ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3815/2015

Circumstanțele cauzei. Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată, reclamanta SC A. SA a chemat în judecată pe pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Autoritatea Națională a Vămilor – Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale și Ministerul Finanțelor Publice solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunța sa se dispună: a) anularea adresei din 14 septembrie 2011 emisă de către Agenția Naționala de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, b) anularea adresei din 09 iunie 2011 emisa de către Autoritatea Naționala a Vămilor - Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale - prin Serviciul Inspecție Fiscală Produse Accizate, c) anularea adresei din 17 ianuarie 2011 a Ministerului Finanțelor Publice, d) recunoașterea dreptului de a i se restitui valoarea accizei aferente cantităților de biodiesel utilizate în amestecul cu combustibil pentru motor în proporție de 4%, conform cerințelor legislației în vigoare, pentru perioada 1 septembrie 2010-28 februarie 2011, e)restituirea sumei de 1.331.743,90 RON reprezentând valoarea accizei aferente cantităților de biodiesel utilizate în amestecul cu combustibil pentru motor în proporție de 4%, conform cerințelor legislației în vigoare, pentru perioada 1 septembrie 2010 - 28 februarie 2011 și f) regularizarea TVA aferent accizei plătite. 1.1. Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a transmis prin fax întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii reclamantei ca inadmisibilă, iar în subsidiar ca nefondată. 1.

A depus întâmpinare și parata A.N.V., solicitând la rândul ei respingerea acțiunii reclamantei ca inadmisibilă, iar pe fond ca nefondată, invocând și excepția lipsei calității sale procesuale pasive pe capetele de cerere având ca obiect anularea adreselor emise de A.N.A.F. 1.

La 28 martie 2012 pârâtul Ministerul Finanțelor Publice a depus note scrise prin care a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive a sa în legătură cu capetele de cerere de la lit. a), b), d), e) și f) din acțiune. 1.

La termenul din 28 martie 2012 reclamanta a depus cerere de completare a acțiunii în subsidiar, respectiv cu un nou capăt de cerere privind obligarea autorităților parate de a emite decizia de restituire sume încasate/decizia de regularizarea situației privind sumele stabilite pentru restituire. 2. Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 5675 din 10 octombrie 2012, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins excepția inadmisibilității acțiunii, a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Autoritatea Națională a Vămilor pe capetele de cerere a, c și f și capătul de cerere din cererea completatoare și a pârâtului Ministerul Finanțelor Publice pe capetele de cerere a, b, d, e, f și capătul de cerere din cererea completatoare și drept urmare, a respins aceste capete de cerere în contradictoriu cu aceste pârâte pentru lipsa calității procesuale pasive. Prin aceeași sentință a fost respinsă în rest acțiunea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Autoritatea Națională a Vămilor – Direcția Supraveghere Accize și Operațiuni Vamale și Ministerul Finanțelor Publice, ca neîntemeiată. Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut următoarele: Cu privire la excepția lipsei calității procesuale pasive a A.N.V. pe capetele de cerere privind anularea adresei emise de A.N.A.F din 14 septembrie 2011, de Ministerul Finanțelor Publice din 17 ianuarie 2011 și regularizarea TVA-ului aferent accizei plătite, precum și a capătului de cerere din cererea completatoare de obligare a pârâților la emiterea deciziei de restituire sume încasate, decizia de regularizarea situației privind sumele stabilite pentru restituire, a reținut ca aceasta parata nu are calitatea de emitent a adreselor mai sus invocate și prin urmare nu poate sta în judecata în calitate de pârâtă nefiind parte în raportul juridic care s-ar fi creat prin aceste adrese. De asemenea, s-a mai reținut că parata A.N.V. nu are potrivit dispozițiilor C. proc. fisc. și Ordinului nr. 1530/2005 atribuții privind emiterea deciziilor de restituire și nici a celor de regularizare. Prin urmare, prima instanță a apreciat întemeiată excepția lipsei calității procesuale pasive a paratei A.N.V. pe capetele de cerere a, c și f și capătul de cerere din cererea completatoare, urmând a fi respinse toate aceste cereri în contradictoriu cu A.N.V., pentru lipsa calității procesuale pasive a acestei parate. Curtea de Apel a mai constatat că nici pârâtul M.F.P. nu este emitent al adreselor de la punctele a și b din acțiune și nici nu are atribuții în privința soluționării cererilor de restituire a sumelor de la bugetul de stat, respectiv a accizelor și nici cu privire la regularizarea unor sume. Prin urmare, instanța de fond a considerat că este întemeiată excepția lipsei calității procesuale pasive a M.F.P. în ceea ce privește capetele de cerere a, b, d, e, f din acțiunea principala precum și a capătului de cerere din cererea completatoare, astfel că a admis aceasta excepție. În privința excepției inadmisibilității a reținut că reclamanta a solicitat restituirea unor sume de bani achitate de către aceasta cu titlu de accize aferente unor cantități de biodiesel utilizate în amestecul cu combustibil pentru motor în proporție de 4% pentru perioada 01 septembrie 2010-28 februarie 2011. La cererea sa reclamanta a primit un răspuns negativ de la pârâți, materializat în cele trei adrese a căror anulare o solicita în prezenta cauza. Prin urmare, chiar dacă reclamanta nu contestă un act administrativ fiscal așa cum este acesta definit de art. 41 C. proc. fisc., O.G. nr. 92/2003, totuși situația reclamantei se încadrează în dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004, reclamanta atacând un refuz nejustificat de soluționare a cererii sale de restituire, astfel că excepția inadmisibilității se impune a fi respinsă. Pe fondul cauzei, instanța a reținut următoarele: În esență, reclamanta a solicitat să i se recunoască dreptul de a i se restitui valoarea accizei aferente cantităților de biodiesel utilizate în amestecul cu combustibil pentru motor în proporție de 4%, pentru perioada 01 septembrie 2010-28 februarie 2011, în suma de 1331743,90 RON și sa fie obligați parații fie la restituirea sumei de mai sus și la regularizarea TVA-ului aferent accizei plătite, fie, potrivit cererii completatoare, obligarea paraților la emiterea deciziei de restituire și de regularizare. Reclamanta și-a întemeiat acțiunea pe prevederile pct. 113.8 alin. (5) din H.G. nr. 44/2004, recunoscând ca aceste dispoziții au fost abrogate prin H.G. nr. 150/2011. Punctul de vedere al pârâților a fost exprimat prin cele trei adrese a căror anulare o solicita reclamanta și a fost unanim, în sensul respingerii solicitării reclamantei de restituire a sumei reprezentând accize aferente calității de biodiesel utilizate în amestecul cu combustibil pentru motor. Relevant în cauza este faptul ca reclamanta își întemeiază acțiunea pe un text conținut de o hotărâre de guvern, însa actul normativ care a dus la schimbarea situației, anterior datei de 01 septembrie 2010, a fost O.U.G. nr. 54/2010, privind unele masuri pentru combaterea evaziunii fiscale, respectiv textul de la art. IV care la alin. (2) a prevăzut ca „Autorizațiile deținute de antrepozitarii autorizați pentru antrepozitele fiscale de depozitare produse accizabile, cu excepția situațiilor prevăzute la art. I pct. 5, își încetează valabilitatea la data de 1 septembrie 2010”. Prin urmare, încă din 23 iunie 2010 reclamanta cunoștea faptul ca autorizația sa de antrepozit fiscal își va înceta valabilitatea la 01 septembrie 2010. În acest sens, față de dispozițiile art. 206 21 alin. (1) C. fisc., care prevedeau ca producția și transformarea produselor accizabile nu pot fi realizate decât intr-un antrepozit fiscal, reclamanta cunoștea ca la momentul expirării valabilității antrepozitului fiscal nu mai putea produce sau transforma produse accizabile. Ca urmare a imposibilității de a produce sau transforma produse accizabile, evident nici nu mai putea realiza în condițiile legii amestecul de combustibil și astfel nu putea nici beneficia de reducerea accizelor pentru combustibilul obținut din transformarea unor produse accizabile. Modificarea C. fisc. a fost făcută pentru combaterea evaziunii fiscale, iar art. 11 din Directiva nr. 2008/118/CE a Consiliului privind regimul general al accizelor recunoaște dreptul statelor membre sa prevadă situațiile și condițiile de restituire a accizelor „în scopul de a preveni orice formă posibilă de evaziune sau abuz”. Prin urmare interdicția de a produce și transforma produse accizabile în afara antrepozitelor fiscale se răsfrânge în mod automat asupra dreptului de a beneficia de reducerea accizelor prevăzută de pct. 113.8 alin. (5) din H.G. nr. 44/2004. Chiar și în directiva invocată de reclamantă, respectiv Directiva nr. 2003/96/CE se prevede ca statele pot aplica o scutire sau o rata redusa a impozitării „sub control fiscal”. Revenind la Directiva nr. 2008/118/CE, se reține că la art. 15 alin. (1), se prevede ca fiecare stat membru stabilește propriile norme privind producerea, transformarea și deținerea de produse accizabile, iar la art. 16 alin. (1) se stabilește că deschiderea și exploatarea unui antrepozit fiscal sunt supuse autorizării de către autoritățile competente din statul membru în care este situat antrepozitul fiscal, iar autorizația este supusa condițiilor pe care autoritățile au dreptul sa le stabilească în scopul de a preveni orice frauda sau abuz. Prin urmare atâta timp cat reclamanta nu a mai fost autorizata ca antrepozit fiscal, fiind astfel sustrasa unui control fiscal în ceea ce privește activitatea de producere sau transformare a unor produse accizabile, nu poate beneficia de acordarea facilității fiscale invocate. Mai mult în lipsa unei reglementări a unei modalități de aplicare a cotei reduse de accize, a persoanei care beneficiază de aceasta reducere, a eventualei modalități de restituire a accizei, nu se poate stabili daca reclamanta în calitate de societate care a achiziționat biodiesel pe care invoca ca l-a amestecat cu motorina, poate beneficia de restituirea unei părți a accizelor plătite la achiziționarea biodiesel-ului. În alta ordine de idei, reclamanta în susținerea cererii sale nu a depus decât dovezi privind achiziția de biodiesel și a plății unor accize dar nu în nume propriu ci în numele unor alte societăți, furnizorii săi. Prin urmare lipsește orice dovada privind amestecul realizat și care, acesta beneficiază de o acciza redusa conform chiar textului din H.G. nr. 44/2004 pe care reclamanta și-a întemeiat cererea [pct. 113.8 alin. (5)]. Nici directiva invocata de reclamanta nu a precizat în mod expres care ar fi beneficiarul reducerii impozitului (accizei, în cazul nostru) și prin urmare aceasta directiva nu poate avea un efect direct pentru a se putea recunoaște reclamantei dreptul la restituirea accizelor solicitate prin aplicarea unei cote reduse. Nici art. 117 alin. (1) lit. e) din O.G. nr. 92/2003 nu poate fi aplicat în acest caz deoarece nu exista niciun act normativ care sa prevadă ca se rambursează de la buget suma reprezentând acciza redusa și cine poate beneficia de reducere, producătorul biodiesel-ului, procesatorul sau furnizorul final al mărfii, combustibilului care conține biodiesel. În acest context se constată legale și temeinice răspunsurile date de pârâți solicitării reclamantei și neîntemeiată acțiunea reclamantei atât în ceea ce privește anularea adreselor emise de pârâți, cât și a recunoașterii dreptului sau de a i se restitui acciza aferenta cantităților de biodiesel utilizate în amestecul de combustibil în perioada 01 septembrie 2010-28 februarie 2011. Față de cele arătate mai sus sunt neîntemeiate în opinia primei instanțe și solicitările de a se dispune fie restituirea sumei de 1331743,90 RON și sa regularizare TVA-ul aferent accizei plătite cat și de obligare a paratei A.N.A.F. la emiterea deciziei de restituire și a celei de regularizare. 3. Cererea de recurs și motivele înfățișate Împotriva acestei hotărâri, în termen legal, a declarat recurs reclamanta SC A. SA, solicitând, în principal, casarea cu trimiterea cauzei spre rejudecare, în temeiul art. 312 alin. (5) C. proc. civ., dată fiind soluționarea cauzei fără a se intra în cercetarea fondului, iar în subsidiar, modificarea sentinței pentru motivele de nelegalitate prevăzute de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Recurenta-reclamantă a înfățișat, în esență, următoarele critici față de hotărârea instanței de fond: - instanța nu și-a exercitat rolul activ, ignorând împrejurarea că pârâtele au adus în apărare doar argumente legate de lipsa cadrului legal legat de restituirea accizelor și nedispunând administrarea unui probatoriu necesar și util pentru celelalte aspecte; - motivat de faptul că pârâții nu au contestat susținerile sale din acțiunea completată se impunea ca instanța să constate recunoașterea de către pârâți a pretențiilor/susținerilor reclamantei-recurente; - nu este relevant în cauză faptul că textul invocat în susținerea acțiunii – pct. 113.8 alin. (5) – este adoptat prin hotărâre de guvern, întrucât H.G. nr. 44/2004 la care se face referire este chiar aceea de aprobare a Normelor metodologice de aplicare a C. fisc., ulterior modificării prin H.G. nr. 150/2011; - se impunea ca instanța să facă aplicarea pct. 113.8 alin. (5) și a pct. 113.8 alin. (6) din H.G. nr. 44/2004 ce prevăd o acciză redusă, diminuată cu 4%, după cum și în Directiva nr. 2003/96/CE se prevede că statele „pot” aplica o scutire sau o rată redusă a impozitării, ceea ce în cauză nu a fost respectat întrucât autoritățile fiscale române nu au emis normele și formularele necesare restituirii accizei, comisia europeană declanșând chiar procedura pre-contencioasă în acest sens; - în lipsa unei proceduri la nivel național, de recuperare a sumelor aferente accizelor plătite, pentru biodieselul amestecat cu combustibil pentru motor, reclamanta este îndreptățită să solicite restituirea acestor sume, direct, în temeiul art. 117 alin. (1) lit. c) C. proc. fisc. și în baza Directivei 2003/96, care trebuia implementată în sensul de a-și atinge scopul; - urma a se analiza și aspectul suplimentar dedus judecății, constând în refuzul nejustificat al autorităților de a efectua controlul necesar în vederea stabilirii cuantumului sumei de restituit și de a emite o decizie în acest sens; - lipsa unei astfel de decizii atrage imposibilitatea demarării unei judecăți pe fondul litigiului; - relevanță prezintă în cauză corespondența purtată cu Ministerul Afacerilor Europene prin care se comunică faptul că, Comisia Europeană a declanșat procedura împotriva statului român, prin punerea acestuia în întârziere, în legătură cu elaborarea tuturor formularelor necesare în vederea respectării procedurii de rambursare a accizelor; - în lipsa unei proceduri la nivel național, de recuperare a sumelor aferente accizelor plătite pentru biodieselul amestecat cu combustibil de motor (nivel redus de acciză prevăzut), se impunea a se reține îndreptățirea la restituirea acestor sume, direct, în temeiul art. 117 alin. (1) C. proc. fisc. și în baza Directivei 2003/96, conform și jurisprudenței CJUE, citată exemplificativ prin motivele de recurs. 4. Întâmpinarea formulată de Agenția Națională de Administrare Fiscală Intimata Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare la cererea de recurs a societății reclamante, solicitând, în esență respingerea recursului și arătând, cu prioritate, că instanța de fond s-a aflat într-o gravă eroare respingând excepția de inadmisibilitate a acțiunii, apreciind greșit că reclamanta a atacat un refuz nejustificat de soluționare a cererii, deși prin chiar considerentele hotărârii s-a arătat că pârâții au exprimat un punct de vedere prin cele trei adrese a căror anulare o solicită reclamanta. În fine, cu referire la fondul cererii, intimata a reiterat împrejurarea că recurenta a omis să evidențieze aspecte esențiale în soluționarea cauzei, cum ar fi împrejurarea că pentru perioada 01 septembrie 2010-28 februarie 2011 nu mai era autorizată ca antrepozit fiscal și că producția și transformarea produselor accizabile nu puteau fi realizate decât într-un antrepozit fiscal, sub control fiscal, în caz contrar neputându-se acorda beneficiul constând în reducerea accizelor pentru combustibilul obținut prin transformarea unor produse accizabile.

Procedura derulată în fața instanței de recurs La termenul de judecată din data de 21 noiembrie 2014, urmare a solicitărilor și susținerilor părților din cauză, Înalta Curte a pus în vedere părților să depună la dosar precizări cu privire la procedura de infringement declanșată de Comisia Europeană pentru restituirea accizelor la bio-diesel, la care s-a făcut referire, în legătură cu aplicarea art. 16 alin. (1) din Directiva 2008/118/CE privind regimul general al accizelor și de abrogare a Directivei 92/12/CEE. La dosar au fost depuse de intimatul Ministerul Finanțelor Publice toate înscrisurile relevante solicitate, din corespondența purtată între Ministerul Finanțelor Publice și Comisia Europeană, ca și cu alte autorități române cu competențe în domeniu, rezultând că, în adevăr, prin infograma din 28 ianuarie 2011 Reprezentanța Permanentă a României pe lângă UE a transmis scrisoarea Comisiei Europene de punere în întârziere a autorităților române referitor la aplicarea necorespunzătoare a Directivei 2008/118/CE privind posibila încălcare a prevederilor art. 258 din Tratatul privind funcționarea UE. Urmare a transmiterii de către Ministerul Finanțelor Publice, prin Ministerul Afacerilor Externe a tuturor informațiilor solicitate, la 20 iunie 2013 D.G. TAXUD a închis cazul privind restricționarea accesului operatorilor economici la autorizarea antrepozitelor fiscale de depozitare produse energetice (cauza 2010/4229), întreaga documentație fiind depusă la dosar. La rândul său recurenta-reclamantă, în cadrul probei cu înscrisuri încuviințată de instanță, a depus la dosar corespondențe purtate cu M.F.P., jurisprudență, la termenul din data de 2 octombrie 2015 luându-se act de susținerea intimatului-pârât Ministerul Finanțelor Publice că nu este în măsură să depună și „motivarea” CE prin care s-a închis procedura de infringement cum a solicitat deoarece, în atare situații se comunică statelor membre doar scrisoarea referitoare la clasarea cauzei. Toate înscrisurile comunicate și depuse la dosar de intimatul M.F.P. au fost transmise și recurentei-reclamante spre analiză și luare la cunoștință, însă aceasta nu s-a mai prezentat și la termenul de astăzi, la dezbaterile orale ale recursului, pentru a-și susține poziția și pe această cale.

Soluția și considerentele instanței de recurs Analizând sentința atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, față de prevederile legale incidente și totodată raportat la apărările intimatului dar și la probatoriul cu înscrisuri administrat în recurs, Înalta Curte constată că nu subzistă în cauză motivele de nelegalitate invocate, apte de a antrena, fie casarea cu trimiterea cauzei spre rejudecare, fie modificarea hotărârii primei instanțe, față de considerentele în continuare arătate. Expunerea rezumativă a conținutului hotărârii de mai sus (pct. 1-2 din prezenta decizie) atestă deopotrivă obiectul cererilor și pretențiilor recurentei-reclamante ca și argumentația judecătorului fondului în susținerea soluției adoptate, atât în ceea ce privește excepțiile ce au fost invocate cât și cu referire la fondul cauzei. Înalta Curte, contrar susținerilor intimatului-pârât A.N.A.F., prezentate prin întâmpinarea depusă, reține că prima instanță cu justețe a stabilit cadrul procesual, respingând excepția de inadmisibilitate invocată și constatând, în mod corect, că cererea recurentei-reclamante se subsumează dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004, republicată în condițiile în care, în mod efectiv, a fost atacat un refuz, apreciat ca nejustificat, de soluționare a cererii de restituire accize, refuz materializat prin adresele a căror anulare a fost de asemenea solicitată în cauză. Totodată însă, Înalta Curte reține netemeinicia susținerilor și criticilor recurentei-reclamante, constatând că prin motivele de recurs sunt practic reluate chestiunile de fapt și de drept, analizate și cu ocazia soluționării în fond a cauzei. Susține astfel recurenta-reclamantă că instanța de fond a greșit întrucât nu a făcut o directă aplicare în cauză a prevederilor art. 117 alin. (1) lit. e) din O.G. nr. 92/2003 și a Directivei nr. 2003/96/CE, întrucât există un text de lege, respectiv art. 113.8 din H.G. nr. 44/2004 care prevede un nivel al accizei diminuată cu 4%, textele de lege arătate impunându-se a fi interpretate și aplicate coroborat. Înalta Curte apreciază însă că o atare susținere nu poate fi primită întrucât nu este fondată. Instanța de fond a ajuns la concluzia că nu se pune problema existenței unui refuz nejustificat al autorităților de soluționare a cererilor recurentei-reclamante, în sensul solicitat de aceasta, tocmai pe baza aplicării și analizei întreprinse asupra textelor sus-arătate ce au fost invocate și ca temei de drept al acțiunii, recurenta-reclamantă arătând și în cuprinsul cererii că are cunoștință de împrejurarea că prevederile pct. 113.8 alin. (5) din H.G. nr. 44/2004 au fost abrogate prin H.G. nr. 150/2011. Înalta Curte reține, de asemenea, în acord cu prima instanță, că prezintă relevanță în cauză și împrejurarea de fapt constând în încetarea valabilității autorizației de antrepozit fiscal deținută de recurentă din 01 septembrie 2010, aspect cunoscut încă din 23 iunie 2010, și care, raportat la prevederile art. 206 21 alin. (1) C. fisc., semnifica că nu mai pot fi produse sau transformate produse accizabile din momentul expirării valabilității antrepozitului fiscal. În fine, în legătură cu aceleași aspecte de regularitate, instanța de fond a reținut, în mod corect că și în cuprinsul Directivei nr. 2003/96/CE se prevede că statele membre pot aplica o scutire sau o rată redusă a impozitării, însă „sub control fiscal”, ceea ce presupune deținerea unei autorizații de antrepozit fiscal, pe care însă recurenta nu o mai deținea din data de 01 septembrie 2010. În fine, și în ceea ce privește Directiva nr. 2008/118/CE deopotrivă analizată de instanța de fond, invocată și în recurs, se reține că, față de prevederile art. 15 alin. (1) potrivit cu care, fiecare stat membru își stabilește propriile norme privind producerea, transformarea și deținerea de produse accizabile, autorizația fiind supusă condițiilor pe care autoritățile au dreptul să le stabilească în scopul de a preveni orice fraudă sau abuz, aprecierea primei instanțe în sensul că nu se poate susține că recurenta-reclamantă ar putea beneficia de acordarea facilității fiscale invocate, raportat la împrejurarea că nu a mai fost autorizată ca antrepozit fiscal, putându-se astfel sustrage unui control fiscal în ceea ce privește producerea sau transformarea unor produse accizabile, apare ca fiind corectă din perspectiva interpretării și aplicării directe a normelor comunitare. Mai mult, probatoriul suplimentar administrat în recurs, în sensul arătat la pct. 5 din prezenta decizie, confirmă practic validitatea interpretării și aplicării prevederilor normelor comunitare în cauză de prima instanță. Nefondate sunt în opinia Înaltei Curți și susținerile privitoare la lipsa rolului activ din partea instanței de fond, cu atât mai mult cu cât, din chiar modalitatea de susținere a acestei critici, în sensul că instanța de fond nu ar fi trebuit să introducă elemente/coordonate și apărări suplimentare care nu au fost formulate de pârâți, Înalta Curte constată că, tocmai, instanța de fond a dat dovadă de rol activ, realizând o examinare cuprinzătoare atât în ceea ce privește elementele de fapt cât și cele de drept național dar și comunitar. Și celelalte critici cuprinse în cererea de recurs a recurentei-reclamante urmează a fi respinse raportat la caracterul previzibil al reglementării evidențiat prin sentința atacată, prin referirea la O.U.G. nr. 54/2010 [art. IV alin. (2)] privind unele măsuri pentru combaterea evaziunii fiscale, potrivit cu care autorizațiile deținute de antrepozitarii autorizați pentru antrepozitele fiscale de depozitare produse accizabile, cu excepția situațiilor prevăzute la art. I pct. 5, își încetează valabilitatea la data de 1 septembrie 2010. Prin urmare încă din 23 iunie 2010 reclamanta cunoștea faptul că autorizația sa de antrepozit fiscal își va înceta aplicabilitatea la 01 septembrie 2010. De asemenea, instanța de fond în mod corect a făcut aplicarea și a reținut că dispozițiile art. 206 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, prevedeau ca producția și transformarea produselor accizabile nu pot fi realizate decât într-un antrepozit fiscal, astfel că reclamanta nu putea să nu cunoască că la momentul expirării valabilității antrepozitului fiscal nu va mai putea produce sau transforma produse accizabile . Drept urmare, concluzia în sensul că interdicția de a produce și transforma produse accizabile în afara antrepozitelor fiscale se răsfrânge în mod automat asupra dreptului de a beneficia de reducerea accizelor prevăzute de pct. 113.8 alin. (5) din H.G. nr. 44/2004, privind normele de aplicare a C. fisc., cu modificări și completări ulterioare și deci de acordarea facilității fiscale invocate, este corectă și susținută prin reglementările arătate. În fine, și în opinia Înaltei Curți, recurenta-reclamantă a apreciat în mod greșit că este îndreptățită la restituirea sumelor direct în baza dispozițiilor art. 117 alin. (1) lit. e) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., cu modificările și completările ulterioare, întrucât acest articol nu poate fi aplicat în prezenta cauză deoarece nu există nici un act normativ care să prevadă că se rambursează de la buget suma reprezentând acciza redusă și nici cine poate beneficia de reducere, producătorul biodieselului, procesatorul sau furnizorul final al mărfii. Față de toate cele de mai sus arătate, ce demonstrează legalitatea și temeinicia hotărârii primei instanțe, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și a art. 20 din Legea nr. 554/2004, republicată, va fi respins ca nefondat recursul declarat de recurenta-reclamantă.