ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5879/2022

Ședința publică din data de 7 decembrie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată la data de 17 martie 2022, sub nr. x/2022 pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Mariilor Contribuabili, a solicitat:

- suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/25.11.2021 emisă de DGAMC, prin care a fost stabilită suma de 29.046.171 RON stabilită cu titlu de impozit pe profit suplimentar de plată, până la soluționarea în fond a acțiunii în anulare ce va fi promovată împotriva Deciziei de impunere;

- obligarea pârâtei, în temeiul art. 453 din C. proc. civ., la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 180 pronunțată la 12 aprilie 2022, Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Mariilor Contribuabili, a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/25.11.2021 emisă de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Mariilor Contribuabili, privind suma de 29.046.171 RON stabilită cu titlu de impozit pe profit suplimentar de plată, până la soluționarea în fond a acțiunii în anulare și a obligat pârâta să plătească reclamantei suma totală de 29.516,74 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Împotriva sentinței civile nr. 180, pronunțată la 12 aprilie 2022 de Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili care, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței și pe fond, respingerea acțiunii ca netemeinică.

În cuprinsul motivelor de recurs se susține că hotărârea pronunțată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

- Soluția pronunțată de instanța de fond de admitere a cererii de suspendare este nelegală, fiind încălcate dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. x din Legea Contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare coroborat cu art. 2 alin. (1) lit. ș) si t) din același act normativ.

Arată că Decizia de impunere nr. x/25.11.2021 a reluat in integralitate motivele de fapt si de drept ce au stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x, tinand cont de limitele trasate prin Decizia de solutionare a contestatiei nr. 136/28.04.2021, referitoare la recalcularea impozitului.

- din analiza sentinței recurate, constată că instanța de fond în mod nelegal și-a însușit toate argumentele reclamantei fără a efectua o analiză proprie a problemelor deduse judecății și fără a avea în vedere toate probele administrate în cauză.

- Curtea a prezumat nefondat faptul că - îndoiala serioasa constată de către instanta în cuprinsul cauzei nr. 1150/59/2020, prin hotărârea definitiva nr. 382/16.12.2020 este valabila si în cauza pendinte, în condițiile in care organul de inspectie fiscala din cadrul DGAMC a prezentat clar noua situatie fiscala rezultând ca urmare a aplicabilității dispozițiilor trasate de către organul de soluționare a contestației prin Decizia nr. 136/28.04.2021.

Ca urmare a soluțiilor pronunțate de Direcția Generala de Solutionare a Contestațiilor în Decizia nr. 136/28.04.2021, organele de inspecție fiscală din cadrulDGAMC AIF Regiunea Timisoara au respectat considerentele deciziei de solutionare a contestatiei si au procedat doar la recalcularea impozitului pe profit perioada 2014-2018.

În cazul în care organele de inspectie fiscala nu ar fi respectat strict considerentele Deciziei nr. 136/28.04.2021 emisa de organele de solutionare a contestatiei acest considerent ar fi atras nulitatea noului act administrativ fiscal, conform prevederilor Legii nr. 295/2020 din 18 decembrie 2020 pentru modificarea si completarea Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

- Instanța de fond complet nelegal a constatat că, în analiza aparentei de nelegalitate soluția de desființare a Deciziei de impunere nr. x/21.09.2020, a fost pusa în executare cu depășirea termenului legal de 60 de zile de la data comunicării deciziei, deși a respectat întocmai prevederile art. 279 din Legea nr. 207 privind Codul de procedură fiscală.

- Cât privește paguba iminentă așa cum este definită de art. 2 lit. ș) din Legea. nr. 554/2004, ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități sau a unui serviciu public, hotărârea instanței de fond este vădit nelegală întrucât, nefiind dovedit cazul bine justificat, nu se mai impunea analizarea cerinței privind paguba iminentă, cele două condiții fiind prevăzute de legiuitor în mod cumulativ. astfel că neîndeplinirea uneia atrage respingerea automată a cererii de suspendare a executării;

Intimata-reclamantă a depus întâmpinare, în cuprinsul căreia, în principal, a invocat excepția nulității recursului, iar în subsidiar a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca legală a soluției instanței de fond.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând legalitatea sentinței instanței din perspectiva criticilor formulate, Înalta Curte consideră recursul fondat urmând a fi admis motivat de următoarele considerente.

În ceea ce privește excepția nulității recursului

Analizând cu prioritate, în temeiul art. 248 alin. (1) C. proc. civ., excepția nulității recursului invocată prin întâmpinare de către intimata-reclamantă, Înalta Curte apreciază că aceasta este neîntemeiată, întrucât prin cererea de recurs, recurenta-pârâtă a formulat critici care pot fi circumscrise formal motivului de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., astfel că nu se poate reține lipsa motivării în sensul prevederilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ.

Pe fondul cauzei reține următoarele:

Reclamanta a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/25.11.2021 emisă de DGAMC, prin care a fost stabilită suma de 29.046.171 RON cu titlu de impozit pe profit suplimentar de plată, până la soluționarea în fond a acțiunii în anulare ce va fi promovată împotriva Deciziei de impunere.

Acțiunea sa a fost admisă, instanța de fond apreciind că sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea 554/2004.

Hotărârea a fost atacată cu recurs de instituția pârâtă, care consideră că instanța de fond a interpretat eronat dispozițiile legale incidente atunci când a suspendat actele fiscale, întrucât în cauză nu este dovedită existența cazului bine justificat.

Înalta Curte, în urma propriului demers judiciar raportat la actele dosarului, fără a împărtăși opinia judecătorului fondului, apreciază că aceste argumente sunt fondate.

Înalta Curte reține că potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea unor hotărâri se poate cere "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material".

Textul vizează acele situații în care instanța evocă normele de drept substanțial incidente situației de fapt în cauză, dar le încalcă în litera sau spiritul lor ori le aplică greșit, consecință a unei interpretări eronate.

Subsumat cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. se invocă încălcarea sau aplicarea greșită a dispozițiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind îndeplinirea condițiilor necesare pentru a se dispune suspendarea executării actului administrativ atacat.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004:

"În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond."

În cauza de față acest motiv este incident, având în vedere că interpretarea pe care prima instanță a dat-o dispozițiilor legale este greșită.

Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acțiunea privind suspendarea executării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor reclamantului (până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autoritățile publice.

Îndeplinirea celor două condiții, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcție de circumstanțele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnare a prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube greu, sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanța de judecată.

Referitor la noțiunea de caz bine justificat, aceasta a fost definită prin dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind reprezentată de acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Aparența de nelegalitate a unui act administrativ trebuie să rezulte din acele împrejurări de fapt sau de drept care se constituie în "indicii de nelegalitate" și care rezultă dintr-o simplă analiză prima facie, fără a presupune dovedirea unor motive de nelegalitate.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/și de drept, care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ pot fi: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competenței, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ etc.

Cu alte cuvinte, conformitatea actului administrativ expres sau asimilat cu norma juridică cuprinsă în "lege" presupune verificarea unor aspecte cum ar fi: a) conformitatea actului administrativ cu ipoteza normei juridice, care descrie situația juridică în prezența căreia actul administrativ trebuie să fie emis; b) conformitatea actului administrativ cu dispoziția normei juridice.

În cazul de față, cercetând "aparența de legalitate" a actului ce formează obiectul litigiului, fără a intra în analiza fondului, întrucât ar excede obiectului prezentei cereri, Înalta Curte apreciază că judecătorul fondului a reținut în mod nelegal faptul că sunt pe deplin valabile și în prezenta cauză considerentele ce au întemeiat suspendarea deciziei de impunere nr. xnr. 442/21.09.2020 prin sentința nr. 382/2020 a Curții de Apel Timișoara. Aceasta întrucât, prin sentința menționată au fost reținute ca aspecte de aparentă nelegalitate, constituind caz bine justificat, depășirea duratei inspecției fiscale, prevăzute de art. 126 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală și demararea inspecției fiscale înainte de data indicată în aviz ca reprezentând data începerii inspecției fiscale. Or, în prezenta cauză, nu s-a susținut ori dovedit că decizia de impunere ce face obiectul cererii de suspendare ar fi fost emisă cu nerespectarea acelorași dispoziții procedurale.

În plus, o analiză "prima facie" a actelor dosarului relevă că organul de inspecție fiscală a avut clar trasate limitele efectuării inspecției fiscale parțiale, prin decizia de soluționare a contestație, respectiv recalcularea impozitului pe profit pe baza considerentelor acesteia.

Cât privește nerespectarea termenului de 60 de zile prevăzut de art. 281 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că nu există vreo argumentație a instanței de fond în ceea ce privește caracterul imperativ al acestui termen, astfel că nu poate fi reținută aparența de nelegalitate a deciziei de impunere ce face obiectul suspendării.

Având în vedere că în opinia Înaltei Curți, față de considerentele expuse mai sus, nu există o îndoială serioasă asupra legalității deciziei de impunere atacate, prin urmare nu este îndeplinită condiția cazului bine justificat, analiza îndeplinirii condiției pagubei iminente nu se mai impune, astfel că cercetarea motivelor de recurs ce fac referire la acest aspect a devenit nerelevantă.

Din cele prezentate mai sus Curtea consideră că instanța de fond a pronunțat o hotărâre cu aplicarea greșită a normelor de drept material privind suspendarea actelor administrative, fapt pentru care în cauză devine incident motivul de nelegalitate a hotărârii reglementat de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge excepția nulității și va admite recursul, cu consecința casării hotărârii recurate, iar în rejudecare va respinge cerererea de suspendare, ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului.

Admite recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 180 din 12 aprilie 2022 pronunțate de Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și rejudecând:

Respinge cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Mariilor Contribuabili, ca neîntemeiată.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 7 decembrie 2022.