ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4989/2022

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată formulată la data de 15 februarie 2016, reclamanta S.C. A. S.R.L. prin Administrator Judiciar B. în contradictoriu cu pârâta ANAF - DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA a solicitat anularea actelor administrative fiscale reprezentate de Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/18.05.2015 și de Decizia nr. 297/21.08.2015 prin care s-a soluționat contestația formulată de reclamantă, ca acte administrative emise cu încălcarea dispozițiilor legale.

Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 165 din 13 martie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Craiova, în dosarul nr. x/2016, s-a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. PRIN ADMINISTRATOR JUDICIAR B., în contradictoriu cu pârâta ANAF - DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA. S-a dispus anularea în parte a deciziei nr. 297/21.08.2015 emisă de ANAF-DGSC și în parte a deciziei de impunere nr. x/18.05.2015 emisă de ANAF-DGRFP CRAIOVA pe care o menține numai pentru suma de 4.216.341 reprezentând TVA și accesoriile aferente. A fost obligată pârâta la plata sumei de 9550 RON reprezentând cheltuieli de judecată către reclamantă. Pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova a declarat recurs împotriva sentinței nr. 165 din 13.03.2017 pronunțate de Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal. Prin decizia nr. 2317 din 4 iunie 2020 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, în dosarul nr. x/2016, s-a admis recursul declarat de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova împotriva sentinței nr. 165 din 13.03.2017 pronunțate de Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal. S-a dispus casarea sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. Prin sentința civilă nr. 124/2021 din 16 aprilie 2021, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele: - a admis excepția inadmisibilității cererii cu privire la suma de 53223 RON reprezentând TVA în parte și a respins ca inadmisibilă cererea sub acest aspect; - a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de S.C. A. S.R.L. prin Lichidator Judiciar B. și B. ÎN CALITATE DE LICHIDATOR JUDICIAR AL S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA și a anulat în parte decizia nr 297/21.08.2015 și în parte decizia de impunere nr. x/18.05.2015, în ceea ce privește TVA stabilita suplimentar, aferenta pierderilor tehnologice, pe care o menține pentru suma de 4216341 reprezentând TVA și accesoriile aferente.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 124/2021 din 16 aprilie 2021 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova . O primă critică a recurentei se referă la modalitatea în care instanța de fond a motivat soluția cu privire la taxa pe valoare adăugată, recurenta arătând că au fost preluate considerentele sentintei civile nr. 165/13.03.2017, pronuntata in primul ciclu procesual, in care au fost retinute numai concluziile expertilor desemnati, fara sa se precizeze motivele pentru care au fost inlaturate sustinerile partilor. Cu privire la această taxă recurenta mai arată că prin Hotararea Consiliului Local Craiova nr. 94/28.02.2007 s-a aprobat un procent de 17,61 % reprezentand pierderi de energie termica in instalatiile termice de producere, transport si distributie din municipiul Craiova. Desi in luna iunie 2012 prin Hotararea Consiliul Local al Municipiului Craiova nr. 7/29.06.2012 acest procent a fost majorat la 33.69% pentru pierderile aferente centralelor termice si la 22,57% pentru pierderile aferente punctelor termice, la aprobarea tarifelor locale de producere si distributie a energiei termice, autoritatea de reglementare (ANRSC) nu a aprobat procentele stabilite de autoritatea deliberativa (Consiliul Local al Municipiului Craiova), intrucat documentatiile din bilantul energetic nu au inclus valorile pierderilor tehnologice. În acest sens este invocată adresa nr. x/18.07.2011 emisa de catre Autoritatea Nationala de Reglementare pentru Servicii Comunitare de Utilitati Publice (ANRSC) in care se precizeaza urmatoarele: "va transmitem alaturat Avizul privind bilantul real al energiei termice la Regia Autonoma Termoficare Craiova. Avizul se refera la pierderile reale de energie termica aferente activitatilor de producere si distributie a energiei termice. Avand in vedere faptul ca documentatia de bilant nu include valorile pierderilor tehnologice aferente producerii de energie termica (valori fizice si procentuale), respectiv cele aferente distributiei de energie termica (valori procentuale), avizarea acestora nu este posibila". De asemenea, a fost invocată adresa nr. x/19.07.2013, în care A.N.R.S.C. precizeaza: "ANRSC, prin avizul nr. 1.026.401118.07.2011, a avizat bilantul real al energiei termice pentru RA Termoficare Craiova, respectiv valorile pierderilor reale si nu valorile pierderilor tehnologice." În concluzie, recurenta arată că pierderile de energie termică din reteaua de distributie inregistrate peste limita legala aprobata de autoritatile competente se incadreaza în categoria lipsurilor din gestiune, neimputabile, conform prevedrilor art. 128 alin. (4), lit. d) Codul fiscal, operatiuni asimilate livrarilor de bunuri cu plata, ca urmare societatea avea obligația colectarii taxei pe valoarea adaugata. În ceea ce privește impozitul pe profit, recurenta arată că prin Procesul-verbal al Curtii de Conturi a Romaniei - Camera de Conturi judetul Dolj reiese în mod clar faptul ca, la 31.12.2009, regia autonoma nu mai avea pierdere de recuperat din anii anteriori, respectiv din anul curent, astfel ca, în conformitate cu dispozitiile OPANAF nr. 101/2008, reclamanta avea obligatia declararii impozitului pe profit stabilit suplimentar prin decizia de impunere nr. x/29.07.2010, emisa în baza R.I.F. nr. x/26.07.2010. Mai mult, Nota contabila nr. 66/30.06.2012 nu putea fi luata în considerare și prin prisma faptului ca ea ar influenta profitul contabil al anului 2012 si nu profitul fiscal al anului 2010, iar reclamanta nu a facut dovada ca ar fi depus alte declaratii anuale privind impozitul pe profit decat cele analizate la inspectia fiscala. În ceea ce privește accesoriile, se invocă prevederile art. 119 și 120 din Codul de procedură fiscală.

Apărările formulate în recurs Intimata-reclaamntă S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția inadmisibilității recursului, în subsidiar solicitând respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentința recurată este temeinică și legală.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 14 iulie 2021, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 29 septembrie 2022, în ședință publică, cu citarea părților. II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este fondat. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Cu titlu prealabil, cu privire la excepția nulității recursului (deși intimata a invocat excepția inadmisibilității recursului, în realitate, argumentele invocate se referă la lipa unor critici referitoare la sentința atacată, susținându-se că recurenta a reluat criticile formulate în primul ciclu procesual, fapt care ar fi de natură să atragă nulitatea recursului în conformitate cu prevederile art. 489 din C. proc. civ.), Înalta Curte constată că recurenta a arătat, în susținerea recursului său, că în al doilea ciclu procesual instanța de fond s-a limitat să reia considerentele din cuprinsul sentinței nr. 165/13.03.2017, casată în primul ciclu procesual ca urmare a nemotivării. În aceste condiții, în mod firesc în recursul său, recurenta aa reluat criticile formulate în primul ciclu procesual, viciile sentințelor pronunțate în cele două cicluri procesuale fiind, în opinia recurentei, aceleași. În consecință nu se poate vorbi de o nemotivare a recursului, criticile formulate de recurentă referindu-se la sentința atacată, chiar dacă sunt similare celor formulate cu privire la sentința nr. 165/13.03.2017, și se încadrează la motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ. În ceea ce privește fondul recursului, se constată că, într-adevăr, în primul ciclu procesuale sentința nr. 165/13.03.2017 a fost casată prin Decizia nr. 2317/04.06.2020, instanța de control judiciar reținând, cu privire la taxa pe valoare adăugată aferentă pierderilor tehnologice, următoarele: "Instanța de fond nu a procedat la analiza susținerilor din întâmpinare, nu a argumentat de ce procentul acceptat pentru pierderile de energie termică în instalațiile de producere, transport și distribuție din Craiova nu a rămas în continuare de 17,61 %, după adoptarea Hotărârilor Consiliului Local Craiova nr. 7/29.06.2012 și nr. 319/2011, așa cum susține pârâta, ci și-a fundamentat soluția pronunțată pe concluziile experților desemnați în cauză, fără să arate care sunt motivele pentru care nu pot fi reținute apărările pârâtei. Potrivit art. 22 alin. (1) C. proc. civ., judecătorul are îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greșeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor și prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunțării unei hotărâri temeinice și legale. În acest scop, cu privire la situația de fapt și motivarea în drept pe care părțile le invocă, judecătorul este în drept să le ceară să prezinte explicații, oral sau în scris, să pună în dezbaterea acestora orice împrejurări de fapt sau de drept, chiar dacă nu sunt menționate în cerere sau în întâmpinare, să dispună administrarea probelor pe care le consideră necesare, precum și alte măsuri prevăzute de lege, chiar dacă părțile se împotrivesc. În condițiile în care organul de inspecție fiscală a stabilit prin actele administrative contestate că trebuie luat în calcul un procent al pierderilor de energie termică de 17,61 % și a argumentat acest punct de vedere, instanța de fond trebuia să analizeze aceste susțineri și să arate motivele ce justifică validarea punctului de vedere al expertului electroenergetic, care a concluzionat că nivelul (valoarea) pierderilor tehnologice (pentru punctele termice și centralele termice) din perioada supusă inspecției fiscale, care trebuie luat în considerare, este cel rezultat din bilanțul real termoenergetic (elaborat de către S.C. C. S.A. București), care a fost avizat de către ANRSC (Avizul nr. x/18.07.2011) și aprobat prin HCL Craiova nr. 319/2011." Or, și în al doilea ciclu procesuale, instanța de fond s-a limitat la concluziile raportului de expertiză și nu a arătat motivele pentru care apreciază că se impune luarea în calcul a valorilor cuprinse în bilanțul real termoenergetic, hotărârea fiind, sub acest aspect, nemotivată. Este întrunit, așadar, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. Având, însă, în vedere faptul că a mai existat o casare cu trimitere și văzând și prevederile art. 497 din C. proc. civ. și art. 20 din legea nr. 554/2004, care limitează posibilitatea casării cu trimiterea cauzei la aceeași instanță, Înalta Curte va analiza și celelalte motive de recurs referitoare la taxa pe valoarea adăugată aferentă pierderilor tehnologice care depășesc valoarea aprobată. Astfel, Înalta Curte constată că prin raportul de inspecție fiscală nr. 235 încheiat la data de 18.05.2015 și Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. x/18.05.2015 s-a stabilit ca reclamanta să plătească suma totală de 14.628.239 RON, reprezentând: - 2.294.267 RON - impozit pe profit; - 1.122.807 RON - dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe profit;- 344.140 RON - penalități de întârziere aferente impozitului pe profit; - 7.179.305 RON - taxă pe valoarea adăugată; - 2.743.706 RON - dobânzi/majorări de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată; - 944.014 RON - penalități de întârziere aferente taxei pe valoarea adăugată La data de 17.06.2015, reclamanta a formulat contestație împotriva actelor administrative fiscale mai sus menționate, contestație înregistrată sub nr. DJ 56919 respinsă prin decizia nr 297/21.08.2015. Reclamanta a formulat acțiune împotriva acestor acte iar prin sentința civilă nr. 124/2021 din 16 aprilie 2021, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele: - a admis excepția inadmisibilității cererii cu privire la suma de 53223 RON reprezentând TVA în parte și a respins ca inadmisibilă cererea sub acest aspect; - a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de S.C. A. S.R.L. prin Lichidator Judiciar B. și B. ÎN CALITATE DE LICHIDATOR JUDICIAR AL S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA și a anulat în parte decizia nr. 297/21.08.2015 și în parte decizia de impunere nr. x/18.05.2015, în ceea ce privește TVA stabilita suplimentar, aferenta pierderilor tehnologice, pe care o menține pentru suma de 4216341 reprezentând TVA și accesoriile aferente. În ceea ce privește taxa pe valoare adăugată, Înalta Curte constată că instanța de fond s-a raportat în mod greșit la Avizul ANRSCU nr. x/18.07.2011 în condițiile în care, așa cum a menționat recurenta, acest aviz se referă la bilanțul real al energiei termice, nu la pierderea tehnologică avizată de ANRSCE. În acest sens, în mod corect s-a arătat în recurs că Avizul nr. x/18.07.2011 emis de ANRSC, invocat in raportul de experiza fiscala judiciara, a fost inaintat societatii cu adresa nr. x/18.07.2011 emisa de catre Autoritatea Nationala de Reglementare pentru Servicii Comunitare de Utilitati Publice (ANRSC) in care se precizeaza urmatoarele: "Va transmitem alaturat Avizul privind bilantul real al energiei termice la Regia Autonoma Termoficare Craiova. Avizul se refera la pierderile reale de energie termica aferente activitatilor de producere si distributie a energiei termice. Avand in vedere faptul ca documentatia de bilant nu include valorile pierderilor tehnologice aferente producerii de energie termica (valori fizice si procentuale), respectiv cele aferente distributiei de energie termica (valori procentuale), avizarea acestora nu este posibila". Așadar, prin acest aviz nu s-au avizat pierderi tehnologice superioare valorii aprobate prin Hotărârea Consiliului Local al Municipiului Craiova nr. 94/28.02.2007, avizul referindu-se exclusiv la bilanțul real al energiei termice. În aceste condiții, în mod corect organele fiscale au apreciată că pierderile superioare valorii avizate și aprobate constituie lipsă în gestiune, valoarea lor nerergăsindu-se în tariful facturat consumatorilor și, în consecință, sunt asimilate unei livrări de bunuri, în conformitate cu prevedrilor art. 128 alin. (4), lit. d) din legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în forma în vigoare la data operațiunilor. Ca urmare societatea avea obligatia colectarii taxei pe valoarea adaugata, aspect reținut și de instanța de fond care, însă, a apreciat în mod greșit că această obligație privește doar valoarea superioară pierderilor reținute de ANRSCE în Avizul nr. x/18.07.2011. În consecință, în temeiul art. 497 din C. proc. civ. și art. 20 din legea nr. 554/2004, coroborate cu art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova va casa în parte sentinței nr. 124/2021 din 16 aprilie 2021 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal în sensul că va respinge acțiunea și în ceea ce privește anularea în parte a deciziei nr. 297/21.08.2015 și în parte a deciziei de impunere nr. x/18.05.2015, referitor la TVA stabilită suplimentar și accesoriile aferente. Referitor la criticile recurentei privind impozitul pe profit stabilit suplimentar prin actele atacate, Înalta Curte constată că acestea sunt străine de sentința atacată și, de altfel, recurenta nu are interes să le formuleze în condițiile în care soluția instanței de fond cu privire la acest punct îi este favorabilă, prin sentința atacată fiind anulate actele contestate exclusiv în partea referitoare la taxa pe valoare adăugată care a fost menținută pentru valoarea de 4216341lei. Cât privește impozitul pe profit, în al doilea ciclu procesual acțiunea a fost respinsă, în sentință fiind arătate motivele pentru care instanța de fond apreciază că criticile reclamantei referitoare la acest impozit sunt neîntemeiate. PENTRU ACESTE MOTIVE,