ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4013/2022

Ședința publică din data de 16 septembrie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1 . Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 25.05.2020 pe rolul Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2020, reclamanta A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regionala a Finanțelor Publice Craiova, în principal, anularea Deciziei nr. 461/20.11.2019 (Anexa 1), emise de D.G.S.C. în soluționarea contestației formulate și înregistrate la ANAF - DGSC sub nr. A-SLP 1257/16.05.2019, cu consecința anulării Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, ce a stat la baza emiterii deciziei de impunere și a Deciziei de accesorii nr. 76/18.03.2019 privind obligațiile fiscale accesorii.

În subsidiar, a solicitat anularea parțială a Deciziei nr. 461/20.11.2019, emise de D.G.S.C. în soluționarea contestației înregistrate la ANAF – D.G.S.C. sub nr. A-SLP 1257/16.05.2019, respectiv în ceea ce privește punctul 3 din dispozitivul Deciziei D.G.S.C. și, în consecință, anularea Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/28.()2.2019, ce a stat la baza emiterii deciziei de impunere și a Deciziei de accesorii nr. 76/18.03.2019, precum și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința nr. 214/2020 din 14 octombrie 2020, Curtea de Apel Craiova – secția contencios administrativ și fiscal a respins excepțiile invocate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice Craiova;

A respins acțiunea formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală Regionala a Finanțelor Publice Craiova.

1.3. Căile de atac exercitate în cauză

1.3.1. Împotriva sentinței nr. 214/2020 din 14 octombrie 2020, pronunțate de Curtea de Apel Craiova – secția contencios administrativ și fiscal, a formulat recurs principal reclamanta A. S.A., întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și admiterea contestației formulate împotriva Deciziei nr. 461/20.11.2019, emise de D.G.S.C. cu privire la contestația înregistrată sub nr. A- SLP 1257/16.05.2019.

În fapt, arată că, în urma unei inspecții fiscale desfășurate în perioada 05.09.2018-27.02.2019, s-a emis Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/28.02.2019 și Decizia de impunere nr. x/28.02.2019, care a fost contestata de societate. În urma acestei contestații, D.G.S.C. a emis Decizia nr. 461/20.11.2019, prin care s-a respins, ca nemotivată, contestația pentru suma de 1064 RON reprezentând TVA și pentru suma de 6.143 RON reprezentând TVA. De asemenea, prin aceeași decizie, s-a desființat parțial decizia de impunere, în vederea reverificării, pentru: 1. obligațiile fiscale în cuantum de 3.183.817 RON, reprezentând impozit pe profit în sumă de 1.333.669 RON și TVA în sumă de 1.850.148 RON; 2. obligațiile fiscale accesorii, reprezentând dobânzi și penalități de întârziere în sumă de 1.430.568 RON, compusă din accesorii în cuantum de 571.890 RON, aferente impozitului pe profit și accesorii în sumă de 858.678 RON, aferente TVA; 3. penalități de nedeclarare în sumă de 58.876 RON, aferente impozitului pe profit.

În motivarea recursului, arată că procedura inspecției fiscale este viciată, dar instanța de fond a reținut că inspecția fiscală nu a fost realizată în absența avizului de inspecție fiscală, ci data de începere a inspecției fiscale a fost amânata la 05.09.2018, deși inspecția fiscală s-a realizat cu încălcarea art. 123 alin. (3) din Codul de procedura fiscală, întrucât Avizul de inspecție fiscală a fost emis în data de 04.07.2018, dar inspecția fiscală a început la data de 05.09.2018.

Susține că, potrivit Codului de procedură fiscală, avizul trebuia comunicat cu 15 zile înainte de începerea inspecției fiscale, iar dacă inspecția nu a început la data stabilită în aviz și nici în termen de 5 zile lucrătoare de la respectiva dată, societatea trebuia înștiințată în scris cu privire la noua dată de începere a inspecției fiscale.

Având în vedere că prin aviz, societatea a fost informată că inspecția începe la data de 18.07.2018, deși aceasta a început la 05.09.2018, inspecția s-a realizat cu încălcarea art. 123 alin. (3) Codul de procedură fiscală, câtă vreme Codul de procedură fiscală prevede necesitatea reavizării atunci când inspecția fiscală nu începe în maxim 5 zile lucrătoare de la data înscrisă în aviz, ceea ce echivalează cu lipsa avizului și nelegalitatea inspecției fiscale.

O altă critică invocată în recurs se referă la durata inspecției, recurenta-reclamantă susținând că în speță s-a depășit termenul stabilit de lege în cazul contribuabililor mijlocii, de 90 de zile, aceasta desfășurându-se în perioada 05.09.2018 - 27.02.2019, deși nu a intervenit niciun caz de prelungire sau suspendare, fiind încălcate prevederile art. 126 alin. (1) Codul de procedură fiscală.

În raport cu data începerii inspecției, arată că aceasta trebuia finalizată cel târziu la data de 05.12.2018.

Consideră că nu pot fi reținute argumentele instanței de fond ce fac trimitere la dispozițiile art. 126 alin. (2) Codul de procedură fiscală, întrucât acestea reglementează sancționarea nefinalizării inspecției fiscale de către organul fiscal, în ipoteza depășirii dublului perioadei reglementate de art. 126 alin. (1) Codul de procedură fiscală, iar pe de altă parte recurenta arată că nu a invocat decăderea organului fiscal din dreptul de a mai întocmi raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere, pentru ca instanța să aibă în vedere dispozițiile art. 126 alin. (2) Codul de procedură fiscală.

A treia critică se referă la neprezentarea concluziilor inspectorilor fiscali, recurenta-reclamantă apreciind că prima instanță a reținut în mod greșit că actele au fost emise în mod legal la data de 28.02.2019, în condițiile în care reclamanta a emis un punct de vedere la data încheierii inspecției fiscale.

Susține că raportul de inspecție fiscală trebuia să cuprindă și opinia motivată a organului fiscal cu privire la punctul de vedere exprimat în scris de către contribuabil. Conform art. 130 alin. (5) din Codul de procedură fiscală, societatea avea dreptul să-și prezinte în scris punctul de vedere cu privire la constatările incluse în RIF, în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data încheierii inspecției fiscale, și, întrucât potrivit art. 130 alin. (4) din Codul de procedură fiscală, data încheierii inspecției fiscale este cea la care are loc discuția finală, care în speță a avut loc în data de 27.02.2019, societatea își putea prezenta punctul de vedere, în scris, până la data de 07.03.2019. Cu toate acestea, deși societatea precizase că va formula obiectiuni la proiectul RIF, organele de inspecție fiscală au emis atât RIF, cat și decizia contestat la data de 28.02.2019, încălcând dreptul la apărare al societății.

Precizează că prin coroborarea prevederii legale menționate mai sus cu dispozițiile art. 9 și art. 49 din Codul de procedură fiscală, rezultă că încălcarea obligației corelative dreptului prevăzut de art. 130 Codul de procedură fiscală se sancționează cu nulitatea actului.

Mai arată că, având în vedere motivele expuse în punctul de vedere înregistrat sub nr. x/28.02.2019 și în cererea de recurs, obiecțiunile societății vizează erori esențiale referitoare la raportarea valorilor tranzacțiilor imobiliare la rapoartele de evaluare realizate cu privire la respectivele imobile; că neprezentarea punctului de vedere al societății echivalează că nemotivarea actului administrativ fiscal, conform art. 131 alin. (2) teza a II-a Codul de procedură fiscală, întrucât pune în imposibilitate organul de soluționare a contestației să procedeze la o analiză completă.

A patra critică se referă la nelegalitatea soluției instanței de fond de menținere a soluției DGSC de desființare a deciziei de reverificare, apreciind că în mod eronat, instanta de fond a apreciat că sunt incidente dispozițiile art. 279 alin. (3) Codul de procedură fiscală, în lipsa unor probe esențiale și a analizei probelor deja administrate de organele fiscale, în condițiile în care la dosar existau toate probele pentru ca D.G.S.C. să dispună anularea deciziei emise de ANAF și câtă vreme, dacă avea nevoie de informații suplimentare, D.G.S.C. putea uza de dispozițiile art. 276 alin. (2) Codul de procedură fiscală, conform cărora organul de soluționare a contestației poate face demersuri suplimentare pentru lămurirea tuturor împrejurărilor cauzei. În acest sens, legea menționează posibilitatea solicitării unui punct de vedere din partea direcțiilor de specialitate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, Agenției Naționale de Administrare Fiscală sau altor autorități și instituții competente, precum și posibilitatea solicitării efectuării unei cercetări la fața locului, conform art. 65 Codul de procedură fiscală.

În ceea ce privește reverificarea, ca excepție a principiului unicității inspecției fiscale, consideră că în speță aceasta este nelegală, întrucât potențiala interpretare greșită a legii de către organul de inspecție fiscală nu echivalează cu apariția unor date suplimentare necunoscute organului de inspecție fiscală la data efectuării inspecției fiscale.

A cincea critică se referă la existența probelor pentru ca D.G.S.C. să dispună anularea deciziei, recurenta-reclamantă susținând că deși organele de inspecție fiscală au avut toate documentele referitoare la deductibilitatea cheltuielilor, D.G.S.C. nu a anulat decizia de impunere, ci a dispus în mod greșit desființarea acesteia cu reverificarea cheltuielilor.

În privința cheltuielile cu serviciile de evaluare a mijloacelor fixe în sumă de 5.000 RON și TVA în sumă de 840 RON, arată că la stabilirea caracterului nedeductibil al cheltuielilor, echipa de inspecție fiscală nu a avut în vedere contractele încheiate, limitându-se a susține că societatea nu a ținut cont de valorile cuprinse în rapoartele de evaluare, respectiv că nu a înregistrat aceste valori în evidența contabilă. Referitor la acest aspect, arată că în speță nu s-a pus problema nerecunoasterii rezultatelor evaluării, iar faptul că societatea a vândut bunul supus evaluării la un alt preț decât cel cuprins în raportul de evaluare nu conduce automat la concluzia că evaluarea nu a fost recunoscută.

Referitor la cheltuielile cu serviciile de documentație cadastrală, în sumă de 201.117,66 RON și TVA în sumă de 333 RON, arată că, în fapt, cheltuielile în sumă de 199.451 RON reprezintă servicii de consultanță prestate de către B. în legătura cu vânzarea unor imobile, iar la stabilirea caracterului nedeductibil al cheltuielilor, echipa de inspecție fiscală nu a avut în vedere contractele de consultanță din Anexa 8, respectiv nr. 5/01.07.2014, nr. 6/14.07.2014, nr. 7/14.07.2014, nr. 8/14.07.2014, nr. 9/14.07.2014 și nr. 10/14.07.2014, limitându-se să afirme că din documentele puse la dispoziție a rezultat ca serviciile s-au concretizat prin efectuarea de către prestatori a unor documentații cadastrale care fie au fost aferente unor mijloace fixe ce urmau să fie înstrăinate, fie unor mijloace fixe care au fost înstrăinate într-un an anterior celui de referință.

Cu privire la veniturile diminuate în anul 2014 prin stornarea sumei de 512.669,09 RON din contul 704 "venituri din lucrări executate și servicii prestate", arată că organul fiscal a constatat doar că societatea a diminuat veniturile impozabile și profitul impozabil aferent anului 2014 cu suma de 512.669,09 RON din anul 2013, încălcând prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, fără să precizeze în ce sens au fost prevederile legale menționate și fără a arătat considerentele pentru care nu au acceptat stornarea.

Referitor la veniturile realizate din tranzacții imobiliare și TVA aferentă, arată că în raportul de inspecție fiscală nu s-a constatat că societatea a vândut către societăți afiliate sau că părțile au fost înțelese pentru a obține un avantaj fiscal, astfel că echipa de inspecție fiscală nu s-a pronunțat asupra documentelor prezentante de societate.

De asemenea, critică faptul că în soluționarea contestației s-a reținut că pentru TVA în sumă de 13.575 RON și impozitul pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 66.172,35 RON, rezultă o altă situație de fapt decât cea constatată de organele de inspecție fiscală.

Referitor la sumele de mai sus, arată că în speță, cheltuielile înregistrate în contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terți" în suma de 13.437,88 RON și TVA în suma de 3.225 RON, pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere în luna martie 2014 în baza facturilor nr. x/24.03.20.14 și nr. 126/24.03.2014, emise de Cabinet Avocat C., arată că nu se poate reține că societatea nu a pus la dispoziție documente din care să rezulte că prestările de serviciu au fost efectiv realizate, cât timp nu au precizat ce documente ar fi trebuit să prezinte.

Cu privire la cheltuielile înregistrate în contul 658 "Alte cheltuieli de exploatare", în sumă de 22.031,03 RON și TVA de 3.701 RON, pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere în iunie 2014, în baza facturilor nr. x/04.06.2014, nr. 511/.04.06.2014 și nr. 35/04.06.2014, arată că societatea a încheiat contract cu Cabinet Avocat D. și cu Cabinet Avocat E., astfel că nu se poate reține că nu a prezentat documente.

Referitor la cheltuielile înregistrate în contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terți", în sumă de 26.853,44 RON și TVA în sumă de 6.445 RON, pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere în septembrie 2014, în baza facturii nr. x/23.09.2014, emisă de F. S.R.L. și a facturii nr. x/25.09.2014 emisă de G., arată că organele de inspecție fiscală nu au analizat documentele prezentate de societate, reținând că se afla în imposibilitatea de a se pronunța asupra deductibilității cheltuielilor și a TVA aferentă acestor servicii, respectiv dacă acestea au fost efectiv prestate și destinate realizării de operațiuni taxabile.

Referitor la cheltuielile înregistrate în contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terți", în sumă de 3.000 RON, pentru care și-a exercitat dreptul de deducere în septembrie 2016, în baza facturii nr. x/01.09.2016, emise de H. S.R.L., în baza contractului de prestări servicii de evaluare nr. 163/12.08.2016, critică cele reținute de către organul fiscal că societatea nu a pus la dispoziție alte documente din care să rezulte că prestările de servicii au fost efectiv realizate, deși societatea a prezentat procesul-verbal de predare-primire din care rezultă că prestările de servicii constând în întocmirea unui_raport de evaluare bunuri mobile au fost efectuate în data de 01.09.2016.

Cu privire la cheltuielile în sumă de 850 RON și TVA în suma de 204 RON, înregistrate în același cont, pentru care societatea și-a exercitat dreptul de deducere în mai 2014, în baza facturii nr. x/23.05.2014, emise de I. S.R.L., arată că organul de soluționare a contestației nu poate reține că nu ar fi pus la dispoziție alte documente din care să rezulte că prestările de servicii au fost efectiv realizate și dacă sunt efectuate în favoarea realizării de operațiuni taxabile.

În ceea ce privesc aspectele reținute la Secțiunea III.B.I punctul 4, referitoare la impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu casarea unor materii prime, în suma de 304.889,86 RON și TVA aferentă în sumă de 73.174 RON, critică cele reținute de către organul fiscal, în sensul că nu poate beneficia de deductibilitate, câtă vreme acestea nu au fost imputate salariaților.

Referitor la tranzacțiile imobiliare din raportul de inspecție fiscală, arată că aspectele de la pct. 1 lit. n)-r), pct. 2 lit. b)-g) și pct. 3 lit. d) din RIF, sunt neîntemeiate, inspectorii fiscali susținând că la stabilirea prețului respectivelor tranzacții, societatea trebuia să țină cont de valoarea rezultată în urma evaluării sau de valoarea specifică din raportul de evaluare aferent, dar D.G.S.C. a apreciat că nu pot fi reținute mențiunile echipei inspecției fiscale, iar faptul că societatea a vândut bunul supus evaluării la un alt preț decât cel din raport nu poate conduce la ideea că societatea nu a ținut cont de raport.

Cu privire la acest aspect, consideră că se impun a fi reținute următoarele aspecte: societatea poate realiza o evaluare prealabilă a unui activ în vederea vânzării acestuia; societatea beneficiază de libertate de gestiune; inspectorii fiscali nu își pot asuma atribuții de administrare a activității contribuabilului, iar în cazul tranzacțiilor cu persoane neafiliate, nu se poate presupune că societatea ar fi avut intenția de a-și diminua veniturile.

1.3.2. Împotriva aceleiași sentințe a formulat recurs incident pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate, în sensul admiterii excepției lipsei de interes referitoare la solicitarea recurentei-reclamante A. S.A. de anulare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, cu privire la sumele pentru care acestea au fost desființate, având în vedere ca prin soluția de desființare pronunțată de organul de soluționare a contestației, acestea nu mai produc efecte juridice în ceea ce privește societatea.

Referitor la lipsa de interes, arată că decizia nr. 461/20.11.2019, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins ca nemotivată contestația formulată de A. S.A. împotriva Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019, emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, pentru suma de 1.064 RON reprezentând TVA;

A respins, ca neîntemeiată, contestația formulată de A. S.A., împotriva Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019, emise de organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Dolj, pentru suma de 6.143 RON reprezentând TVA;

A desființat: Decizia de impunere nr. x/28.02.2019 emisa de către organele de inspecție fiscală din cadrul Administrației Județene a Finanțelor Publice Dolj, pentru suma de 3.183.817 RON, reprezentând impozit pe profit în suma de 1.333.669 RON și TVA în suma de 1.850.148 RON; Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi și penalități de întârziere nr. 76/18.03.2019, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj în ceea ce privește accesoriile în suma de 1.430.568 RON, reprezentând accesorii în suma de 571.890 RON aferente impozitului pe profit și accesorii în sumă de 858.678 RON aferente TVA; Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 76/18.03.2019 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj, în ceea ce privește penalitățile de nedeclarare în suma de 58.876 RON aferente impozitului pe profit și TVA, urmând ca organele de inspecție fiscală, prin alte persoane decât cele care au întocmit decizia de impunere contestată, să procedeze la refacerea inspecției fiscale privind aceleași operațiuni, pentru același tip de obligație fiscală.

Arată că pentru a se stabili dacă societatea datorează sau nu obligațiile fiscale reținute în sarcina sa, este necesar ca organul de inspecție fiscală să analizeze toate datele la care s-a făcut referire de către organul de soluționare a contestației.

Astfel, consideră că acțiunea reclamantei este lipsită de interes, în ceea ce privește solicitarea de anulare a deciziei de soluționare a contestației, câtă vreme prin considerentele acestei decizii s-au dispus măsuri prin care să se verifice toate aspectele de fapt în vederea stabilirii situației fiscale corecte.

Susține că decizia de soluționare a contestației este temeinică și legală, în condițiile în care organul de soluționare a contestației s-a aflat în imposibilitatea de a se pronunța asupra stabilirii suplimentare de venituri și colectării taxei pe valoarea adăugată, în situația în care din actele de la dosar, din decizia de impunere și raportul de inspecție fiscala nu rezultă situația de fapt fiscală.

Consideră că nu se poate reține argumentul instanței de fond referitor la vătămarea societății prin măsura de desființare parțială dispusă de A.N.A.F. prin decizia contestată, în condițiile în care prin soluția de desființare pronunțată de organul de soluționare a contestației nu se mai produc efecte juridice în ceea ce o privește pe societate.

De altfel, prin desființarea actelor administrative nu mai există obligația de plată a sumelor stabilite prin acestea și desființate prin decizia de soluționare a contestației, ceea ce înseamnă că societatea nu mai poate justifica interesul de a solicita anularea unor acte administrative care au fost deja desființate în procedura administrativă, astfel că motivarea instanței de fond în ceea ce privește respingerea excepției lipsei de interes este nelegală, fiind data cu încălcarea dispozițiilor art. 279 alin. (3) și alin. (4) din Legea nr. 207/2015 și a dispozițiilor pct. 11.4 din O.P.A.N.A.F. nr. 3741/2015 privind aprobarea instrucțiunilor pentru aplicarea titlului VIII din Legea nr. 207/2015.

1.4 Apărările formulate în cauză

Recurentele din dosar au formulat întâmpinări reciproce prin care au solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor

Analizând cererile de recurs prin prisma criticilor de nelegalitate invocate, prin raportare la ansamblul probatoriu administrat în cauză, precum la dispozițiile incidente cauzei, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate, pentru argumentele prezentate în cele ce urmează.

Primul set de critici vizează considerentele reținute de către instanța de fond referitoare la faptul că procedura inspecției fiscale nu a fost viciată.

Referitor la susținerea, potrivit căreia, inspecția fiscală s-a realizat cu încălcarea prevederile art. 123 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, deoarece inspecția fiscală a început la data de 05.09.2018, deși avizul de inspecție fiscală prevedea ca dată de începere 18.07.2018, iar societatea nu a fost înștiințată în scris de noua data de începere a inspecției fiscale, că inspecția fiscală nu poate începe înainte de data înscrisă în aviz, Înalta Curte constată că data începerii inspecției fiscale este data menționată în registrul unic de control, iar dacă inspecția fiscală nu poate începe în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data prevăzută în aviz, contribuabilul este înștiințat, în scris, asupra noii date de începere a inspecției fiscale.

Avizul de inspecție fiscală nr. 264 a fost emis la data de 04.07.2018, iar data de începere a inspecției fiscale era prevăzută ca fiind 05.09.2018, conform mențiunii din registrul unic de control la poziția 105.

Referitor la începerea cu întârziere a inspecției fiscale, conform mențiunilor organelor de inspecție fiscală, s-a reținut că acesta a fost cauzată de finalizarea unei activități de control efectuată la un alt contribuabil.

Este adevărat ca organele de inspecție fiscală nu au înștiințat, în scris, contribuabilul asupra noii date de începere a inspecției fiscale, în măsura în care aceasta nu a început în termen de 5 zile lucrătoare de la data prevăzută în aviz, conform prevederilor art. 123 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, însă acesta este un termen de recomandare, care nu se încadrează în niciunul din motivele de nulitatea a actului administrativ fiscal, așa cum sunt acestea expres prevăzute la art. 49 din același act normativ.

Astfel, dispozițiile art. 123 alin. (3) Codul de procedură fiscală nu prevăd o sancțiune expresă pentru nerespectarea termenului de 5 zile lucrătoare de la data avizului pentru începerea inspecției fiscale, iar recurenta nu a susținut și nu a probat existența vreunei vătămări ca urmare a începerii cu întârziere a inspecției fiscale în privința efectuării căreia a fost anterior înstiințată prin avizul nr. x/04.07.2018, astfel încât, instanța de fond, în mod corect, legal, a constatat că nerespectarea acestui termen nu este de natură a afecta legalitatea inspecției fiscale și a actului administrativ emis în urma efectuării acesteia.

Referitor la susținerile recurentei, potrivit cărora, inspecția fiscală s-a desfășurat cu încălcarea prevederile art. 126 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în sensul că a fost depășit termenul legal de decădere de 180 de zile Înalta Curte constată că potrivit dispozițiilor art. 126 din Codul de procedură fiscală, "în cazul contribuabililor mijlocii, durata inspectiei fiscale nu poate fi mai mare de 90 de zile, iar în cazul în care aceasta nu se finalizează într-o perioada reprezentând dublul perioadei corespunzatoare, respectiv 180 de zile, inspectia fiscala încetează fără a se mai emite raport de inspectie fiscală si decizie de impunere."

Din documentele aflate la dosarul contestației, organul de soluționare a reținut că inspecția fiscală la A. S.A. a început în data de 05.09.2018 (data înscrierii în registrul unic de control la poz. 105) și s-a finalizat în data de 27.02.2019 (data discuției finale).

Astfel, perioada efectivă de durată a inspecției fiscale a fost 05.09.2018-27.02.2019 (175 de zile), nefiind depășit termenul legal de decădere de 180 de zile, stabilit pentru durata maximă a inspecției fiscale.

Referitor la susținerea, potrivit căreia, au fost nesocotite drepturile la apărare și de a fi ascultat, prin faptul că raportul de inspecție fiscală contestat nu cuprinde opinia organelor de inspecție fiscală cu privire la punctul de vedere exprimat de contribuabil, motivată în fapt și drept, fiind încălcate prevederile art. 130 și art. 131 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, Înalta Curte reține că din Raportul de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, a reieșit faptul că reprezentanților recurentei le-au fost solicitate informații și documente justificative cu privire la aspectele care au condus la stabilirea de obligații fiscale suplimentare de plată la bugetul de stat.

De asemenea, recurenta a fost înștiințată că în data de 21.02.2019 (reprogramată ulterior în data de 27.02.2019) va avea loc discuția finală privind constatările inspecției fiscale, cu această ocazie fiind prezentat și proiectul de raport de inspecție fiscală.

Totodată, urmare a discuției finale din data de 27.02.2019, recurenta și-a prezentat punctul de vedere asupra proiectului raportului de inspecție fiscală, reprezentantul acesteia menționând, conform înscrisului constituind anexa nr. 10 la raportul de inspecție fiscală contestat, că: "Fată de constatările prezentate am obiecțiuni ce vor fi prezentate ulterior".

Astfel, conform mențiunilor organelor de inspecție fiscală, potrivit cărora reprezentantul societății nu a precizat că va mai depune încă un punct de vedere în termenul legal, în data de 28.02.2019 au fost emise actele administrativ fiscale contestate.

Mai mult, dreptul la apărare al recurentei nu a fost îngrădit, întrucât acesteia i s-a acordat posibilitatea exercitării căi administrative de atac, drept de care a uzat prin formularea contestației administrative, exprimându-și argumentele de fapt și de drept în legătură cu actul administrativ fiscal încheiat ca urmare inspecției fiscale.

În ceea ce privește argumentul recurentei potrivit căruia, în mod greșit Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor nu a anulat decizia de impunere, ci a dispus desființarea cu reverificarea cheltuielilor, întrucât la dosar existau toate înscrisurile si probele pentru a fi în măsură să dispună anularea actului administrativ fiscal contestat, Înalta Curte reține, în acord cu instanța de fond, că documentele existente la dosarul de inspecție fiscală nu au fost de natură să clarifice complet și clar situația recurentei și, în prezenta speță, s-a impus efectuarea unei analize temeinice de către organele de inspectie fiscală în cadrul competențelor de care dispun, a tuturor documentelor pe care societatea le deținea cu privire la aceste servicii, organul de soluționare a contestației administrative neputându-se substitui organelor de inspectie fiscală pentru efectuarea acestei analize.

Instanța de recurs mai reține și că invocarea unor dispoziții legale nu este suficientă pentru determinarea tratamentului fiscal prevăzut de lege pentru tranzacțiile ce au făcut obiectul inspecției fiscale, în măsura în care nu este analizată starea de fapt în integralitatea ei, așa cum rezultă ea din documentația relevantă disponibilă și nu este stabilită legătura de cauzalitate dintre situația de fapt constatată și normele legale aplicabile, astfel încât consecințele fiscale stabilite să fie rezultatul direct al aplicării normelor respective.

Prin urmare, soluția de desființare parțială a deciziei de impunere a fost corect pronunțată în conformitate cu prevederile art. 279 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare care stipulează:

(3) "Prin decizie se poate desfiinta total sau partial actul administrativ atacat în situatia în care, din documentele existente la dosar si în urma demersurilor Întreprinse la organul fiscal emitent, nu se poate stabili situatia de fapt în cauza supusă solutionării prin raportare la temeiurile de drept invocate de organul competent si de contestator."

Al doilea set de critici vizează raționamentul juridic al instanței de fond dezvoltat asupra fondului raportului juridic fiscal litigios.

În ceea ce privește cheltuielile cu serviciile de evaluare a mijloacelor fixe în sumă de 5000 RON și T.V.A. în sumă de 840 RON, organul de soluționare a contestației a reținut că, deși din documentele anexate la dosar a rezultat că prestările de servicii s-au concretizat prin efectuarea de către J. S.A. și de către K. Cabinet Individual de Evaluare a unor rapoarte de evaluare a mijloacelor fixe apartinând recurentei fiind încheiate contractele nr. x/07.03.2014 și y/06.03.2015, având ca obiect elaborarea rapoartelor de evaluare pentru obiectivul, terenuri mari pentru dezvoltare (peste 3000 mp), situat în Craiova, jud. Dolj și pentru obiectivul, terenuri mari pentru dezvoltare (peste 3000 mp) situat în Craiova, jud. Dolj, respectiv furnizare de servicii de evaluare a proprietătii imobiliare constructii si teren intravilan situat în Craiova, str. x și Calea x în scopul vînzarii, la stabilirea caracterului nedeductibil al cheltuielilor, echipa de inspecție fiscală nu a avut în vedere contractele mai sus menționate, limitându-se a afirma că societatea nu a ținut cont de valorile cuprinse în rapoartele de evaluare, respectiv nu a înregistrat aceste valori în evidența contabilă a A. S.A.

Mai mult, legislația română a fost armonizată cu Directiva a 6-a a CEE, iar prin Tratatul de Aderare, tara noastră s-a obligat să respecte aquis-ul comunitar, inclusiv deciziile Curții Europene de Justiție, relevant în soluționarea spetei în cauză este Decizia Curții Europene de Justiție în cazul C-1 10/1994 (INZO), conform căreia chiar și prima cheltuială de investitie în scopul unei activități poate fi considerată activitate economică în sensul art. 4 din Directiva a 6-a (în prezent art. 9 din Directiva 1 12/2006/CE) și, în acest context, autoritățile fiscale trebuie să tină cont de intentia declarată a persoanei de a desfășura activități care vor face subiectul taxei pe valoarea adăugată.

Totodată, la paragraful 23 din cazul INZO se face trimitere la paragraful 24 din Cazul ROMPELMAN (C-268/83), unde Curtea a statuat că este obligația persoanei care solicită deducerea taxei pe valoarea adăugată să demonstreze că sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii și art. 4 din Directiva a 6-a nu împiedică autoritătile fiscale să solicite dovezi obiective care să sustină intentia declarată de a desfăsura activitate economică dând nastere Ia activităti taxabile.

Prin urmare, din jurisprudența Curții Europene de Justiție s-a reținut că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată se acordă pe baza intenției declarate a persoanei impozabile de a desfășura activități supuse taxei pe valoarea adăuqată, aceasta având obligația de a demonstra îndeplinirea condițiilor legale pentru acordarea deducerii, organele de inspecție fiscală putând solicita și aprecia dovezile obiective pe care se bazează această intenție.

Un alt caz relevant al Curtii Europene de Justiție, de asemenea menționat în avizul Direcției de legislație în domeniul TVA nr. 811045/05.06.2008, este și cazul Ghent Coal Terminal NV C37/1995, potrivit căruia art. 17 al Directivei a 6-a, echivalentul art. 145 din Codul fiscal, trebuie interpretat în sensul în care trebuie să i se permită unei persoane impozabile ce acționează ca atare, să deducă taxa pe valoarea adăugată plătită pentru bunuri care i-au fost livrate sau pentru servicii care i-au fost prestate în scopul realizării lucrărilor de investiție și pe care a intenționat să le folosească în cadrul operațiunilor taxabile. Dreptul de deducere rămâne dobândit când, din motive de circumstanță, ce nu depind de voința sa, persoana impozabilă nu s-a folosit niciodată de bunurile și serviciile achiziționate în scopul realizării de operațiuni taxabile.

Potrivit acestui caz, Curtea Europeană de Justiție a stabilit că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată se acordă în anumite condiții pe baza intenției unei persoane impozabile de a realiza operațiuni taxabile.

Înalta Curte mai reține că dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este justificat atunci când se dovedește că o persoană a efectuat o serie de cheltuieli cu intenția de a realiza operațiuni taxabile, inclusiv investiții, chiar dacă acestea nu s-au realizat în final și nu se poate dovedi reaua - credință a persoanei în cauză.

Prin urmare, organul de inspecție fiscală a verificat, în raport de jurisprudența CJUE, îndeplinirea condițiilor de deductibilitate a acestor cheltuieli în raport de intenția declarată a persoanei impozabile de a desfășura activitate economică dând naștere la activități taxabile, chiar dacă persoana impozabilă nu s-a folosit niciodată de serviciile achiziționate.

În ceea ce privește cheltuielile cu serviciile de documentație cadastrală, în sumă de 201.117,66 RON și T.V.A. în suma de 333 RON, pornind de la afirmațiile recurentei în ceea ce privește cheltuielile în suma de 199.451 RON, acestea au reprezentat în realitate cheltuieli pentru servicii de consultanță prestate de către B. în legătura cu vânzarea unor imobile și, având în vedere documentele anexate de societate în suținerea contestației în procedura administrativă, respectiv Anexa nr. 8, organul de soluționare a reținut că echipa de inspecție fiscală nu a efectuat constatări cu privire la concretizarea serviciilor de consultanță în vânzarea imobilelor.

Prin urmare, la stabilirea caracterului nedeductibil al cheltuielilor, echipa de inspecție fiscală nu a avut în vedere contractele mai sus menționate, limitându-se la a afirma că din documentele puse la dispoziție de societate a rezultat că serviciile s-au concretizat prin efectuarea de către prestatori a unor documentații cadastrale care însă, fie au fost aferente unor mijloace fixe ce urmau să fie înstrăinate, fie au fost aferente unor mijloace fixe care au fost înstrăinate într-un an anterior celui de referință.

În ceea ce privește veniturile diminuate în anul 2014 prin stornarea sumei de 512.669,09 RON din contul 704 "venituri din lucrări executate și servicii prestate", pornind de la constatarea organelor de inspecție fiscală potrivit căreia acestea au reprezentat contravaloarea unor lucrări facturate în plus în luna septembrie 2013 către beneficiarul L. S.A., corelată cu afirmația societății din cuprinsul contestației, potrivit căreia, suma trebuia să se includă în baza impozabilă a profitului aferent anului 2013, organul de soluțonare a contestatiei a reținut că în speță devin incidente prevederile secțiunii 2.5.2 referitoare la corectarea erorilor contabile din OMFP nr. 1802/2014 privind Reglementările contabile privind situațiile financiare anuale individuale și consolidate, care la punctul 67 alin. (2) precizeaza:" (2) Corectarea erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente se efectuează pe seama rezultatului reportat (contul 1 174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile").

Astfel, în mod corect, organul de soluționare a observat că echipa de inspecție fiscala s-a limitat în a constata ca "societatea a diminuat veniturile impozabile și implicit profitul impozabil aferent anului 2014 cu suma de 512.669,09 RON din anul 2013 încălcând prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare", fără însă să precizeze în ce sens au fost încălcate prevederile legale mentionate.

Mai mult, din constatarea organelor de inspecție fiscala nu a rezultat motivele și considerentele pentru care acestea nu au acceptat operațiunea de stornare, aspect și de instanța de fond cu ocazia cercetării judecătorești efectuate.

În ceea ce privește veniturile realizate de societate din tranzacții imobiliare și TVA aferentă, corect, prima instanță a reținut argumentul recurentei, potrivit căruia, organele de inspecție fiscală au procedat, în mod eronat, la estimarea suplimentara a acestora cu suma de 7.571.984,68 iei, respectiv cu suma de 1.762.226 RON, în baza unor valori de piața determinate de evaluatori autorizați in perioada 2014-2015, respectiv a informațiilor furnizate de Ghidul privind valorile de circulatie ale propietăților imobiliare pentru anul 2015, întrucât prevederile legislative invocate de organele de inspecție fiscală nu sunt aplicabile speței, societatea putând realiza o evaluare prealabilă a unui activ în vederea vânzării fără a avea obligația aplicării valorii stabilită în raportul de evaluare, beneficiind de libertatea de gestiune în ceea ce privește stabilirea prețului de vânzare.

Din analiza raportului de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, temeinic a reținut organul de soluționare că, în perioada 2014-2015, A. S.A., în calitate de vânzător a încheiat o serie de contracte de vânzare-cumpărare a unor imobile cu diverși cumpărători, pentru care a emis facturi, a colectat taxa pe valoarea adăugată si a înregistrat veniturile aferente.

Organele de inspecție fiscală au procedat la estimarea suplimentară cu suma de 7.571.984,68 RON, respectiv cu suma de 1.762.226 RON a veniturilor și a TVA înscrise în facturi, întrucât valorile înscrise în facturi au fost mai mici decât valorile de piața determinate de evaluatori autorizați în perioada 2014-2015, respectiv întrucât intre valorile înscrise în evaluări efectuate de evaluatori autorizați în anul 2015 și valorile informațiilor furnizate de Ghidul privind valorile de circulație ale proprietăților imobiliare pentru anul 2015 au existat diferențe semnificative.

Astfel, organul de soluționare a contestației a reținut că în cuprinsul raportului de inspectie fiscala, nu există constatări ale echipei de inspecție fiscală potrivit cărora reclamanta a vândut către societati afiliate, sau că vânzătorul și cumpărătorul au fost înteleși pentru a se obține un avantaj fiscal, la baza operațiunilor de vânzare cumpărare stând o serie de contracte de vânzare cumpărare.

Având în vedere documentele prezentate de recurentă, documente asupra cărora echipa de inspectie fiscală, deși a avut posibilitatea, nu s-a pronunțat prin raportare la prevederile legale reținute ca temei de drept în decizia nr. 461/20.1 1.2019, în mod corect, instanța de fond a constatat că organul de soluționare a contestatiei s-a aflat în imposibilitatea de a se pronunța asupra stabilirii suplimentare de venituri și colectării taxei pe valoarea adăugată atâta timp cât în speță nu rezultă situația de fapt fiscală, impunându-se efectuarea unei analize temeinice de către organele de inspecție fiscală în cadrul competențelor de care dispun, a tuturor documentelor, organul de soluționare a contestației neputându-se substitui organelor de inspecție fiscală pentru efectuarea acestei analize.

Referitor la T.V.A. în sumă de 13.575 RON și impozit pe profit aferent cheltuielilor în sumă de 66.172,65 RON, Înalta Curte constată că în urma inspecției fiscale, organele de inspecție fiscală au constatat că sunt nedeductibile fiscal T.V.A. și cheltuielile cu achizițiile de servicii efectuate de A. S.A., astfel cum au fost menționate mai sus, întrucât reclamanta, chiar dacă a pus la dispoziție facturi, nu a prezentat documente din care să rezulte prestarea efectivă a acestor servicii, ceea ce contravine prevederilor art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (4) lit. m), coroborat cu pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metododologice de aplicare a Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, și art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, respectiv art. 19 alin. (1), art. 25 alin. (1) și art. 297 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Din analiza documentelor anexate la dosarul cauzei rezultă că organul de soluționare a contestației a reținut că în susținerea deductibilității T.V.A. și a cheltuielilor aferente serviciilor achiziționate de la prestatori, societatea a încheiat o serie de contracte de asistență juridică cu cabinet Avocat C., Cabinet Avocat D., Cabinet Avocat E., G., în raport de care nu se poate reține constatarea organelor de inspectie fiscală, potrivit cărora,societatea a pus la dispoziție alte documente din care să rezulte că prestările de serviciu au fost efectiv realizate ori că cele prezentate sunt numai în favoarea societății, atât timp cât acestea nu au precizat ce documente ar fi trebuit să prezinte societatea în susținerea deductibilității.

În ceea ce privește cheltuielile înregistrate în evidența contabilă în contul 628 alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terți, în sumă de 26.853,44 RON și T.V.A. în suma de 6.445 RON, pentru care A. S.A. și-a exercitat dreptul de deducere în luna septembrie 2014, în baza facturii nr. x/23.09.2014 emisa de F. S.R.L. și a facturii nr. x/25.09.2014 emisa de G., reclamanta a prezentat în cadrul Anexei nr. 9 0 serie de documente din care a rezultat o altă situație de fapt decât cea constatată de organele de inspectie fiscală.

Aceste documente nu au fost analizate de organele de inspecție fiscală pentru a stabili dacă în baza acestora serviciile de fuziune înscrise în factura nr. x/23.09.2014 fac obiectul vreunui contract, iar serviciile juridice înscrise în factura nr. x/25.09.2014 fac obiectul contractului de ipoteca imobiliară autentificat de către notarul public M. sub nr. x/03.12.2014 și dacă sunt aferente operațiunii de fuziune intenționate de societate și constituire a unei ipoteci în favoarea N..

Totodată, din analiza Raportului de inspecție fiscală nr. x/28.02.2019, s-a observat că organele de inspecție fiscală nu au efectuat constatări cu privire la intenția operațiunii de fuziune, respectiv a constituirii unei ipoteci în favoarea N. și la datele la care acestea au fost realizate.

Prin urmare, în acord cu instanța de fond, Înalta Curte reține că atâta timp cât organele de inspecție fiscală nu au analizat documentele prezentate de reclamantă în susținerea contestației, organul de soluționare a contestației s-a aflat în imposibilitatea de a se pronunța asupra deductibilității cheltuielilor și a TVA aferentă serviciilor de fuziune și juridice înscrise în facturile nr. x/23.09.2014 525/25.09.2014, respectiv dacă acestea au fost efectiv prestate și destinate realizării de operațiuni taxabile.

În ceea ce privește cheltuielile înregistrate în evidența contabilă în contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terti" în sumă de 3.000 RON, pentru care A. S.A. si-a exercitat dreptul de deducere în luna septembrie 2016 în baza facturii nr. x/01.09.2016 emisă de H. S.R.L., conform Anexei nr. 13, societatea a încheiat cu H. S.R.L., în calitate de prestator contractul de prestări servicii de evaluare nr. 163/12.08.2016.

Totodată, s-a constatat că în justificarea îndeplinirii obiectului contractului de prestări servicii nr. x/12.08.2016, tot în cadrul Anexei nr. 13, reclamanta a anexat Procesul Verbal de predare-primire prin care în data de 01.09.2016, H. S.R.L. a predat raportul de evaluare bunuri mobile.

Având în vedere documentele de mai sus, organul de soluționare a contestației nu putut avea în vedere constatarea organelor de inspecție fiscală, potrivit căreia, reclamanta "nu a pus la dispoziție alte documente din care să rezulte că prestările de serviciu au fost efectiv realizate, dacă se referă la bunuri aparținând societății A. S.A. și dacă sunt efectuate în favoarea societății ", atâta timp cât reclamanta a prezentat Procesul Verbal de predare-primire din care rezultă că prestările de servicii constând în întocmirea unui raport de evaluare bunuri mobile au fost efectuate în data de 01.09.2016, dată la care respectivul raport de evaluare bunuri mobile a fost predat efectiv.

În ceea ce privește cheltuielile înregistrate în evidența contabilă în contul 628 "Alte cheltuieli cu serviciile efectuate de terți" în sumă de 850 tei și T.V.A. în suma de 204 RON, pentru care societatea A. S.A. și-a exercitat dreptul de deducere în luna mai 2014 în baza facturii nr. x/23.05.2014 emisă de I. S.R.L., recurenta a atasat Anexa nr. 13. Avand in vedere documentele prezentate de recurentă, documente asupra carora echipa de inspectie fiscală, nu s-a pronunțat, organul de solutionare a contestatiei s-a aflat în imposibilitatea de a se pronunta asupra caracterului deductibil/nedeductibil al cheltuielilor și al taxei pe valoarea adaugata înscrise în facturile emise de Cabinet Avocat C., Cabinet Avocat D., Cabinet Avocat E., I. S.R.L., F. S.R.L., G. și H. S.R.L., atâta timp cât în spetă rezultă o altă situație de fapt decât cea constatată de organele de inspecție fiscala, astfel că, în mod just, s-a impus reverificarea comportamentului fiscal al societății.

În ceea ce privește impozitul pe profit aferent cheltuielilor cu casarea unor materii prime în suma de 304.889,86 RON și TVA aferenta în suma de 73.174 RON învederăm:

În urma verificării, organele de inspecție fiscală nu au acordat reclamantei dreptul de deducere a cheltuielilor cu casarea unor materii prime înregistrate în lunile aprilie și iunie 2014 în contul 658 "Alte cheltuieli de exploatare" în suma de 304.889,86 RON, precum și a T.V.A. aferentă în suma de 73.174 RON, întrucât din documentele puse la dispoziție de societate a rezultat ca acestea nu au fost imputate unor salariați, fiind încălcate astfel prevederile art. 21 alin. (4) lit. c) și art. 148 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Având în vedere prevederile legale, precum și documentele prezentate de reclamantă, în mod corect, organul de soluționare nu a reținut constatarea echipei de inspecție fiscală, potrivit căreia societatea nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor cu casarea materiilor prime/unor bunuri de mică valoare și a TVA aferentă pe considerentul că acestea nu au fost imputate salariaților, atâta timp cât în speță nu au fost aplicate prevederile legale incidente situației de fapt stabilite.

Simpla invocare a unor prevederi legale fără sa fie analizată starea de fapt în integralitatea ei, așa cum rezultă ea din documentația relevantă disponibilă și nestabilirea legăturii de cauzalitate dintre situația de fapt constatată si normele legale aplicabile, astfel încât consecințele fiscale stabilite să fie rezultatul direct al aplicării normelor respective, nu este suficientă pentru determinarea tratamentului fiscal prevăzut de lege pentru tranzacțiile ce au făcut obiectul inspecției fiscale.

În concluzie, Înalta Curte constată că instanța de fond a aplicat și interpretat corect normele de drept material incidente speței, sentința pronunțată fiind apărată de orice critică de nelegalitate ce s-ar putea subsuma motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

Susține recurenta, că este lipsit de interes demersul judiciar al S.C. A. S.A., în condițiile în care, prin soluția de desființare a Deciziei de impunere nr. x/28.02.2019, nu mai exista obligativitatea de plata a sumelor stabilite prin aceasta.

Instanta de fond a respins excepția lipsei de interes invocată de ANAF cu motivarea că " chiar dacă pentru o parte din sumele contestate actele administrative fiscale au fost desfiintate, in speta nu se poale sustine ca reclamanta nu ar fi vatamata prin măsura de desfiintare partiala dispusa de ANAF prin Decizia contestata, în conditiile în care, urmare a acestei măsuri, va fi refăcută inspectia fiscală, cu consecința menținerii stării de incertitudine pentru a