ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3520/2024

Ședința publică din data de 20 iunie 2024

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal la data de 13 iunie 2023, sub dosar nr. x/2023, reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara, a solicitat anularea în totalitate a Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 13344 din 25 mai 2023.

Prin sentința civilă nr. 136 din 31 iulie 2023, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara și, în consecință, a anulat Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara sub nr. x/25.05.2023, a luat act ca nu au fost solicitate cheltuieli de judecată în cauză, hotărârea fiind executorie de drept, conform art. 213 alin. (13) din Codul de procedură fiscală.

Împotriva sentinței civile nr. 136 din 31 iulie 2023, pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara, în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

Printr-un prim set de critici, recurenta-pârâtă a arătat că instanța de fond a aplicat greșit dispozițiile Ordinului 2456/2016, deoarece a avut în vedere la pronunțare prevederile pct. 16 din acest ordin care fac parte din cap. III referitor la procedura de instituire, ducere la îndeplinire și ridicare a măsurilor asigurătorii dispuse de organele de control, în timp ce în speță sunt aplicabile dispozițiile cap. IV din același ordin, care prevăd instituirea, ducerea la îndeplinire și ridicarea măsurilor asigurătorii dispuse de către organele fiscale competente, altele decât organele de control.

Recurenta-pârâtă a reiterat situația de fapt reținută în actul administrativ contestat în cauză, prezentată și în cuprinsul apărărilor susținute în fața instanței de fond, apreciind că instanța de fond a interpretat foarte strict dispozițiile legale privitoare la aplicarea măsurilor asigurătorii.

De asemenea, a învederat că, în raport de conduita reclamantei-intimate rezultată din demersurile efectuate de aceasta anterior perioadei de restructurare și în cursul perioadei de restructurare, precum și faptul că obligațiile fiscale neachitate au crescut considerabil de la data preluării contribuabilului în administrarea fiscală a A.J.F.P. Hunedoara (de la 4.597.445 RON la 31 decembrie 2018, la 20.810.726 RON la data de 22 iulie 2021, reprezentând obligații pentru care s-a aprobat restructurarea, și apoi la la 28.479.958 RON la data dispunerii măsurilor asigurătorii), organul fiscal competent a constatat existența unor elemente de risc și a dispus luarea măsurilor asigurătorii prin decizia atacată deoarece executarea silită fiind suspendată, aplicarea măsurilor asigurătorii fiind singura posibilitate legală care poate proteja interesul statului de a-și recupera creanța.

Creșterea obligațiilor bugetare într-o perioadă în care executarea silită este suspendată justifică necesitatea instituirii măsurilor asigurătorii care să asigure recuperarea obligațiilor fiscale suplimentare născute pe perioada în care intimata beneficiază de dispozițiile legate care determină suspendarea executării silite.

Recurenta-pârâtă a apreciat astfel că motivele prezentate în susținerea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii scot în evidență cele de mai sus ca și element de fapt care impune aplicarea unor astfel de măsuri.

În baza acestor elemente organul fiscal a constatat existența pericolului sustragerii de la urmărire sau a risipirii patrimoniului, periclitând prin aceasta colectarea creanțelor ce urmează a fi stabilite prin decizia de impunere.

Totodată, recurenta-pârâtă a susținut că instanța de fond a apreciat în mod greșit că A.J.F.P. Hunedoara a omis să notifice reclamanta cu privire la o posibilă abatere de la măsurile de restructurare prevăzute în Planul de restructurare, astfel cum dispune art. 9 alin. (2) din O.G. nr. 6/2019, deoarece chiar reclamanta-intimata, constatând că nu va fi în măsură să respecte măsurile de restructurare prevăzute în plan, a depus un plan de restructurare ajustat, nemafiind astfel necesară notificarea efectuată de organul fiscal.

Pe de altă parte, dispunerea măsurilor asigurătorii a fost determinată de comportamentul neadecvat al reclamantei în cursul celor aproape 2 ani scurși din perioada de restructurare, acest aspect rezultând din motivarea dispunerii acestor măsuri prezentate pe larg în cuprinsul deciziei atacate, astfel că nici sub acest aspect notificarea prevăzută de art. 9 alin. (2) din O.G. nr. 6/2019 nu era necesară.

Intimata-reclamantă A. S.A. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat și menținerea sentinței atacate, ca fiind temeinică și legală.

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, în raport de sentința recurată și de criticile invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara este nefondat, pentru următoarele considerente:

Potrivit motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă și în cea judiciară.

Criticile formulate în susținerea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care recurenta-pârâtă a arătat, în esență, că instanța de fond a interpretat/aplicat greșit dispozițiile legale incidente în cauză, sunt nefondate.

Înalta Curte reține că problema litigioasă a cauzei o reprezintă îndeplinirea, la data emiterii actului administrativ fiscal contestat, a condițiilor prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 pentru instituirea măsurilor asigurătorii, din perspectiva existenței pericolului ca reclamanta din prezenta cauză să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând colectarea creanțelor fiscale.

Potrivit dispozițiilor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015(în forma în vigoare la data emiterii deciziei atacate în cauză):

"Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii și sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietate a debitorului, precum și asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepționale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea."

Analiza de legalitate a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii are caracter circumstanțial, implicând verificarea, raportat la datele cauzei, a îndeplinirii cerințelor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, iar în acest sens trebuie avută în vedere situația de fapt atestată probator și necontestată în cauză de către părți.

Astfel, societatea intimată A. S.A. se află în administrarea fiscală a pârâtei Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara începând cu luna noiembrie 2018.

La data de 13 noiembrie 2018 societatea a solicitat eșalonare la plată conform art. 206 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală - eșalonare pentru debitori cu risc fiscal mic. Eșalonarea la plată conform art. 206 se acordă pe o perioadă de cel mult 12 luni, iar garanția trebuie să fie în valoare de minimum 20% din sumele ce pot face obiectul eșalonării la plată, precum și a penalităților de întârziere și dobânzilor ce pot face obiectul amânării la plată.

La data de 19 decembrie 2018, prin Decizia nr. 47636, s-a aprobat eșalonarea la plată pe o perioadă de 12 luni (până în decembrie 2019), ulterior fiind emise la cerere mai multe Decizii de modificare a eșalonării la plată.

La data de 22 octombrie 2019 s-a emis Decizie de pierdere a eșalonării ca urmare a neachitării obligațiilor curente și s-a reluat executarea silită (aceasta fiind suspendată pe perioada eșalonării) prin emiterea de somații. În urma comunicării acestora societatea reclamantă a depus notificare privind intenția de mediere. În urma întâlnirii cu reprezentanții societății în cadrul procedurii de mediere s-a depus cererea de eșalonare la plată conform art. 184 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală - eșalonare pe termen de 60 de luni cu garanții. În baza Acordului de principiu nr. 45128/26.11.2019 reclamanta trebuia să constituie garanții în sumă de 13.206.216 RON, care au fost constituite prin perfectarea Contractului de Ipotecă Imobiliară nr. 24905/19.12.2019 - garant fiind B. S.A. (teren + 81 construcții). În urma constituirii garanției s-a aprobat eșalonarea la plată prin emiterea Deciziei de eșalonare nr. 42920/30.12.2019 pentru suma totală de 11.435.577 RON.

Reclamanta a respectat condițiile de eșalonare la plată până în luna martie 2020 (prin O.U.G. nr. 48/2020 pe perioada martie - 27 decembrie 2020 au fost suspendate condițiile de menținere a eșalonării la plată - COVID). De asemenea, de la 27 decembrie 2020 societățile au mai avut un termen maxim de plată a obligațiilor curente până în data de 27 ianuarie 2021, dată la care se putea emite decizie de pierdere a eșalonării.

La data de 29 ianuarie 2021, recurenta-pârâtă a emis Decizia de pierdere a eșalonării nr. 3133 pentru neîndeplinirea condițiilor de menținere a eșalonării, în condițiile în care reclamanta a depus încă de la data de 29 septembrie 2020 notificare privind intenția de restructurare a obligațiilor bugetare conform O.G. nr. 6/2019 cu modificările ulterioare (după pierderea eșalonării la plată societatea a intrat sub incidența prevederilor O.G. nr. 6/2019 astfel că executarea silită a fost suspendată.)

La data de 24 iunie 2021 societatea a depus cererea de restructurare, însoțită de testul creditorului privat. La data depunerii cererii societatea a respectat condițiile prevăzute de O.G. nr. 6/2019, respectiv a achitat toate obligațiile curente aferente scadențelor din 2021 precum și un procent de 15% din obligațiile care vor face obiectul înlesnirii la plată din cadrul restructurării.

La data de 23 iulie 2021, la cererea intimatei A. S.A., recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara a emis Decizia nr. 25927/23.07.2021 de aprobare a restructurării obligațiilor bugetare, potrivit planului de restructurare, măsurile de restructurare din plan fiind eșalonarea la plată pe o perioadă de 84 de luni a obligațiilor bugetare principale restante la data de 31 decembrie 2020, amânarea la plată a dobânzilor, penalităților și a tuturor accesoriilor aferente obligațiilor bugetare principale.

Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara sub nr. x/25.05.2023, s-au dispus măsuri asigurătorii sub forma sechestrului asigurător pentru bunuri imobile și sechestru asigurător pentru bunuri mobile, inclusiv titlurile de valoare și bunurile mobile necorporale.

Recurenta-pârâtă și-a motivat în drept emiterea actului pe dispozițiile art. 213 alin. (2) și (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, iar în fapt, în esență, pe împrejurarea că:

"având în vedere conduita societății reclamante rezultată din demersurile efectuate de aceasta anterior perioadei de restructurare și în cursul perioadei de restructurare, precum și faptul că obligațiile fiscale neachitate au crescut considerabil de la data preluării contribuabilului în administrarea fiscală a A.J.F.P. Hunedoara (de la 4.597.445 RON la 31.12.2018, la 20.810.726 RON la data de 22.07.2021reprezentând obligații pentru care s-a aprobat restructurarea, și apoi la 28.479.958 RON la data dispunerii măsurilor asigurătorii), organul fiscal competent a constatat existența unor elemente de risc și a dispus luarea măsurilor asigurătorii prin decizia atacată."

Deși, atât în cuprinsul deciziei atacate, cât și în cursul procedurilor judiciare declanșate de reclamantă prin cererea de anulare a acestui act, recurenta-pârâtă a susținut că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii îndeplinește cerințele prevăzute de lege, raportat la circumstanțele cauzei, aceasta nu a justificat necesitatea instituirii măsurilor asiguratorii printr-un element de fapt, o cauză concretă sau cel puțin o suspiciune motivată de unde să reiesă faptul că intimata-reclamantă ar urmări să se sustragă de la plata unei obligații fiscale.

Instituirea măsurilor asigurătorii nu s-a întemeiat pe o analiză globală a cumulului de elemente, cuantumul mare al obligațiilor fiscale nefiind un argument suficient, prin el însuși, de natură să justifice instituirea acestei măsuri excepționale de indisponibilizare a patrimoniului debitorului.

Așadar, Înalta Curte reține că nu este întemeiată critica referitoare la interpretarea greșită dată de instanța de fond prevederilor art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, având în vedere că dreptul acordat de lege organului fiscal de a dispune măsuri de indisponibilizare și conservare a patrimoniului debitorului fiscal nu poate fi exercitat decât strict în condițiile prevăzute de textul legal menționat, respectiv în acele cazuri excepționale când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Prin aceste dispoziții, legiuitorul a prevăzut că măsurile asigurătorii pot fi dispuse "în cazuri excepționale", "respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să își ascundă ori să își risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea".

Înalta Curte reține ca principiu împrejurarea că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată, prin indicarea în concret a pericolului obiectiv de sustragere sau de ascundere sau risipire a patrimoniului debitorului, exigență nerespectată de actul atacat în cauză.

Pe de altă parte, trebuie subliniat faptul că, luarea măsurilor asigurătorii trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credință a debitorului care încearcă să-și sustragă, ascundă sau distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanța fiscală. Astfel, măsurile asigurătorii nu sunt o etapă obligatorie care precede orice executare silită fiscală, ci se aplică doar în cazurile limitate în care există indicii că executarea va fi îngreunată prin atitudinea debitorului.

Nu se poate reține că reclamanta a dovedit rea-credință prin simplul fapt că a beneficiat de anumite înlesniri la plata obligațiilor bugetare, prevăzute de lege. Recurenta-pârâtă enumeră în detaliu solicitările privind eșalonarea obligațiilor bugetare întemeiate pe dispozițiile Codului de procedură fiscală și apoi solicitarea de restructurare a obligațiilor bugetare întemeiată pe dispozițiile speciale ale O.G. nr. 6/2019 cu modificările ulterioare, în condițiile în care chiar autoritatea pârâtă a emis decizii de aprobare a fiecăreia din cererile de acordare a acestor înlesniri la plată, deoarece intimata-reclamantă a îndeplinit prevederile prevăzute de lege pentru a beneficia de aceste înlesniri, fiind corectă concluzia instanței de fond că istoria comportamentului fiscal concret al intimatei-reclamante denotă intenția acesteia de a face eforturi pentru redresare și plata datoriilor către creditori și nicidecum de a se sustrage de la aceste obligații.

Totodată, nu poate fi reținut ca fiind un "comportamentul neadecvat" al societății reclamante A. S.A. care ar fi condus la creșterea obligațiilor față de bugetul statului conduita acesteia care, observând anumite drepturi de care poate beneficia cu privire la modalitatea de onorare a obligațiilor bugetare, prevăzute de dispozițiile Codului de procedură fiscală (art. 184 și urm.) sau cele prevăzute de O.G. nr. 6/2019 (Capitolul I), a înțeles să și le exercite, în condițiile în care, în cauză nu s-a dovedit, dar nici nu s-a invocat ca și temei, încălcarea legii sau nici cel puțin un abuz de drept.

În doctrină și practica judiciară s-a decelat cerința ca pericolul ce justifică luarea măsurilor asigurătorii să rezulte atât din elemente de fapt care compun comportamentul fiscal considerat necorespunzător prevederilor legale în materie fiscală, cât și din alte împrejurări ce reliefează o conduită volițională de diminuare a patrimoniului, în scopul îngreunării colectării obligațiilor fiscale datorate bugetului de stat.

Or, faptul că intimata-reclamantă a înțeles să își exercite drepturile conferite de legislația fiscală nu poate fi catalogat drept "comportament neadecvat", ci reprezintă efortul societății de a reglementa în relația cu ANAF -AJFP Hunedoara modalitatea de achitare a obligațiilor bugetare restante, motiv pentru care, inclusiv la momentul soluționării cauzei, înlesnirea la plată acordată în conformitate cu prevederile O.G. nr. 6/2019 era în ființă, societatea reclamantă îndeplinind toate condițiile legale pentru menținerea valabilității ei.

În acest context, instanța de recurs mai constată și că sunt lipsite de relevanță criticile recurentei-pârâte privind aplicarea greșită a prevederilor Ordinului nr. 2546/2016, în condițiile în care, indiferent de organul care face aplicarea procedurii reglementată de Ordinul 2546/2016, temeiul de drept, respectiv obligația legală încălcată, îl reprezintă prevederile art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, instanța de fond reținând în mod corect că emiterea actului fiscal contestat în cauză s-a făcut cu nerespectarea acestora.

Nu în ultimul rând, contrar susținerilor recurentei-pârâte, în mod corect a reținut instanța de fond ca motiv de nelegalitate a actului administrativ contestat, aspectul nerespectării obligației legale prevăzute expres de dispozițiile art. 9 alin. (2) din O.G. nr. 6/2019, în sensul notificării prealabile a debitorului aflat în procedura/planul de restructurare a obligațiilor fiscale, în condițiile în care notificarea era obligatorie și trebuia să preceadă o eventuală procedură privind instituirea de măsuri asigurătorii, în raport și de dispozițiile art. 7 alin. (4) lit. c) din O.G. nr. 6/2019, care stipulează că "(4) Persoana/Persoanele care efectuează supravegherea are/au următoarele obligații: (…) c) să discute cu expertul independent și să propună măsurile și soluțiile prevăzute la art. 9 alin. (2), în cazul în care se constată abateri în implementarea planului de restructurare. În funcție de clementele de risc identificate, propune/propun instituirea de măsuri asigurătorii, potrivit Codului de procedură fiscală".

Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că sentința recurată, prin care a fost admisă acțiunea formulată de reclamantă și a fost anulată decizia de instituire a măsurilor asiguratorii, este pronunțată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, motivele de recurs fiind nefondate.

Pentru aceste considerente, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Hunedoara împotriva sentinței civile nr. 136 din 31 iulie 2023 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată prin punerea soluției la dispoziția părților de către grefa instanței, conform art. 402 C. proc. civ., astăzi, 20 iunie 2024.