tehnic judiciar desemnat susține că există suficiente informații și date care să asigure o trasabilitate a regimurilor fiscale cu privire la produsele energetice din cele două declarații vamale de import antemenționate, omițând să detalieze care sunt înscrisurile pe care își fundamentează concluziile, aspect care încalcă Hotărârea nr. 13/2008 a Camerei Consultanților Fiscali nr. 13/2008 pentru aprobarea Normelor, privind realizarea de expertize fiscale la solicitarea, instanțelor judecătorești, organelor de cercetare penală, organelor fiscale sau altor părți interesate, cu modificările și completările ulterioare (capitolul 5, subcapitolele II și III).

Ca urmare, recurenta a solicitat înlăturarea opiniilor expertului tehnic-judiciar desemnat de instanța de fond, deoarece expertul a formulat aprecieri care nu au putut fi susținute cu înscrisuri și care sunt contrare Codul fiscal în vigoare la momentul efectuării operațiunilor vamale de către reclamantă, fiind în contradictoriu cu constatările organului vamal din cuprinsul adresei nr. x/2014, precum și a aspectelor semnalate de către chemata în garanție C., atât prin întâmpinare, cât și prin concluziile scrise formulate. Cu titlu de exemplu, la obiectivul nr. 3 din Raportul de expertiză fiscală întocmit de expertul G. (depus pentru termenul din 04.11.2022), reține că "nu cunoaștem care sunt exact documentele interne prevăzute pentru a fi opozabile în cazul operațiunii de amestec". Mai mult, la obiectivul nr. 4 expertul a reținut că "S.C. A. are doar calitatea de comerciant/trader, care deține produsele accizabile (...)".

Art. 214 alin. (1) și (3) din Legea nr. 571/2003 prevede că orice operator economic plătitor de accize are obligația de a depune la autoritatea competentă o declarație de accize pentru fiecare lună, indiferent dacă se datorează sau nu plata accizei pentru luna respectivă. Totodată, operatorii economici care achiziționează intracomunitar sau din import produsele prevăzute la art. 207 lit. a)-c), f)-i) și l) din Legea nr. 571/2003 pentru uzul propriu, precum și persoanele fizice care efectuează achiziții intracomunitare de produse prevăzute la art. 207 lit. h)-l) din Legea nr. 571/2003 depun o declarație de accize la autoritatea competentă până la data prevăzută pentru plata acestor accize, numai atunci când datorează accize. Modelul declarației se reglementează prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

În cazul expertizelor fiscale judiciare, raportul de expertiză are caracter de probă științifică și ca urmare va trebui să asigure o documentare și o fundamentare științifică; în condițiile în care chemata în garanție precizează prin apărările formulate faptul că în perioada 2007-2009 A. a livrat diferite cantități de motorină EUR05 către societatea F., deși nu avea calitatea de antrepozitar autorizat, cu încălcarea prevederilor art. 199 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 și ale prevederilor pct. 21.3 din H.G. nr. 44/2004.

Livrările de motorină către F., în număr de 25 de livrări, nu au fost însoțite de DAI, or fără acest document administrativ întocmit nu se putea beneficia de un regim suspensiv de plată a accizelor. DAI-ul nu este o simplă cerință, ci este o obligație cumulativă potrivit art. 199 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu pct. 21.1 alin. (13)-(15) din H.G. nr. 44/2004.

Așadar, expertul a interpretat în mod greșit voința părților din contractele comerciale pe care susține că le-a avut în vedere ca temei legal pentru justificarea deplasării în regim suspensiv, aspect contrazis chiar de antrepozitarul autorizat C.. Mai mult, chiar chemata în garanție indică faptul că societatea E. S.R.L. a completat eronat DAI-urile în aplicația RO-DAI, omițând să solicite accesul în sistem pentru județul Constanța și nu a bifat la rubrica 8 D.J.A.O.V. Constanța în calitate de autoritate competentă a locului de expediere.

Astfel, aceasta este o încălcare a pct. 4.14 din H.G. nr. 44/2004 cu privire la Normele metodologice ale Codul fiscal și conduce la datorarea de accize în conformitate cu prevederile art. 165 și art. 166 din Codul fiscal. Totodată, potrivit pct. 21.1 alin. (13) din H.G. nr. 44/2004, livrările trebuie însoțite de documentul administrativ de însoțire (DAI), legiuitorul nefăcând distincție între calitatea cumpărătorului de produse accizabile energetice. Acest document este prevăzut ca o cerință obligatorie potrivit art. 186 din Codul fiscal (în forma în vigoare la momentul efectuării importului) care prevede faptul că pe durata deplasării unui produs accizabil, acciza se suspenda dacă deplasarea are loc între doua antrepozite fiscale; un antrepozit fiscal și un operator înregistrat; un antrepozit fiscal și un operator neînregistrat, iar produsul este însoțit de minimum 3 exemplare ale unui document administrativ de însoțire, care satisface cerințele prevăzute în norme. În cauză, nu au fost respectate aceste condiții de către societatea A., mai ales că potrivit art. 187 din Codul fiscal este prevăzut faptul că deplasarea produselor accizabile în regim suspensiv este permisă numai atunci când este însoțită de documentul administrativ de însoțire. Modelul documentului administrativ de însoțire va fi prevăzut în norme.

Așadar, pentru cele 25 de livrări de motorină către F. nu au fost identificate documente administrative de însoțire, fiind încălcat art. 199 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 (în forma în vigoare la momentul efectuării operațiunilor), deoarece una dintre condițiile cumulative pentru livrarea de produse energetice era autorizarea și apoi întocmirea documentului administrativ de însoțire.

Cum în cauză este unanim acceptat faptul că reclamanta A. nu îndeplinea niciuna dintre calitățile de antrepozitar autorizat și nu avea DAI-urile prevăzute de lege, organul de soluționare a contestației fiscale a dispus în mod corect măsura de respingere în parte a contestației.

Concret, organele de inspecție fiscală au constatat că în perioada 18.10.2007-31.12.2009 societatea A. a importat produse energetice accizabile fără a achita acciza la momentul importului deși nu a fost autorizată să desfășoare activități cu produse energetice accizabile în regim suspensiv încălcând Titlul VII și VIII din Legea nr. 571/2003.

Mergând pe aceleași criterii, organele fiscale au reținut faptul că A. nu avea dreptul legal de a deține și expedia produse accizabile în regim suspensiv, iar din întâmpinarea formulată de C. reiese că nici această societate nu putea să sprijine A. pentru emiterea de DAI-uri. Prin urmare, raportat la art. 193 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, societatea A. avea obligația de a declara și achita accize.

Toate societățile indicate de instanța de fond au reținut că proprietarul produsului energetic accizabil transportat era societatea A., iar prin plasarea mărfurilor într-un antrepozit fiscal ca și un antrepozitar autorizat (deși nu era) a beneficiat fără drept de regimul suspensiv de la plata accizelor, fiind astfel încălcat art. 163 lit. c) și e) din Legea nr. 571/2003.

Potrivit art. 163 lit. c) și art. 180 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, antrepozitul fiscal este locul aflat sub controlul autorității fiscale competente unde produsele accizabile sunt produse, transformate, deținute, primite sau expediate în regim suspensiv de către antrepozitarul autorizat, amplasament construit și echipat astfel încât să se prevină scoaterea produselor accizabile din acest loc fără plata accizelor și care se supune obligațiilor stabilite de art. 183 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

Potrivit adresei Ministerului Finanțelor Publice nr. 285632/04.06.2008, acciza este datorata indiferent de proprietarul produselor respective, iar orice circulație a unui produs accizabil în regim suspensiv este însoțită de un document administrativ unic.

În speță, trebuia făcută distincția între comercializarea și deplasarea unui produs accizabil energetic în condițiile în care operatorul economic cumpărător nu intervine în deplasarea fizică a produsului, DAI-ul fiind, potrivit pct. 14 din H.G. nr. 44/2004, un instrument de verificare a originii, a livrării, a transportului și a admiterii produselor accizabile deplasate în regim suspensiv, devine un document obligatoriu.

Având în vedere ca motorina și biodieselul ce au făcut obiectul DVI 25642/2007 și DVI nr. 25643/2007 nu au fost plasate în regim suspensiv în locațiile autorizate ca antrepozit fiscal, produsul energetic accizabil a devenit exigibil și, implicit, a condus la obligarea societății A. la plata accizei către bugetul de stat.

Prin Notele scrise depuse de societatea C. pentru termenul din 08.09.2023 s-a reținut temeinicia aspectelor precizate de organul vamal prin RIF-ul nr. 27735/15.11.2011, în sensul că A. nu a prezentat documentele solicitate, respectiv comandă și proces-verbal de amestec pentru produsele în cauză, astfel încât operațiunea a fost realizată în afara antrepozitului fiscal și a supravegherii fiscale fiind încălcate pct. 23.8 din H.G. nr. 44/2004 și ale art. 201 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 571/2003. Mai mult, în notele scrise, chemata în garanție a reținut aspecte relevante din RIF-ul nr. 27735/15.11.2011, anume faptul că titularul operațiunilor de import era societatea A., având calitatea de proprietar al produselor accizabile, deși a beneficiat fără drept de regimul suspensiv de plată a accizelor.

În drept, au fost invocate dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ.

IV. Apărările formulate în cauză

Împotriva recursurilor declarate în cauză intimata-reclamantă S.C. A. - în faliment, prin lichidator judiciar B., intimata-chemată în garanție C. și intimatul-intervenient D. au formulat întâmpinari.

IV.1. Întâmpinarea formulată de intimata-reclamantă S.C. A. - în faliment, prin lichidator judiciar B. (a)Criticile ce vizează motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

In dezvoltarea motivelor de recurs, recurentul-pârât nu particularizează ce anume nu a respectat judecătorul fondului la pronunțarea hotărârii, nu arata ce motive lipsesc din motivare sau care sunt contradictorii și nu arata care ar fi temeiul de drept încălc