ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 237/2023

Ședința publică din data de 19 ianuarie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată sub nr. x/2022 la Curtea de Apel Bacău, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Ministerul Finanțelor:

- anularea Deciziei nr. 58/P din 22.12.2021, prin care Ministerul Finanțelor - Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor a respins plângerea prealabilă formulată de reclamantă împotriva Dispoziției obligatorii nr. ISR-AIF -3196/26.08.2021 emisă de DGRFP Iași, precum și anularea dispoziției obligatorii anterior menționate

- suspendarea executării Deciziei nr. 58/P din 22.12.2021, prin care Ministerul Finanțelor - Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor a respins plângerea prealabilă formulată de reclamantă împotriva Dispoziției obligatorii nr. ISR-AIF -3196/26.08.2021 emisă de DGRFP Iași, precum și suspendarea dispoziției obligatorii anterior menționate.

Curtea de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 71 din 12 iulie 2022, a admis, în parte, cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., a dispus suspendarea executării Dispoziției obligatorii nr. ISR-AIF-3196/26.08.2021 emise de D.G.R.F.P. Iași până la soluționarea definitivă a fondului în dosarul nr. x/2022 și a respins cererea de suspendare a Deciziei nr. 58/P din 22.12.2021 emisă de Ministerul Finanțelor.

Împotriva hotărârii instanței de fond, pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț, în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Ministerul Finanțelor, a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

După o amplă prezentare a situației de fapt, în motivarea recursului se arată că instanța de fond în mod greșit a admis acțiunea, hotărârea fiind dată cu aplicarea greșita a normelor de drept material.

Recurenta consideră că instanța de fond a apreciat în mod greșit că există o suspiciune asupra corectitudinii și legalității actului administrativ fiscal și asupra sumelor stabilite la inspecția fiscală.

Susține recurenta că nu sunt întemeiate argumentele aduse de intimata-reclamantă cu privire la păstrarea cupoanelor talon și a faptului că aceste cupoane de călătorie (cupoanele talon) nu sunt documente financiar contabile, având în vedere dispozițiile art. 28 din H.G. nr. 2403/2004. Cu privire la termenul de păstrare trebuie avute în vedere prevederile Ordinului nr. 2634/2015 privind documentele financiar-contabile, pct. 36 - 38.

Având în vedere că în baza dispozițiilor Legii nr. 147/2000 operatorii de transport beneficiază de sume de la bugetul de stat, în conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 94/2011, organul de inspecție economico-financiară are competența de a efectua verificări la operatorii economici cu privire la justificarea sumelor acordate de la bugetul general consolidat.

Astfel, organul de inspecție economico-financiară are competenta deplina de a verifica concordanța dintre datele înscrise în deconturile centralizatoare și datele de pe cupoanele-talon aferente călătoriilor efectuate cu mijloacele de transport de către pensionarii care au beneficiat de reducere de 50% prin aplicarea Legii nr. 147/2001 privind reducerile acordate pensionarilor pentru transportul intern, cu modificăriile ulterioare.

În opinia recurentei, relevant este ca S.C. A. S.R.L. în calitate de operator economic transportator nu a prezentat niciun cupon talon ce a fost inscris in deconturile centralizatoare depuse la MTIC.

În ce privește alegația potrivit căreia organul de control a solicitat cupoanele talon aferente perioadei 2015-2019 doar prin Adresa nr. x/26.01.2021, iar termenul legal de păstrare a cupoanelor este de un an calendaristic care urmează anului in care a avut loc călătoria se arată că prin avizul de inspecție fiscala operatorul economic a fost informat cu privire la obiectivul inspecției si anume verificarea respectării prevederilor legale, precum și a realității și exactității informațiilor cuprinse în documentația aferentă fundamentării sumelor solicitate și acordate de la bugetul general consolidat conform Legii nr. 147/2000 actualizata si H.G nr. 2403/2004 actualizată și în documentele justificative prevăzute pentru acordarea acestora, respectiv cupoanele talon aferente perioadei 2015-2019 .

În concluzie, rezultă că societatea A. S.R.L. a fost înștiintată cu privire la obligația prezentării documentelor justificative (cupoane talon) aferente perioadei 2015-2019 încă de la primirea avizului de inspecție fiscală și ulterior prin notele explicative solicitate, invitația și somația transmisă.

Recurenta arată că arhivarea reprezintă clasarea documentelor în arhive după criterii prestabilite aranjarea după caracteristici distinctive pe clase sau pe categorii, în timp ce termenii de păstrare semnifică a ține la loc sigur, a ține în buna stare, a avea grijă.

Arhivarea documentelor financiar-contabile presupune gruparea documentelor în dosare cronologic și sistematic, numerotate și șnuruite. Documentele astfel arhivați se predau la depozitul arhivei și se păstrează în spații amenajate în acest scop asigurate împotriva degradării, distrugerii sau sustragerii, dotate cu mijloace de prevenire a incendiilor.

Întrucât cupoanele-talon reprezintă documente justificative pentru susținerea legalității și realității prestărilor de servicii, precum si de înregistrare în contabilitate a serviciilor de transport, prevederile legale ce se aplică în arhivarea și păstrarea documentelor sunt Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare și Normele metodologice privind documentele financiar-contabile, date în aplicarea legii contabilității, respectiv O.M.E.F nr. 3512 din 27 noiembrie 2008 aplicabil până la data de 31.12.2015 și O.M.F.P. nr. 2634/2015 aplicabil începând cu data de 01.01.2016.

Contrar celor reținute de către instanța de fond, prezentarea de către intimată, pentru perioada verificată (2015-2019), doar a deconturilor lunare aferente pestațiilor efectuate, în care sunt menționate o parte din informațiile de pe cupoane talon (seria și nr. cupon, distanța călătorie - km, valoare biletului totală și suma reprezentând 50% reducere), fără a se prezenta și cupoanele-talon, care constituie documente justificative, nu justifică realitatea și legalitatea datelor consemnate în deconturi, întrucât aceste deconturi nu reprezintă documente justificative.

În accepțiunea reglementărilor contabile, deconturile constituie documente contabile care se întocmesc pe baza documentelor justificative, respectiv a cupoanelor-talon, care justifică realitatea efectuării de către intimata a transportului pensionarilor ce beneficiază de prevederile Legii nr. 147/2000.

In legătura cu afirmația intimatei conform căreia "documentele care sunt utilizate pentru inregistrarea in contabilitatea operatorului de transport ... sunt reprezentate pe de o parte de legitimația (biletul) de călătorie care, conform art. 19 din Normele aprobate prin H.G. nr. 2403/2004, se eliberează in schimbul cuponului talon si a plații a 50% din valoarea călătoriei iar pe de alta parte, de deconturile lunare centralizatoare prevăzute de art. 29 si de Anexa 4 din Normele aprobate prin H.G. nr. 2403/2004", se arata ca deconturile centralizatoare nu sunt documente justificative ci doar un document cumulativ in care se înscriu cupoanele talon si care se transmit lunar la MTIC, in vederea incasarii, de către operatorul de transport, de la bugetul de stat a contravaloarii acestora care reprezintă 50% din costul unei calatorii.

In baza acestor deconturi centralizatoare, societatea intocmește factura, care, așa cum se precizează la pct. 2 din Anexa nr. 4 la OMFP nr. 2185/2001, are la bază "documente care atesta executarea lucrărilor si prestarea serviciilor", în cazul prezent, documentele care atestă prestarea serviciilor fiind cupoanele talon ale pensionarilor.

Având în vedere prevederile legale invocate cu privire la arhivarea și păstrarea documentelor financiar - contabile (documente justificative si documente contabile), precum și prevederile din Ordinul 3512/2008 si Ordinul 2634/2015, în mod temeinic si legal organul de inspecție precum si cel de soluționare a contestației au concluzionat ca societatea avea obligația arhivarii cupoanelor talon pe perioada unui an calendaristic care urmează anului în care a avut loc călătoria si a păstrării acestora pe o perioada de 10 ani, cu începere de la data încheierii exercițiului financiar în cursul căruia au fost întocmite.

Cupoanele talon sunt documente justificative care stau la baza verificării realității și exactității informațiilor cuprinse în Deconturile centralizatoare lunare transmise la MTIC, pentru care operatorul de transport a solicitat și incasat sume de la bugetul general consolidat, prin MTIC, reprezentând contravaloarea a 50% din tariful călătoriilor cu mijlocul de transport auto pentru persoanele (pensionari) care beneficiază de facilitățile prevăzute de Legea nr. 147/2000, cu modificările si completările ulterioare.

Operatorul de transport nu a făcut dovada că a prestat serviciul efectiv fără a prezenta un document din care să reiese că a efectuat transportul, efectiv să transporte pensionari.

Recurenta apreciază că actul administrativ contestat, respectiv Dispoziția obligatorie nr. x/20.09.2021 emisă în baza Raportului de Inspecție Economico-Financiara nr. x/20.09.2021, este legală și temeinică, întrucât cu ocazia inspecției economico - financiare derulate la societatea A. S.R.L., pentru perioada 2015-2019, s-au constatat abateri de la Legalitate și regularitate.

În același context, recurenta arată că intenția societății nu este cea de continuitate a activității de transport, aspect ce rezultă din faptul că în timpul controlului societatea a înstrăinat imobilizările corporale deținute. Din situația faptica descrisă rezultă intenția vădita a intimatei de a-si produce insolvabilitatea, iar o eventuală suspendare a actelor contestate nu ar conduce decât la o imposibilitate de recuperare a debitelor stabilite prin Dispoziția obligatorie nr. x/26.08.2021 emisă de DGRFP Iași.

Din analiza cererii ce face obiectul prezentei cauze se observă că intimata invocă în susținerea cererii motive care privesc strict analizarea fondului cauzei și nicidecum motive pentru dovedirea unui caz bine justificat care să poată răsturna prezumția de legalitate și veridicitate a actelor administrative atacate.

Instanța de fond a reținut în mod greșit că organele fiscale au dispus restituirea sumei de 12.417.830 RON aferentă cupoanelor talon "pe baza suspiciunii acestora, fara însă a fi utilizate toate informațiile si documentele existente, care să susțină susceptibilitatea rezonabilă a acestora". Dimpotrivă, organele de inspecție au analizat toate documentele existente, respectiv cele puse la dispoziție de către intimata, însă intimata nu a probat cu documente justificative că operațiunile de transport a pensionarilor au fost reale. Consideră că instanța de fond a pronunțat sentința cu aplicarea greșita a normelor de drept material, cercetarea sa extinzandu-se si asupra fondului, cerere cu care nu a fost investita in prezentul dosar.

Totodată, în ceea ce privește dovedirea pagubei iminente, intimata nu a indicat motive privind iminenta producerii unei pagube, altfel spus nu a adus dovezi din care sa rezulte ca, daca actele administrative ar fi puse in executare, la nivelul intimatei s-ar produce un prejudiciu ireparabil. înscrisurile depuse de către intimată nu sunt de natura sa conducă la admiterea cererii, având în vedere că o eventuală executare silită nu s-ar efectua asupra întregului venit lunar al acesteia, ci s-a efectuat conform legislației în vigoare.

În fine, recurenta susține că important este faptul că executarea unui act administrativ nu poate fi considerată prin ea însăși producătoare a unei pagube iminente, cu atât mai mult cu cât nu rezultă din actele depuse de către intimata că o eventuală vătămare ar fi ireparabilă. Motivele indicate de către intimata în acțiunea sa nu reprezintă caz bine justificat în accepțiunea Legii contenciosului administrativ, iar în ceea ce privește paguba iminenta aceasta nu a fost dovedită, astfel încât cererea să fie admisa.

Intimata S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția nulității recursului, în subsidar solicitând respingerea recursului, ca nefondat.

În susținerea excepției nulității recursului, intimata-reclamantă arată că recurentele nu au formulat nicio critică care să se încadreze în motivele de recurs prevăzute de art. 488 C. proc. civ.. Pe fondul recursului, intimata-reclamantă învederează că hotărârea pronunțată de prima instanță este legala și temeinică.

II. Soluția instanței de recurs

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante

În perioada 17.09.2020 - 23.08.2021, activitatea reclamantei a fost supusă unei inspecții economico-financiare efectuate în temeiul O.U.G. nr. 94/2011, la finalizarea căreia organul de inspecție economico-financiară a întocmit Raportul de inspecție economico-financiară nr. ISR-AIF -3195/26.08.2021, în cuprinsul căruia s-a menționat că o parte dintre sumele decontate de reclamantă de la bugetul Ministerului Transporturilor și Infrastructurii ar fi fost încasate în mod nelegal și, în consecință, a fost emisă Dispoziția obligatorie nr. ISR-AIF -3196/26.08.2021, prin care în sarcina reclamantei s-a dispus obligația de restituire a sumei de 12.417.830lei, din care 8.493.888 RON debit principal și 3.473.942 RON reprezintă dobânzi și penalități.

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a investit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o cerere de suspendare a executării Deciziei nr. 58/P din 22.12.2021, prin care Ministerul Finanțelor - Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor a respins plângerea prealabilă formulată de reclamantă împotriva Dispoziției obligatorii nr. ISR-AIF -3196/26.08.2021 emisă de DGRFP Iași, precum și suspendarea dispoziției obligatorii anterior menționate.

Prima instanță a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L ., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Ministerul Finanțelor, și a dispus suspendarea executării Dispoziției obligatorii nr. ISR-AIF-3196/26.08.2021 emise de D.G.R.F. P. Iași până la soluționarea definitivă a fondului în dosarul nr. x/2022.

Subsumat motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., critica formulată de recurentă privește greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor art. 14 alin. (1) și ale art. 2 alin. (1) lit. ș) și t) Legea nr. 554/2004.

Înalta Curte constată că soluția pronunțată de prima instanță este corectă în privința analizării celor două condiții ale suspendării cerute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Înalta Curte are în vedere împrejurarea că acțiunea privind suspendarea executării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor reclamantului (până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului), atunci când acestea sunt supuse unui risc iminent de vătămare, pentru a se evita exercitarea abuzivă a prerogativelor de care dispun autoritățile publice.

Îndeplinirea celor două condiții, respectiv cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube, este lăsată la aprecierea judecătorului, fiind verificată, în funcție de circumstanțele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube greu sau imposibil de înlăturat, în ipoteza în care actul contestat ar fi anulat de instanța de judecată.

Referitor la noțiunea de caz bine justificat, aceasta a fost definită prin dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind reprezentată de acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința actului administrativ.

În cauză, referitor la prima din cele două condiții, prima instanță a apreciat ca element decisiv însăși motivația invocată de către pârâtă în stabilirea obligațiilor de plată, referitoare la caracterul nereal al tuturor operațiunilor de transport al pensionarilor care au prezentat cupoane talon pentru a beneficia de reducerea de 50% din biletul de călătorie, caracter stabilit pe baza suspiciunilor inspectorilor fiscali, fără însă a fi utilizate toate informațiile și documentele existente, ceea ce și în opinia Înaltei Curți este de natură a argumenta cazul bine justificat.

În contextul de mai sus, Înalta Curte, observând conținutul dispozițiilor art. 28 din Norma metodologică aprobată prin H.G. nr. 2403/2004, potrivit cărora "Cupoanele-talon, respectiv cupoanele-anexă, vor rămâne la unitatea emitentă a legitimației de călătorie și pe baza lor se va recupera diferența de 50% din tarif, de la data intrării în vigoare a Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 71/2004. Cupoanele-talon, respectiv cupoanele-anexă, se vor arhiva de către operatorul de transport pe perioada unui an calendaristic care urmează anului în care a avut loc călătoria", constată că acestea dau naștere unei îndoieli serioase privind legalitatea actului administrativ, în condițiile în care aproximativ o parte din cuantumul sumei totale impuse în sarcina reclamantei a fost stabilită pe considerentul că aceasta nu se mai afla în posesia cupoanelor din perioada 2015-2019, controlul fiind efectuat în perioada 2020-2021. Prin urmare, se constată corectă concluzia instanței de fond în sensul că în cauză se impune suspendarea efectelor titlului de creanță fiscală până în momentul stabilirii de către instanța de fond a caracterului real/nereal al operațiunilor de transport al pensionarilor care au prezentat cupoane talon pentru a beneficia de reducerea de 50% din biletul de călătorie.

De asemenea, cum distincțiile operate de pârâți între noțiunea de "păstrare" și cea de "arhivare" suscită o dispută serioasă, Înalta Curte apreciază că există elemente care conturează îndeplinirea condiției cazului bine justificat, sens în care are în vedere și jurisprudența europeană în materie, respectiv cauza T-184/01 R, IMS Health inc și Comisia CE, prin care s-a reținut că cerința cazului bine justificat este îndeplinită atunci când se relevă existența "cel puțin a unei dispute serioase cu privire la corectitudinea fundamentului legal al deciziei atacate."

Or, recurenta, fără a aduce argumente pertinente care să contrazică concluzia primei instanțe, a susținut doar că indiciile de nelegalitate reținute de judecătorul cauzei sunt chestiuni care țin de analiza pe fond a actului administrativ fiscal contestat, act care se bucură de prezumția de legalitate până la pronunțarea instanței competente asupra acțiunii având ca obiect anularea sa.

Față de aceste argumente, Înalta Curte reține că motivele de nelegalitate invocate de reclamantă puteau fi analizate prima facie în procedura suspendării și, fără a fi necesară o cercetare aprofundată specifică acțiunii în anulare, pentru formarea unui dubiu serios asupra legalității actului.

Referitor la condiția pagubei iminente, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, în mod corect a reținut prima instanță faptul că prin executarea actului administrativ atacat s-ar crea societății reclamante perturbarea gravă a activității sau chiar imposibilitatea continuării activității, suma ce s-ar impune a fi executată fiind foarte mare. Înalta Curte reține că prezumarea de către instanța de judecată a unor consecințe viitoare produse de actul administrativ contestat asupra situației financiare a reclamantei nu echivalează cu o motivare ipotetică, lipsită de suport probator, ci se înscrie în activitatea de analizare a caracterului previzibil al prejudiciului, astfel cum dispun dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că în cauză sunt îndeplinite condițiile cazului bine justificat și pagubei iminente, astfel încât hotărârea primei instanțe este legală, fiind pronunțată cu respectarea dispozițiilor art. 15 și 14 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 2 lit. ș) și t) din aceeași lege.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Ministerul Finanțelor, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului, invocată de intimata-reclamantă S.C. A..

Respinge recursul formulat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Neamț în numele și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași și Ministerul Finanțelor împotriva sentinței civile nr. 71/2022 din 12 iulie 2022 a Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 19 ianuarie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.