ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4242/2022

Ședința publică din data de 28 septembrie 2022

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2021, A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița, Activitatea de Inspecție Fiscală, Ministerul Finanțelor Publice, ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Ministerul Finanțelor Publice, ANAF, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a formulat cerere de suspendare a deciziei de impunere nr. x/26.10.2020, emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, reprezentată de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița-Activitatea de Inspecție Fiscală, a raportului de inspecție fiscală nr. xnr. 282/26.10.2020, raport care a stat la baza emiterii acestei decizii.

Prin sentința nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, Curtea de Apel Pitești a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și a respins cererea îndreptată împotriva acesteia ca fiind formulată împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

A admis cererea de chemare în judecată formulată de A. S.R.L. în contradictoriu cu intimații Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița - Activitatea de Inspecție Fiscală și Ministerul Finanțelor Publice - ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

A dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/26.10.2020 în privința impozitului pe profit în sumă de 21.678.254 RON până la soluționarea definitivă a cererii de anulare a actului administrativ fiscal.

Prin sentința nr. 5/F-CONT din 14 ianuarie 2022, Curtea de Apel Pitești a respins cererea formulată de petenta Agenția Națională de Administrare Fiscală de completare a sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, au declarat recurs Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat recurs și împotriva sentinței nr. 5/F-CONT din 14 ianuarie 2022 ale Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Prin recursul formulat împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, pârâta Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița a arătat - în esență - că reclamanta nu a prezentat nici o probă concretă din care să rezulte existența unui caz bine justificat și producerea unei pagube iminente, pentru a justifica în mod credibil înfrângerea principiului caracterului executoriu al actelor administrative.

De altfel, nici motivarea instanței nu a avut în vedere aspecte concrete, fiind o motivare strict teoretică, fără dovezi concrete raportate la speța dedusă judecății.

Recurenta a considerat că argumentația instanței de fond cu privire la lipsa motivării actului administrativ contestat este eronată, inspectorii de specialitate din cadrul Activității de Inspecție Fiscală indicând exact atât motivele în fapt cât și în drept.

Astfel, organul de inspecție fiscală a stabilit pe perioada 2013 - 2018 impozit pe profit suplimentar în sumă de 23.452.554 RON. Diferența în sumă de 23.452.554 RON reprezintă impozit pe profit stabilit suplimentar de organele de inspecție fiscală ca urmare a ajustării cheltuielilor cu redeventele plătite de către A. S.R.L. - RO către persoana afiliată B. S.A. - FR cu suma de 146.578.461 RON.

Diferența de impozit pe profit în sumă de 23.452.554 RON a fost stabilită urmare a verificării în conformitate cu prevederile art. 25 alin. (1) și ale art. 11 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, și ținându-se cont de cele prezentate la capitolul " Constatări - Preturi de transfer utilizate intre persoanele afiliate ".

Ajustarea cheltuielilor cu redevențele plătite de către A. S.R.L. - RO către persoana afiliata a fost efectuată de organele de inspecție fiscală cu aplicarea prevederilor Ordinului nr. 442/2016 privind cuantumul tranzacțiilor, termenele pentru întocmire, conținutul și condițiile de solicitare a dosarului prețurilor de transfer și procedura de ajustare/estimare a prețurilor de transfer, respectiv art. 8 pct. 6 și art. 9 alin. (2).

Baza de impunere privind impozitul pe profit s-a majorat, stabilindu-se un impozit pe profit suplimentar în sumă de 21.678.254 RON.

Organele de inspecție fiscală au avut în vedere prevederile art. 25 alin. (1) și ale art. 11 alin. (1) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, art. 11 alin. (2) din Legea nr. 571/003 privind Codul fiscal și art. 11 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

Față de cele expuse, recurenta a apreciat că inspectorii specialitate au procedat la motivarea atât în fapt cât și în drept a motivelor care au justificat calculul impozitului pe profit.

În concluzie, a solicitat admiterea recursului și modificarea sentinței atacate, în sensul respingerii cererii de suspendare a actului administrativ contestat.

Prin recursul formulat împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a reiterat excepția inadmisibilității cererii de suspendare a Deciziei nr. 71/10.03.2021 emisă de DGSC din cadrul ANAF, raportat la faptul ca aceasta nu este titlu de creanță susceptibil de a fi adus la îndeplinire prin executare silită.

Decizia nr. 71/10.03.2021 a fost emisă de ANAF-DGSC în temeiul dispozițiilor art. 273 din Legea nr. 207/2015, potrivit cărora în soluționarea contestației, organul competent se pronunță prin decizie sau dispoziție, după caz.

Astfel, decizia de soluționare a contestației nu este titlu de creanță, întrucât nu stabilește în sarcina contribuabilului nicio măsură și nu incumbă nicio obligație fiscală în sarcina acestuia.

Cu privire la cererea de suspendare, recurenta a susținut că, pentru a avea calitate procesuală în cauză, ANAF ar fi trebuit să emită un act administrativ pretins vătămător de către reclamantă.

În speță, nu este îndeplinită această condiție, întrucât ANAF nici nu a emis actele a căror anulare să fie cerută de reclamantă în prezenta cauză și nici nu s-a făcut dovada că a soluționat, în termen legal, vreo cerere formulată de reclamantă.

Prin recursul formulat împotriva sentinței nr. 5/F-CONT din 14 ianuarie 2022, s-a arătat că prima instanță a reținut că Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare, însă a omis să analizere excepțiile invocate.

În continuare, recurenta pârâtă ANAF a reiterat susținerile cu privire la excepția inadmisibilității cererii de suspendare și excepția lipsei calității sale procesuale pasive, susțineri ce au fost prezentate anterior în cadrul recursului formulat de aceeași pârâtă împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021.

Intimata reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

II. Analiza motivelor de casare

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivelor de casare invocate, pe baza probelor administrate și a dispozițiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate pentru argumentele ce vor fi prezentate în continuare.

Cu privire la recursul formulat de pârâta Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, instanța de recurs constată că criticile privesc modalitatea de interpretare a condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru dispunerea suspendării executării unui act administrativ și de aplicare concretă a acestora în cauza de față.

În raport cu dispozițiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, instanța de fond, motivat și argumentat a apreciat că, în cauză, există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumția de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conținutului și legalității actului administrativ contestat.

Cât privește argumentele subsumate cazului bine justificat în cadrul cererii de suspendare, Înalta Curte constată că prima instanță nu a procedat la un examen de fond al actelor administrative a căror anulare s-a solicitat, ci a constatat, pe baza unui examen sumar, permis de art. 14 din Legea nr. 554/2004, că există o îndoială serioasă în privința legalității deciziei constestate având în vedere că în ce privește impozitul pe profit suplimentar în cuantum de 21.678.254 RON nu sunt cuprinse motivele de drept care au justificat stabilirea acestui impozit, deși conform art. 46 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală o asemenea motivare a actului contestat era obligatorie.

De altfel, prin sentința nr. 123/F-CONT din 23 septembrie 2022 a Curții de Pitești pronunțată în dosarul nr. x/2021 a fost anulat ca nelegal actul administrativ a cărui executare a fost suspendată prin hotărârea recurată.

Pronunțarea unei hotărâri în fond, de anulare a actului administrativ, are aptitudinea de a genera o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ ce face obiectul cererii de suspendare, în sensul explicitat prin art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, așa încât este îndeplinită condiția cazului bine justificat, fiind de prisos analiza celorlalte susțineri și apărări ale părților.

Chiar dacă susmenționata sentință civilă nu este definitivă, această sentință are o putere de lucru judecat relativă și constituie un reper în verificarea aparenței de nelegalitate, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării și interpretării unor probe și a efectuării unei evaluări aprofundate pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie.

Prin urmare, instanța de control judiciar apreciază că, în cauză, este îndeplinită condiția cazului bine justificat pentru suspendarea deciziei atacate.

În ceea ce privește existența condiției referitoare la paguba iminentă, se reține că și aceasta este îndeplinită în cauză, având în vedere atât cuantumul sumei reprezentând obligația fiscală reținută în sarcina reclamantei, cât mai ales consecința imediată și directă pe care începerea executării silite în temeiul actului administrativ contestat ar avea-o asupra activității societății în condițiile în care reclamanta are cheltuieli lunare cu fondul de salarii de 1.301.793 RON.

Referitor la recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021, criticile au vizat soluționarea excepției inadmisibilității suspendării deciziei nr. 71/10.03.2021 emisă de ANAF-DGSC în soluționarea contestației.

Instanța de recurs reține că intimata reclamantă a solicitat suspendarea deciziei de impunere nr. x/26.10.2020, iar instanța de recurs a admis acțiunea prin raportare la această decizie, critica recurentei ANAF fiind deci nefondată.

Cu privire la invocarea excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF, Înalta Curte constată că reclamanta a formulat cererea de suspendare în contradictoriu cu Direcția Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița - Activitatea de Inspecție Fiscală, Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, deci nu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, în mod distinct.

De altfel, prin sentința recurată, prima instanță a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, respingând cererea îndreptată împotriva acesteia ca fiind formulată împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă.

În final, instanța de control judiciar constată că este nefondat și recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva soluției de respingere a cererii de completare a sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Recurenta pârâtă ANAF a susținut în motivarea cererii de completare că instanța de fond a omis să analizeze excepțiile invocate prin întâmpinarea depusă la dosar.

Potrivit art. 444 alin. (1) din C. proc. civ. "Dacă prin hotărârea dată instanța a omis să se pronunțe asupra unui capăt de cerere principal sau accesoriu ori asupra unei cereri conexe sau incidentale, se poate cere completarea hotărârii în același termen în care se poate declara, după caz, apel sau recurs împotriva acelei hotărâri, iar în cazul hotărârilor date în căile extraordinare de atac sau în fond după casarea cu reținere, în termen de 15 zile de la pronunțare. În cazul hotărârilor definitive pronunțate în apel sau în recurs, completarea acestora se poate cerere în termen de 15 zile de la comunicare".

Instanța de recurs constată că în faza judecății în fond, prin întâmpinarea formulată de către Agenția Națională de Administrare Fiscală, nu s-a formulat nicio cerere principală, conexă sau incidentală și niciun capăt de cerere principal sau accesoriu, neexistând o cerere reconvențională din partea pârâtei, ci s-au invocat două excepții, respectiv excepția inadmisibilității cererii de suspendare a executării deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 71/2021 și excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF în ceea ce privește suspendarea executării deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale.

Prin urmare, cererea de completare este lipsită de temei, întrucât aspectele invocate de recurenta pârâtă nu se circumscriu cazurilor reglementate de dispozițiile art. 444 din C. proc. civ.

Față de considerentele expuse, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale incidente în cauză, motiv pentru care nu se impune casarea sentinței recurate.

III. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia

În baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va menține ca legală și temeinică sentința instanței de fond, urmând să respingă recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dâmbovița, împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021 a Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Respinge recursurile formulate de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 192/F-CONT din 22 octombrie 2021 și sentinței nr. 5/F-CONT din 14 ianuarie 2022 ale Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 28 septembrie 2022.