ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1921/2015

Cererea de chemare în judecată. Cadrul procesual. Prin acțiunea formulată, reclamanta SC A. SRL a chemat în judecată pe pârâții Direcția Regională de Accize și Operațiuni Vamale Cluj - D.R.A.O.V. Cluj - Activitatea de Inspecție Fiscală și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună: - anularea în totalitate a Deciziei nr. 259 din 30 mai 2012, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin care a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantă sub nr. 907.318/08 august 2011, ca netemeinică și nelegală; - anularea în totalitate a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x din 27 iunie 2011 și Raportul de inspecție fiscală nr. x din 27 iunie 2011 care a stat la baza emiterii deciziei, prin care reclamanta a fost obligată la plata accizelor stabilite suplimentar pentru benzină fără plumb și bioetilenă, pentru motorină și biodiesel și pentru gaz petrolier lichefiat, în sumă totală de 1.223.504 lei, sume la care s-au calculat majorări de întârziere în sumă de 876.862 lei, ca netemeinică și nelegală; - obligarea pârâtei la restituirea sumei totale de 2.100.366 lei, achitată de reclamantă cu ordinele de plată nr. 1246, 1247, 1248, 1249, 1250 și 1251 la data de 19 iulie 2012 și la plata de daune materiale reprezentând dobânzi de 0,1% pe zi de întârziere, cu cheltuieli de judecată. Pârâta Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Cluj a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii formulată de reclamantă ca fiind neîntemeiată, nefondată și neprobată, relativ la toate capetele cererii.

Hotărârea instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 535/2013 din 4 noiembrie 2013, Curtea de Apel Cluj, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL împotriva pârâtelor Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Agenția Națională de Administrare Fiscală. Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut că, urmare a controlului efectuat de către organele abilitate ale pârâtei la societatea reclamantă, prin decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală înregistrată sub nr. x din data de 27 iunie 2011, s-a stabilit că aceasta are obligații suplimentare în sumă de 1.223.504 lei și majorări de întârziere în sumă de 876.862 lei. Apreciind că decizia de impunere este nelegală, reclamanta a formulat contestație, iar, prin Decizia nr. 259 din data de 30 mai 2012, pârâta a respins contestația formulată ca fiind neîntemeiată. În ceea ce privește susținerea reclamantei potrivit căreia un prim motiv de nelegalitate a actului administrativ fiscal contestat rezultă din neanalizarea de către pârâtă a excepției prescripției dreptului de a emite decizia de impunere pentru anul 2006, prima instanță a arătat că în cauză sunt atacate acte administrativ fiscale care evidențiază obligații fiscale ale reclamantei, supuse reglementărilor art. 91 C. proc. fisc., astfel că termenul de prescripție al dreptului de a stabili aceste datorii bugetare este de 5 ani. A reținut instanța de fond că, în speță, termenul amintit anterior nu a fost depășit, susținerile contrare fiind nefondate. Curtea a mai reținut că, deși inspectorii fiscali ai pârâtei au verificat importuri de produse petroliere, obiectul inspecției fiscale îl constituie respectarea regimului accizelor de către reclamantă pe teritoriul național, reglementat de C. fisc. Mai mult, rezultatul inspecției fiscale s-a concretizat în accize de plată la bugetul de stat, precum și accesoriile aferente acestora, iar nu în drepturi vamale de import. S-a reținut în considerentele sentinței atacate că probele administrate în cauză evidențiază împrejurarea că în perioada supusă controlului reclamanta a achiziționat produse specifice obiectului de activitate (motorină, benzină, gaz petrolier lichefiat) în regim suspensiv de accize, din antrepozite fiscale aflate în țări membre UE, livrate către depozitul din comuna Tileagd, județul Bihor, respectiv Prejmer, județul Brașov și că, în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2010, reclamanta a fost înregistrată ca operator autorizat să primească produse accizabile în regim suspensiv, recepția cantitativă fiind efectuată de aceasta, iar plata accizelor aferente s-a efectuat până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost recepționate produsele. Pentru a verifica dacă produsele astfel livrate au fost corect recepționate și evidențiate în contabilitatea reclamantei, Curtea a dispus efectuarea unei expertize fiscale, iar, prin concluziile formulate, expertul a evidențiat faptul că reclamanta a procedat la recepția cantitativă a produselor comercializate ulterior, depozitele din comuna Tileagd, județul Bihor, respectiv Prejmer, județul Brașov, nefiind antrepozite fiscale. Curtea a reținut afirmația expertului potrivit căreia reclamanta a efectuat lunar inventarierea gestiunii produselor, iar în perioada supusă controlului au existat atât minusuri, cât și plusuri în gestiune, care, însă, au fost evidențiate ca atare. Curtea a observat că în raportul de expertiză întocmit expertul vorbește despre existența unor erori tolerate și care, din perspectiva acestuia, pot fi justificate de prevederile NML 007 din 29 noiembrie 2005, admise de studiul ICERP S.A., studiu întocmit la cererea reclamantei în scopul reglementării consumurilor tehnologice prevăzute de Ordinul nr. 1654/2004, care susține că în procesul de depozitare, manipulare, distribuție și transport a produselor petroliere, există pierderi tehnologice, iar volumul acestor pierderi se poate încadra într-o eroare de +/-0,54%. Instanța de fond a apreciat că aceste valori pot fi admise drept erori tolerate, însă este esențial ca ele să fie aplicate cu respectarea tuturor dispozițiilor legale incidente, respectiv este esențial ca, atunci când se stabilesc aceste erori tolerate, ele să fie calculate prin raportare la cantitatea reală de produse petroliere existente. Curtea a reținut că din expertiza efectuată rezultă că reclamanta a efectuat lunar inventarierea produselor petroliere din cele două depozite, că au existat minusuri la un depozit (cel din Tileagd) și plusuri pentru celălalt, că, deși compensarea acestor plusuri cu minusurile constatate era posibilă, reclamanta nu a respectat normele legale aplicabile la compensare, compensând plusuri dintr-o gestiune cu minusuri din alta, ceea ce nu este legal. Astfel, Curtea a reținut că reclamanta nu a respectat regulile aplicabile pentru astfel de compensări, stabilite de prevederile OMFP nr. 1753/2004 și nr. 2861/2009. În aceste condiții, Curtea a apreciat că toate calculele efectuate de către expert nu prezintă relevanță juridică, întrucât acestea au drept temei evidențe contabile care nu corespund realității, întrucât iau în calcul sume rezultate din efectuarea unor operațiuni contabile (compensarea) nelegale. În consecință, curtea a arătat că, pentru aceste argumente, deși nu se neagă de către instanță dreptul reclamantei de a beneficia de aplicarea unor erori tolerate care se încadrează în NML 007/2005, obligațiile de plată stabilite suplimentar nu pot fi reconsiderate. Curtea a mai reținut că plusurile de produse petroliere au fost introduse în stocurile de marfă, rezultând astfel cantități mai mari de mărfuri spre vânzare și, prin urmare, inventarierile lunare au constatat plusuri de produse petroliere, după momentul exigibilității accizelor, fără însă a specifica de unde provin plusurile respective, reclamanta procedând la înregistrarea acestora în contabilitate. Coroborând dispozițiile art. 163 lit. j) (în forma în vigoare la data de 1 aprilie 2010) din C. fisc., potrivit cărora operatorul înregistrat nu poate deține sau expedia produse în regim suspensiv, cu dispozițiile art. 206 29 alin. (2) din C. fisc., potrivit cărora destinatarul înregistrat nu are dreptul de a deține sau de a expedia produse accizabile în regim suspensiv de accize, Curtea a reținut că reclamanta, în calitate de operator și destinatar al produselor petroliere, nu putea deține sau expedia produse accizabile dacă acciza nu a fost plătită. Cum în speță, inventarierile efectuate au stabilit existența unor plusuri în gestiune, instanța a apreciat că reclamanta avea obligația de a plăti accizele aferente acestora, susținerile contrare fiind nefondate. Curtea a apreciat că sunt nefondate și apărările potrivit cărora modalitatea de inventariere aleasă de reclamantă este în măsură să denatureze rezultatele cantitative. Astfel, Curtea a constatat că, potrivit O.M.F.P. nr. 2861/2009, rezultatele inventarierii trebuie înregistrate în evidența tehnico-operativă în termen de cel mult 7 zile lucrătoare de la data aprobării procesului-verbal de inventariere de către administrator, ordonatorul de credite sau persoana responsabilă cu gestiunea entității. Rezultatul inventarierii se înregistrează în contabilitate potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată, și în conformitate cu reglementările contabile aplicabile, respectiv: - bunurile constatate lipsă la inventariere se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea contabilă. - bunurile constatate în plus se evaluează și se înregistrează în contabilitate la costul de achiziție al acestora, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile, în funcție de prețul pieței la data constatării sau de costul de achiziție al bunurilor similare. A concluzionat instanța de fond că, în cazul inventarierii lunare, diferențele de inventar constate într-o lună nu pot fi compensate cu diferențele de inventar constatate într-o alta lună și, ca atare, operațiunile contabile efectuate de reclamantă sunt nelegale și se impune a fi înlăturate. În ceea ce privește susținerea reclamantei, potrivit căreia actul administrativ fiscal contestat este nelegal întrucât exigibilitatea accizelor a intervenit la momentul recepției produselor accizabile și nu mai poate interveni la momentul inventarierii, Curtea a apreciat că toate cantitățile constatate în plus, în urma inventarierilor lunare efectuate, reprezintă produse accizabile deținute de societate peste cantitățile achiziționate și recepționate, iar pentru aceste cantități momentul exigibilității accizelor este data înregistrării acestor cantități în evidențele contabile ale societății, respectiv momentul în care s-a procedat la înregistrarea cantităților suplimentare de combustibili în evidențele contabile și nu atunci când au fost recepționate. Astfel, Curtea a reținut că exigibilitatea nu poate interveni ulterior momentului recepției produselor achiziționate, întrucât, potrivit art. 206 7 alin. (3) lit. a) din C. fisc., în cazul destinatarului înregistrat, exigibilitatea accizelor intervine în momentul recepției produselor, iar pentru cantitățile constatate în plus în urma inventarierilor lunare, momentul exigibilității accizelor este data înregistrării acestor cantități în evidentele contabile ale societății. Instanța de fond a apreciat ca fiind nefondate și apărările conform cărora organele de control nu au aplicat o acciză diminuată pentru combustibilii ce conțineau un anumit procent de biomasă, constatând că nu există documente privind conținutul de biomasă al produselor petroliere accizabile, astfel încât să se poate aplica o acciză redusă, iar toate cantitățile de produse petroliere constatate în plus în urma inventarierilor lunare efectuate nu reprezintă produse deținute peste cantitățile achiziționate și recepționate. În ceea ce privește penalitățile de întârziere stabilite în sarcina reclamantei, Curtea a constatat că, potrivit art. 120 1 alin. (1) C. proc. fisc., plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale principale, iar, conform art. 120 1 alin. (2) din același act normativ, nivelul penalității de întârziere se stabilește astfel: a) dacă stingerea se realizează în primele 30 de zile de la scadență, nu se datorează și nu se calculează penalități de întârziere pentru obligațiile fiscale principale stinse; b) dacă stingerea se realizează în următoarele 60 de zile, nivelul penalității de întârziere este de 5% din obligațiile fiscale principale stinse; c) după împlinirea termenului prevăzut la lit. b), nivelul penalității de întârziere este de 15% din obligațiile fiscale principale rămase nestinse. Curtea a apreciat ca fiind întrunită în speță ipoteza normei legale enunțate anterior, astfel că majorările de întârziere au fost corect stabilite și din această perspectivă actul administrativ fiscal este temeinic și legal.

Calea de atac a recursului exercitată în cauză Împotriva acestei hotărâri în termen legal a declarat recurs reclamanta SC "A." SRL, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Invocând ca temei de drept al demersului său procesual prevederile art. 304 pct. 8, 6 și 9 C. proc. civ. ca și pe cele ale art. 304 1 C. proc. civ., în contextul prezentării unui scurt istoric al cauzei, recurenta-reclamantă a susținut că sentința instanței de fond este nelegală și netemeinică, în esență, în considerarea următoarelor argumente, pe larg înfățișate în cererea de recurs: • excepția prescripției dreptului organului de control de a emite decizia de impunere pentru anul 2006, conform prevederilor art. 91 C. proc. fisc. se impunea a fi admisă iar sentința atacată este nelegală întrucât prevederile legale evocate de instanță sunt incidente în cauză, importurile de carburanți și calculul accizelor în anul 2006 fiind reglementate de C. vamal în vigoare la acea dată; în anul 2006 produsele energetice au fost importate din Ungaria și au făcut obiectul formalităților vamale de import; • întrucât actul de control a fost efectuat la data de 26 iunie 2011, organul de control avea dreptul de a verifica doar declarațiile vamale de import emise după data de 26 iunie 2006, care se încadrează în termenul de prescripție de 5 ani și care curge de la data acceptării și înregistrării DVI, conform art. 187 alin. (1) a Legii nr. 141/1997 privind Codul vamal în vigoare până la 18 iunie 2006 și a art. 100 din Legea nr. 86/2006, privind Codul vamal intrat în vigoare la 18 iunie 2006; • prima instanță, în mod cu totul eronat a stabilit că în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2010 reclamanta "A." SRL a achitat acciza la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost recepționate produsele și totodată a schimbat înțelesul lămurit și vădit neîndoielnic al punctului II.3.1. din raportul de expertiză, reținând, de asemenea greșit, că nu au fost respectate normele legale aplicabile la compensare, reclamanta compensând plusurile dintr-o gestiune, cu minusurile din alta, cu încălcarea OMFP nr. 1753/2004 și a OMFP nr. 2861/2009; • sentința atacată este nelegală și pentru că instanța a acordat ceea ce nu s-a cerut, atunci când a stabilit că operațiunile contabile efectuate de reclamantă sunt nelegale și se impun a fi înlăturate; • hotărârea atacată este lipsită de temei legal privind obligația plății accizelor pentru diferențele constatate la inventarierea produselor pentru care acciza a fost deja achitată, ceea ce rezultă și din adresa din 7 decembrie 2011, emisă de MFP - Direcția de legislație și reglementări contabile, mai cu seamă că la aceeași concluzie a ajuns și expertul de specialitate; • instanța de fond nu a ținut deloc cont de împrejurarea că în perioada 2007 - 2010 se aplica o acciză diminuată pentru combustibilii cu conținut de biomasă, reducere ce nu a fost luată în considerare de organul de control la calculul obligațiilor suplimentare de plată care nici nu a avut în vedere că aceste cantități se încadrează în erorile tolerate admise de lege. Față de toate criticile înfățișate, recurenta-reclamantă a solicitat ca instanța de recurs să constate că are obligația de a plăti acciza numai pentru cantitatea de carburanți efectiv recepționată, conform raportului de primire, existând în gestiunea sa doar produse accizabile pentru care accizele au fost plătite.

Apărările intimatelor-pârâte Autoritățile intimate-pârâte emitente ale actelor administrativ fiscale atacate au formulat în cauză întâmpinări la motivele de recurs, solicitând, în esență, respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca legală și temeinică a hotărârii instanței de fond, apreciată ca fiind legală și dată pe baza aplicării corecte a prevederilor legale incidente.

Soluția și considerentele instanței de control judiciar Examinând sentința atacată prin prisma criticilor recurentei-reclamante, raportat la probatoriul administrat dar și la apărările intimatelor-pârâte și sub toate aspectele, conform art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că nu sunt întemeiate motivele de nelegalitate înfățișate, în considerarea celor în continuare arătate. Expunerea rezumativă a considerentelor hotărârii atacate de mai sus evidențiază, deopotrivă, situația de fapt ca și argumentația judecătorului fondului înfățișată în susținerea soluției adoptate astfel că în contextul examinării criticilor recurentei-reclamante nu se impune reluarea acestora. 5.1. Reverificând probatoriul administrat pentru a răspunde criticilor recurentei, Înalta Curte constată că un prim set de susțineri și critici, în cronologia expunerii motivelor de recurs au fost circumscrise motivului de nelegalitate prevăzut de art. 304 pct. 8 C. proc. civ., recurenta arătând că instanța a interpretat greșit actul juridic dedus judecății, schimbând înțelesul acestuia, cu referire expresă la schimbarea înțelesului pct. II.3.1. din înscrisul "Răspuns la obiectivul nr. 3 din raportul de expertiză". Nu pot fi primite aceste critici, în sensul arătat, întrucât pretinsa interpretare, eronată, astfel cum susține recurenta, de către instanță, a concluziilor expertului tehnic nu se circumscrie motivului de reformare evocat, nefiind vorba, în mod evident, în cauză, în sensul art. 304 pct. 8 C. proc. civ. de vreo denaturare a naturii sau înțelesului prevederilor unui act juridic. În realitate, aprecierea, respectiv interpretarea de către instanța de fond a conținutului unui raport de expertiză este o chestiune de fapt care nu atrage incidența motivului de recurs invocat. 5.2. Nefondate sunt în opinia Înaltei Curți și criticile recurentei circumscrise art. 304 pct. 6 C. proc. civ., care vizează situațiile de "plus petita" și, respectiv, "ultra petita", atunci când instanța s-a pronunțat asupra unor lucruri care nu s-au cerut ori nu s-a pronunțat asupra a ceea ce s-a solicitat. Raportat la obiectul acțiunii deduse judecății, instanța de control judiciar constată că referirile din cuprinsul sentinței atacate, la efectuarea unor compensări nepermise de lege, între plusurile dintr-o gestiune, cu minusurile dintr-o altă gestiune, fac parte din construcția argumentativă a primei instanțe, cu referire la concluziile raportului de expertiză, pe baza căreia acțiunea a fost respinsă integral. Prin urmare, nu se poate în vreun fel susține că instanța de fond s-ar fi pronunțat asupra unor cereri care nu s-au formulat, analiza sa fiind circumscrisă verificării de legalitate a actelor administrativ-fiscale atacate de recurenta-reclamantă. 5.3. În fine, nici celelalte critici cuprinse în cererea de recurs, vizând, în sensul art. 304 pct. 9 C. proc. civ., temeiul legal și/sau încălcarea sau aplicarea greșită a legii nu pot fi primite întrucât, și în opinia Înaltei Curți, nu s-a demonstrat nelegalitatea actelor fiscale atacate. Astfel, în acord cu cele statuate de prima instanță, cu referire la excepția prescripției dreptului organului fiscal de a stabili datorii bugetare în sarcina societății recurente, invocată cu ocazia judecății în fond și reiterată în recurs, Înalta Curte constată că, raportat la prevederile art. 91 C. proc. fisc., incident în cauză, urmare a inspecției fiscale efectuate, termenul aplicabil este de 5 ani, care, după cum bine a reținut și judecătorul fondului, nu a fost depășit, nici pentru anul 2006. Neîntemeiate sunt și criticile, de asemenea reiterate prin motivele de recurs cu referire la erorile tolerate, menționate ca atare și în raportul de expertiză întocmit. Din perspectiva conținutului actelor atacate dar și a probatoriului și Înalta Curte reține că eroarea tolerată, invocată de recurenta-reclamantă ca o cauză exoneratoare de răspundere fiscală, nu are o susținere legală deplină și în orice caz nu a apărut ca justificată și nici logică, după cum au arătat și organele administrativ fiscale, înscrierea pretinsei erori tolerate în gestiunea recurentei, ca activ patrimonial suplimentar. Instanța fondului a concluzionat în mod judicios că plusurile de produse nu pot fi considerate erori tolerate tocmai pentru că recurenta le-a înregistrat ca un excedent al activului patrimonial și fără a indica sursa lor legală. Drept urmare, deplin motivat și argumentat, prima instanță a înlăturat concluziile expertului tehnic, reținând că toate calculele efectuate de acesta nu prezintă relevanță juridică în condițiile în care s-au fundamentat pe evidențe contabile care nu corespund realității, erorile tolerate neputând fi confundate cu plusuri semnificative, într-o gestiune determinată fără echivoc. Nefondate sunt în opinia Înaltei Curți și criticile recurentei vizând nevalorificarea de către prima instanță a conținutului adresei din 7 decembrie 2011, emisă de Ministerul Finanțelor Publice, depusă în probațiune în fața instanței de fond și cu privire la care s-a susținut că este aptă de a demonstra contrariul rezultatului inspecției fiscale. Contrar susținerilor recurentei, Înalta Curte arată că adresei menționate nu-i pot fi atribuite valențele indicate prin cererea de recurs întrucât respectiva adresă este doar o opinie exprimată cu referire la un caz ipotetic și este anterioară deciziei de soluționare a contestației administrativ-jurisdicționale la titlu, singurul act administrativ ce reprezintă poziția oficială a Ministerului Finanțelor Publice. Adresa M.F.P. nu poate reprezenta un substitut pentru o decizie administrativă emisă într-o cauză efectivă. Recurenta afirmă în continuare că plusurile de inventar sunt datorate variației de densitate și erorilor de măsurare corespunzător marjei de eroare specifice fiecărui aparat de măsură utilizat pe parcursul încărcării/descărcării/manipulării mărfurilor. Instanța fondului a reținut că plusurile au rezultat din efectuarea inventarierii lunare chiar de către recurentă a produselor petroliere (motorine, benzine gaz lichefiat) aflate în depozitul societății. Astfel, lunar societatea a efectuat inventarierea stocurilor de produse petroliere, iar pentru cantitățile de produse constatate în plus au fost întocmite note contabile și acestea au fost înregistrate în contabilitate. De asemenea, aceste plusuri de produse petroliere au fost introduse în stocurile de marfă rezultând astfel cantități mai mari de mărfuri spre vânzare. În concluzie, în urma inventarierilor lunare recurenta a constatat plusuri de produse petroliere, fără însă a specifica de unde provin plusurile respective și a decis înregistrarea acestora în contabilitate. O altă apărare, care a fost în mod judicios înlăturată de judecătorul fondului, rezidă în alegația că plusurile sunt constatate după momentul exigibilității accizelor și apar asupra unor produse accizabile pentru care acciza aferentă a fost plătită. Cantitățile constatate de recurentă în plus, în urma inventarierilor lunare reprezintă produse accizabile deținute de societate peste cantitățile achiziționate și recepționate. Astfel, societatea a deținut produse accizabile pentru care accizele nu au fost plătite și care ulterior au fost vândute la același preț cu mărfurile echivalente (incluzând accizele). În baza art. 163 lit. j) (valabil până la data de 1 aprilie 2010) din C. fisc., operatorul înregistrat nu poate deține sau expedia produse în regim suspensiv. De asemenea în baza art. 206 29 alin. (2) din C. fisc. destinatarul înregistrat nu are dreptul de a deține sau de a expedia produse accizabile în regim suspensiv de accize. Conform prevederilor art. 206 21 alin. (10) (respectiv art. 168 alin. (2) valabil până la data de 1 aprilie 2010) din C. fisc. "este interzisă deținerea unui produs accizabil în afara antrepozitului fiscal, dacă acciza pentru acel produs nu a fost plătită". Recurenta mai susține că exigibilitatea accizelor a intervenit la momentul recepției produselor accizabile și nu mai poate interveni la momentul inventarierii. Dar, cantitățile constatate de societate, în plus, în urma inventarierilor lunare reprezintă produse accizabile deținute de societate peste cantitățile achiziționate și recepționate. Conform prevederilor art. 206 6 alin. (1) (respectiv art. 165 valabil până la data de 1 aprilie 2010) din C. fisc. "accizele devin exigibile în momentul eliberării pentru consum.". În baza prevederilor art. 206 7 alin. (1) lit. b) (respectiv art. 166 alin. (1) lit. e) valabil până la data de 1 aprilie 2010) din C. fisc. "eliberarea pentru consum reprezintă deținerea de produse accizabile în afara unui regim suspensiv de accize pentru care accizele nu au fost percepute în conformitate cu dispozițiile prezentului capitol." În concluzie, în cazul cantităților de produse petroliere constatate în plus în urma inventarierilor lunare, momentul exigibilității accizelor este data înregistrării acestor cantități în evidențele contabile ale societății. Cu referire la acest din urmă aspect, după cum bine au remarcat și pârâtele intimate, în măsura în care este primită interpretarea recurentei în sensul că exigibilitatea accizei intervine la momentul primirii produsului accizabil și plata acestei taxe către buget s-a făcut după recepție, atunci înseamnă că societatea a primit atâtea produse accizabile câte a și comercializat, ceea ce ar fi înlăturat apariția plusurilor constatate. Mai mult, conform art. 206 7 alin. (3) lit. a) din C. fisc. "în cazul cantităților constatate în plus, în urma inventarierilor lunare, momentul exigibilității accizelor este data înregistrării acestor cantități în evidențele contabile ale societății". În fine, Înalta Curte urmează a constata că prima instanță a realizat în cauză o judicioasă aplicare și interpretare a OMFP nr. 2861/2009, potrivit cu care, "rezultatele inventarierii trebuie înregistrate în evidenta tehnico-operativă în termen de cel mult 7 zile lucrătoare de la data aprobării procesului-verbal de inventariere de către administrator, ordonatorul de credite sau persoana responsabilă cu gestiunea entității. Rezultatul inventarierii se înregistrează în contabilitate potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată, și în conformitate cu reglementările contabile aplicabile:" - bunurile constatate lipsă la inventariere se evaluează și se înregistrează în contabilitate la valoarea contabilă. - bunurile constatate în plus se evaluează și se înregistrează în contabilitate la costul de achiziție al acestora, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile, în funcție de prețul pieței la data constatării sau de costul de achiziție al bunurilor similare." Având în vedere cele de mai sus, în cazul inventarierii lunare, diferențele de inventar constatate într-o lună nu pot fi compensate cu diferențele de inventar constatată într-o altă lună. Concluzionând, față de toate cele mai sus înfățișate, în sensul temeiniciei și corectitudinii sentinței date de prima instanță, urmează ca în baza art. 312 alin. (1) C. proc. civ. să fie respins ca nefondat recursul de față.