ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3869/2021

Ședința publică din data de 30 iunie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII a contencios administrativ și fiscal la data de 22.09.2017, sub nr. x/2017, reclamanta Transport Urban Sinaia S.R.L., reprezentată legal de administrator A. și convențional de SCA B., în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrație Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești – Serviciul de inspecție economico–financiară și Ministerul Finanțelor Publice – Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor, în temeiul dispozițiilor art. 45 din Normele metodologice privind înființarea, organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, aprobate prin H.G. nr. 101/2012 și ale art. 8 alin. (1) și art. 11 lit. a) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, a solicitat instanței de judecată ca, prin hotărârea pe care o va pronunța în prezenta cauză, să dispună:

• anularea, în integralitate, a Deciziei nr. 45/P/08.05.2017 emise de MFP, privind soluționarea plângerii prealabile formulate de TUS împotriva Dispoziției obligatorii nr. PLRAIF 137/16.01.2017 și a Raportului de inspecție economico-financiară nr. PLRAIF 138/16.01.2017;

• anularea, în integralitate, a Dispoziției obligatorii nr. PLRAIF 137/16.01.2017 și a Raportului de inspecție economico-financiară nr. PLRAIF 138/16.01.2017, anexat acestei dispoziții obligatorii – acte emise de DGRFP Ploiești – SIEF;

• obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate subscrisei de soluționarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 4718 din data de 16.11.2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis în parte cererea formulată de reclamanta Transport Urban Sinaia S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrație Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Serviciul de Inspecție Economico Financiară și Ministerul Finanțelor Publice - Serviciul de Soluționare a Plângerilor Prealabile și a Contestațiilor, a dispus anularea măsurilor nr. 4.1, 4.2 și 4.4 din Dispoziția obligatorie nr. PLR AIF 137/16.01.2017 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Ploiești și a părții aferente din Decizia nr. 45/P/08.05.2017 emisă de MFP,prin care a fost respinsă ca neîntemeiată plângerea prealabilă formulată de reclamantă împotriva acestor măsuri, a respins în rest cererea ca neîntemeiată și obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 8150 cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu de avocat redus, cu aplicarea prevederilor art. 451 alin. (1) din C. proc. civ.

Împotriva sentinței civile nr. 4718 din data de 16.11.2018, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal au declarat recurs reclamanta Transport Urban Sinaia S.R.L. invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. și pârâta ANAF - Direcția Generală Regională A Finanțelor Publice Ploiești - Serviciul De Inspecție Economico-Financiară, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

3.1. Recurenta-reclamantă TRANSPORT URBAN SINAIA S.R.L. a invocat dispozițiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ coroborat cu art. 483 și următoarele din C. proc. civ., respectiv art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând casarea în parte a sentinței recurate în ceea ce privește soluția de respingere ca neîntemeiată a cererii de chemare în judecată cu privire la motivele de nelegalitate de ordin procedural a Dispoziției obligatorii și soluția de respingere ca neîntemeiată a cererii de chemare în judecată cu privire la motivele de nelegalitate a măsurilor 3, 5, 6 și 7 din cadrul Dispoziției obligatorii și, ca urmare a rejudecării cauzei în fond, admiterea în tot a cererii de chemare în judecată care formează obiectul prezentei cauze, astfel cum a fost formulată și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentului recurs.

Recurenta-reclamantă a susținut, în esență, după o prezentare succintă a situației de fapt, că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 11 alin. (2) din O.U.G. nr. 94/2011 atunci când a apreciat că inspecția economico - financiară nu a vizat aceeași perioadă și aceleași obiective care au fost deja verificate de către Curtea de Conturi în anul 2013, fiind încălcate principiile privind securitatea juridică și minimei afectare a activității contribuabilului, precum și autoritatea de lucru administrat, corolar al autorității de lucru judecat.

De asemenea, mai arată recurenta că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 16 din O.U.G. nr. 94/2011 atunci când a apreciat că depășirea duratei de efectuare a controlului nu atrage anularea Dispoziției obligatorii, arătând că activitatea de control a fost efectuată în perioada 18.05.2016-16.01.2017 și a durat 8 luni de zile, deși potrivit acestor dispoziții trebuia să dureze maxim 3 luni de zile, autoritatea fiind decăzută din termenul imperativ de formulare a controlului, nefiind condiționată de vătămare.

Instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 28 alin. (2) lit. g) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 101/2012 atunci când a considerat că dispoziția obligatorie este semnată în mod legal, fiind necesar ca dispoziția să fie semnată de toți membrii echipei de control care au realizat inspecția economico-financiară, în speță, cât timp unul dintre membrii echipei de inspecție nu validează conținutul actelor contestate prin semnarea lor, există dubii serioase cu privire la realitatea celor prezentate în cuprinsul acestora.

Mai arată recurenta că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 atunci când a considerat că măsura 3 din Dispoziția obligatorie este temeinică și legală, precum și dispozițiile art. 42 alin. (4) lit. b) din Anexa la H.G. nr. 101/2012 atunci când a apreciat că MFP a respins în mod corect plângerea prealabilă formulată împotriva măsurilor nr. 5, 6 și 7 ca nemotivată, fără să țină cont că aceste prevederi nu limitează argumentele de fapt și de drept ce pot fi prezentate de contestator în plângerea prealabilă la cele de ordin substanțial, astfel încât să se justifice soluția pronunțată de către instanța de fond.

În fine, mai susține recurenta că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 453 din C. proc. civ. atunci când a respins cererea TUS de obligare a pârâtelor la plata taxei judiciare de timbru aferente etapei fondului.

3.2. Recurenta-pârâtă, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, a solicitat în recursul declarat, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ si ale art. 488 pct. 8 din C. proc. civ., casarea sentinței și respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

În susținerea acestui motiv de recurs, recurenta-pârâtă a criticat sentința arătând că, din studierea hotărârii atacate, se observa ca instanța a făcut o motivare fara a analiza situația de fapt dedusă judecății prin prisma dispozițiilor legale ce au incidența în cauză. Prin soluția pronunțată, instanța de fond nu a avut in vedere materialul probator depus în cauza și nici susținerile, procedând la admiterea în parte a acțiunii cu motive străine de natura cauzei.

Pe de altă parte, sentința recurată nu cuprinde nici motivele pentru care instanța de fond a înlăturat argumentele expuse prin întâmpinarea depusă în prezenta cauză, fiind încălcate dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.

Mai susține recurenta că Transport Urban Sinaia S.R.L. are un singur asociat, respectiv Consiliul Local Sinaia, iar instanța de fond nu a avut în vedere faptul că, la data fundamentării bugetului de venituri și cheltuieli, respectiv aprobarea acestuia de Consiliul Local în luna aprilie 2013 (H.C.L. nr. 51/2013), societatea nu avea cunoștință de valoarea contractului în cauză care a fost încheiat în luna septembrie 2013, la 5 luni după data aprobării bugetului de venituri și cheltuieli.

Referitor la asigurarea asistenței juridice de către consilierul juridic angajat al societății, potrivit fișei postului "consilier juridic - cod COR 242102" persoana angajată de societate pe această funcție avea atribuții de a asigura consultanță juridică compartimentelor societății și asistență juridică în față oricăror organe jurisdicționale.

Obiectul contractului nr. x/06.0.2013 constă în analiza juridică a documentației de participare la licitația publică având ca obiect delegarea de gestiune a serviciului de transport public pe cablu și activităților conexe domeniului schiabil C. întocmită de client, reprezentare în fața Comisiei de evaluare, reprezentare în eventualele contestații administrative formulate pentru clientul Transport Urban Sinaia S.R.L..

Având în vedere cele menționate, rezultă că persoana angajată de societate în funcția de consilier juridic avea competențe de a analiza din punct de vedere juridic documentația de participare la licitație și de a reprezenta societatea, pentru acest lucru nefiind fiind necesară achiziția de servicii juridice de la un terț.

Potrivit prevederilor art. 5 alin. (1) din O.G. nr. 119/1999 persoanele care gestionează fonduri publice sau patrimoniul public au obligația să realizeze o bună gestiune financiară prin asigurarea legalității, regularității, economicității, eficacității și eficienței în utilizarea fondurilor publice și în administrarea patrimoniului public.

În concluzie, conducerea societății, prin directorul general, era obligată să acționeze cu respectarea criteriilor de economicitate și eficiență prin analiza contractării unor servicii care implica cheltuieli pentru entitate, în condițiile în care exista personal cu competențe identice celor deținute de firma de avocatură.

Instanța de fond nu a avut in vedere faptul ca, intimate-reclamantă nu a motivat și nu a adus la cunoștința Consiliului Local Sinaia faptul că, personalul juridic angajat nu putea asigura consultanță de specialitate entității și că astfel se impunea necesitatea achiziționării de servicii juridice de la o societate de avocați. La data încheierii contractului, reclamanta dispunea de personal de specialitate - doamna D. având funcția de consilier juridic potrivit contractului de muncă nr. x din data de 18.09.2010 și potrivit fișei postului, avea competențe atât în ceea ce privește asigurarea consultanței juridice compartimentelor societății, cât și de a participa la negocierea contractelor în care societatea urma să devină parte și de a elabora proiecte de astfel de contracte.

Deși intimate-reclamantă invocă competențele firmei de avocatură în ceea ce privește know-kow-ul, pregătirea și experiența necesară pentru a asista TUS și a presta în favoarea sa servicii juridice de înaltă calitate profesională în domeniul achizițiilor publice, S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. nu a fost declarata câștigătoare a licitației privind delegarea de gestiune a serviciului de transport public pe cablu și activităților conexe domeniului schiabil C. din orașul Bușteni.

Recurenta mai învederează instanței că operatorul economic nu a probat cu documente (rapoarte ale administratorului), că a informat asociatul unic cu privire la contractele încheiate. Prevederea cheltuielilor cu consultanța juridică în bugetul de venituri al anului 2013 nu reprezintă o condiție de legalitate pentru încheierea contractelor de asistența juridică în cursul anului, fără aprobarea Consiliului Local Sinaia.

La data încheierii contractului mai sus menționat, S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. avea obligația respectării prevederilor art. 1 alin. (1) și alin. (3) lit. b) O.G. nr. 26/2012 privind unele masuri de reducere a cheltuielilor publice si întărirea disciplinei financiare si de modificare si completare a unor acte normative, astfel încât, se impunea ca la nivelul societății, contractarea serviciilor de asistența juridică să fie fundamentată si supusă spre aprobare Consiliului Local Sinaia.

Pentru anul 2013, modul de întocmire și aprobare a bugetelor de venituri și cheltuieli pentru societățile comerciale la care o unitate administrativ teritorială este acționar majoritar, categorie din care face parte și S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L., a fost reglementat de prevederile O.U.G. nr. 79/2008 privind măsuri economico financiare la nivelul unor operatori economici.

Mai arată recurenta că echipa de control a constatat deficiențe numai în ceea ce privește serviciile de asistență juridică prestate în favoarea Primăriei Sinaia pentru persoana fizica E. (dosar nr. x/2012). Potrivit documentelor prezentate la control, societatea Transport Urban Sinaia S.R.L. nu a derulat relații contractuale comerciale sau de altă natură cu persoana fizica E., nu a demonstrat ca acesta a prejudiciat entitatea, astfel încât să se justifice achiziția și plata serviciilor juridice în acest litigiu. Organele de inspecție economico-financiara au constatat ca în mod eronat, intimata reclamanta a înregistrat în evidența contabilă suma de 28.385 RON reprezentând servicii de asistență juridică prestate in favoarea altei entități.

Intimata-reclamantă a încheiat cu SCA F. - contractul de asistenta nr. x/06.10.2011, având ca obiect "reprezentare la negociere și în procedura concilierii prealabile prevăzuta de art. 720

1

C. proc. civ. cu S.C. G. S.A. în legătură cu contractul de achiziție publica pentru furnizare in sistem de leasing financiar nr. 26.452/20.12.2006". Însă, în dosarul nr. x/2012, (menționat de F. SPARL in anexa la factura nr. x/13.07.2012, reclamant E., in contradictoriu cu Orașul Sinaia prin primar), intimata reclamanta nu a fost parte, motiv pentru care nu avea obligația achitării si înregistrării sumei de 28.385 RON. Contravaloarea serviciilor juridice prestate de F. pentru alte persoane juridice, în speța Orașul Sinaia prin primar si Primăria Orașului Sinaia prin primar, nu pot fi suportate de intimate-reclamantă.

Instanța de fond nu a avut în vedere faptul ca potrivit dispozițiilor art. 1 din Legea nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările si completările ulterioare, "sponsorizarea este actul juridic prin care doua persoane convin cu privire ia transferul dreptului de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare pentru susținerea unor activități fara scop lucrativ desfășurate de către una dintre părți, denumita beneficiarul sponsorizării".

În urma verificării s-a constatat ca ponderea principală în totalul "contractelor de sponsorizare", respectiv 53,58% (25.141 RON din totalul de 46.924 RON) este deținută de contractele incheiate de către S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L., in calitate de sponsor cu diverși beneficiari (Primăria Sinaia, H., Colegiul Mihail Cantacuzino, Scoală Principesa Măria, Scoală George Enescu, I., J., Cabinet Medical Individual K.) care au ca obiect angajarea, în mod irevocabil, a sponsorului de a asigura transportul de persoane pe diferite rute, la anumite date, cu ocazia unor evenimente diverse (cap. II, pct. 2.1 din contract).

Având în vedere prevederile art. 1 Legea nr. 32/1994 privind sponsorizarea, precum si obiectul contractelor, rezulta clar ca in fapt aceasta reprezintă o prestare de serviciu, respectiv transportul de persoane, nu un transfer al dreptului de proprietate asupra unor mijloace financiare sau bunuri materiale ce urmează a fi evaluate in momentul predării către beneficiar pentru susținerea unor activități fara scop lucrativ desfășurate de către acesta.

Echipa de inspecție nu contesta intenția TUS si a cocontractanților săi de a încheia contracte de sponsorizare, așa cum in mod eronat s-a reținut, insa identificarea naturii si obiectului unui contract nu se poate realiza ținând cont "de voința si intenția reala" a părților contractante, ci doar în funcție de prevederile contractuale stipulate in cuprinsul acestuia.

Aportul S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. la realizarea obiectului acestor contracte a constat exclusiv in punerea la dispoziția beneficiarului a mijloacelor de transport si a conducătorilor auto, fapt ce reiese si din cuprinsul foilor de parcurs pentru transporturi rutiere ocazionale de persoane supuse verificării.

Însăși intimate-reclamanta subliniază in cuprinsul acțiunii faptul ca "in cazul contractelor având ca obiect mijloace financiare, părțile au inserat in acestea, în plus față de contractele clasice, destinația exactă a mijloacelor financiare și modalitatea de folosire a acestora: pentru transportul persoanelor la evenimentele organizate de beneficiar". Mai mult decât atât, tot intimata reclamanta este cea care afirma ca "aceasta clauza exista in toate contractele de sponsorizare, includerea sa reprezentând un comportament contractual curent al părților, care ține seama de uzanțele statornicite intre acestea – în mod obișnuit, TUS acorda bani diverșilor beneficiari cu scopul de a fi folosiți pentru transportul de persoane", deși nu deține documente justificative care sa ateste efectuarea plății, deci transferul dreptului de proprietate asupra mijloacelor financiare de la sponsor la beneficiar.

În ceea ce privește valoarea sponsorizării, aceasta se regăsește înscrisa la capitolul II, pct. 2.2 din contractele de sponsorizare drept "suma care face obiectul sponsorizării" si reprezintă contravaloare combustibilului necesar realizării transportului de persoane menționat ca obiect al contractului.

Conform prevederii stipulată în cadrul capitolului 1, punctul 3 din Ordinul nr. 994/1994 privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea Legii nr. 32/1994, sponsorizarea in bani si/sau in bunuri materiale se va consemna in evidenta contabila a sponsorului si a beneficiarului sponsorizării, pe baza documentelor care atesta efectuarea plății sau predarea, respectiv primirea, bunurilor materiale, documente pe care S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. nu le deține.

Contravaloarea combustibilului necesar realizării transportului de persoane menționat ca obiect al "contractelor de sponsorizare" a fost reflectata in evidenta contabila a TUS prin Nota contabila 6582 - "Donații acordate" = 3022.1 "Combustibil transport sponsorizare", ceea ce reprezintă în mod clar o descărcare a gestiunii de combustibil, nu un transfer al dreptului de proprietate asupra unor mijloace financiare sau bunuri materiale.

În urma verificării au fost constatate necorelări în ceea ce privește durata contractului, în sensul în care unele contracte au fost încheiate ulterior datei la care serviciul de transport a fost efectuat de către prestatorul S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L.. In mod normal, un contract produce efecte atât timp cat este valabil, respectiv de la data semnării si pana la data încetării sale.

Referitor la contractul numărul 1247 din data de 23.12.2015 încheiat cu Centrul Cultural "L." Sinaia, echipa de inspecție a consemnat în actul de control că prin acest contract S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L., în calitate de sponsor, se angajează sa susțină beneficiarul prin suportarea contravalorii evenimentelor culturale ce se vor desfășura in cursul anului 2016, scop în care sponsorul pune la dispoziția beneficiarului suma de 15.000 RON, integral până la data de 30.12.2015, sumă pusa la dispoziția beneficiarului la data de 30.12.2015 prin virament bancar (O.P. nr. x - M.), fără a fi insa respectate prevederile legale in ceea ce privește obiectul si durata sponsorizării.

Recurenta arată că, în opinia sa, mențiunea "suportarea contravalorii evenimentelor culturale ce se vor desfășura în cursul anului 2016" nu definește obiectul sponsorizării, destinația precisă a sumei, nepermițând verificarea modului in care aceasta a fost utilizata și totodată neoferind siguranța existentei ulterioare a unor evenimente ce vor putea fi incluse in categoria "evenimente culturale". Nici pe parcursul desfășurării inspecției economico-financiare si nici ulterior încheierii exercițiului financiar 2016, nu au fost prezentate documente care să justifice desfășurarea în cursul anului 2016 a unor evenimente ce ar putea fi incluse în categoria evenimentelor culturale și care sa fi fost susținute financiar din suma de 15.000 RON plătită în avans de S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. către Centrul Cultural "L." Sinaia. Prin urmare, suma de 15.000 RON pusa la dispoziția beneficiarului Centrul Cultural "L." Sinaia nu poate fi inclusă în categoria cheltuielilor de sponsorizare.

Prin întâmpinarea formulată, recurenta-reclamantă a solicitat respingerea recursului pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico-Financiară, ca nefondat și obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

De asemenea, intimatul-pârât Ministerul Finanțelor Publice – Direcția Generală Juridică a depus întâmpinare cu privire la recursul reclamantei prin care a solicitat respingerea acestuia, ca nefondat.

La data de 05.08.2020, recurenta-reclamantă a formulat, în temeiul art. 490 alin. (2) corelat cu art. 471 alin. (6) din C. proc. civ., răspuns la întâmpinarea formulată de intimatul-pârât MFP, prin care a solicitat înlăturarea apărărilor formulate și admiterea recursului exercitat de societate.

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 08 septembrie 2020, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererilor de recurs la data de 09 iunie 2021, în ședință publică, cu citarea părților.

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va admite recursul reclamantei Transport Urban Sinaia S.R.L. și va respinge recursul pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico-Financiară, ca nefondat, pentru următoarele considerente:

6.1. Situația de fapt

Reclamanta Transport Urban Sinaia S.R.L., s-a adresat instanței de contencios administrativ și fiscal a Curții de Apel București la data de 22.09.2017, prin cererea înregistrată cu nr. x/2017, solicitând, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrație Fiscală – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești – Serviciul de inspecție economico–financiară și Ministerul Finanțelor Publice – Serviciul de soluționare a plângerilor prealabile și a contestațiilor, efectuarea unui control de legalitate asupra Deciziei nr. 45/P/08.05.2017 emise de MFP, privind soluționarea plângerii prealabile, Dispoziției obligatorii nr. PLRAIF 137/16.01.2017 și asupra Raportului de inspecție economico-financiară nr. PLRAIF 138/16.01.2017, ambele emise de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești – Serviciul de inspecție economico–financiară, solicitând anularea, în integralitate, a actelor administrative contestate și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentei cauze.

Reclamanta s-a considerat vătămată de actele administrative și de soluționarea plângerii prealabile contestate, emise de autoritățile pârâte urmare a derulării unui inspecției economico-financiare, începută în data de 18.05.2016, având ca obiect fundamentarea și execuția bugetelor de venituri și cheltuieli și respectarea disciplinei bugetare, economico-financiare și contabile de către reclamantă, perioada supusă verificării fiind 01.01.2012 – 31.12.2015, contestând în integralitate măsurile dispuse și invocând mai multe motive de nelegalitate.

Inspecția economico-financiară s-a finalizat cu emiterea de către DGRFP Ploiești – SIEF a Dispoziției obligatorii nr. PLRAIF 137/16.01.2017 în baza Raportului de inspecție economico-financiară nr. PLRAIF 138/16.01.2017, parte integrantă din aceasta, prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei următoarele măsuri:

- Măsura nr. 1:"Inițierea demersurilor legale privind recuperarea de la persoanele responsabile a sumei de 22.347 RON reprezentând cheltuieli de asistență juridică înregistrate ca urmare a încheierii fără respectarea prevederilor legale a contractului de asistență juridică nr. x/06.09.2013";

- Măsura nr. 2:" Pentru recuperarea sumei de 28.385 RON reprezentând servicii de asistență juridică facturate de F. către S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L., înregistrate de entitate în evidența contabilă, dar prestate în fapt de către firma de avocatură în favoarea Primăriei Sinaia, societatea va proceda la facturarea acesteia către Primăria Sinaia și va efectua operațiunile contabile pentru corectarea erorilor semnalate";

- Măsura nr. 3:"Pentru recuperarea sumei de 17.984 RON, reprezentând cheltuieli de asistență juridică înregistrate de S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. fără documente contabile și tehnico-operative care să dovedească că serviciile respective au fost prestate în favoarea entității, societatea va proceda la facturarea acesteia și va efectua operațiunile contabile pentru corectarea erorilor semnalate";

- Măsura nr. 4:"Operatorul economic va iniția recuperarea sumei de 40.141 RON și va efectua operațiunile contabile pentru corectarea erorilor semnalate";

- Măsura nr. 5:"Pentru recuperarea sumei de 24.734 RON plătită în plus, S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. va proceda la facturarea către Consiliul Local Sinaia a acesteia și va efectua operațiunile contabile pentru corectarea erorilor semnalate";

- Măsura nr. 6:"Pentru recuperarea sumei de 40.000, S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. va proceda la facturarea acesteia către Consiliul Local Sinaia și va efectua operațiunile contabile pentru corectarea erorilor semnalate";

- Măsura nr. 7;"S.C. Transport Urban S.R.L. va iniția demersurile pentru ca situațiile financiare (începând cu cele aferente exercițiului financiar 2016) să fie supuse auditării statutare".

Prin Decizia nr. 45/P/08.05.2017 emisă de Ministerul Finanțelor Publice, a fost respinsă ca neîntemeiată plângerea prealabilă formulată de către reclamantă împotriva măsurilor nr. 1-4 din Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești –Serviciul de Inspecție Economico Financiară, ca nemotivată împotriva măsurilor nr. 5-7 și ca inadmisibilă împotriva Raportului de inspecție economico-financiară nr. PLRAIF 138/16.01.2017 emis de către DGRFP Ploiești.

Instanța de contencios administrativ și fiscal a Curții de Apel București, ca instanță de fond, devenită competentă urmare a soluționării regulatorului de competență, prin Decizia nr. 1860/09.05.2018 pronunțată în dosarul nr. x/2018 al Înaltei Curți de Casație și Justiție-SCAF, a constatat nelegalitatea măsurilor nr. 4.1, 4.2 și 4.4, anulând corespunzător Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești –Serviciul de Inspecție Economico Financiară și Decizia nr. 45/P/08.05.2017 emisă de Ministerul Finanțelor Publice, confirmând legalitatea celorlaltor măsuri și respingând astfel contestația cu privire la acestea din urmă.

6.2. Analiza motivelor de casare

Preliminar, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă a formulat recurs în ceea ce privește înlăturarea motivelor de nelegalitate de ordin procedural a Dispoziției obligatorii, respectiv de confirmare a legalității atelor administrative în ceea ce privește măsurile 3, 5, 6 și 7, iar pârâta a formulat recurs doar în limitele admiterii acțiunii, referitor la nelegalitatea măsurilor nr. 4.1, 4.2 și 4.4.

Recurenta-pârâtă, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, deși nu a invocat formal dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., a susținut că instanța a făcut o motivare fara a analiza situația de fapt dedusă judecății prin prisma dispozițiilor legale ce au incidența in cauză, iar, prin soluția pronunțată, instanța de fond nu a avut in vedere materialul probator depus în cauză și nici susținerile, procedând la admiterea în parte a acțiunii cu motive străine de natura cauzei. În plus, a arătat că sentința recurata nu cuprinde nici motivele pentru care instanța de fond a înlăturat argumentele expuse prin întâmpinarea depusa in prezenta cauza, fiind încălcate dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.

Înalta Curte nu poate reține un asemenea argument în sensul admiterii recursului, având în vedere că, contrar susținerilor recurentei, judecătorul fondului a expus pe larg raționametul judiciar care susține soluția pentru fiecare dintre cele trei măsuri din dispoziția obligatorie anulate. Împrejurarea că nu au fost reținute argumentele pârâtei expuse prin întâmpinarea depusa in prezenta cauza, apreciate de aceasta ca fiind esențiale, ci pe cele ale recurentei, nu echivalează cu o nemotivare a sentinței sau cu reținerea de motive străine de natura pricinii, ci reprezintă consecința argumentării acestui silogism. Instanța nu are obligația de a reda și analiza exhaustiv toate susținerile părții, ci doar pe cele care susțin raționamentul judiciar reținut ca fiind valabil, respectiv care se opun acestui raționament, celelalte argumente fiind înlăturate implicit, în mod logic.

În ceea ce privește criticile pe fond, prioritar, recurenta-reclamantă a reiterat motivele de nelegalitate de natură procedurală, privind încălcarea principiilor privind securitatea juridică și minimei afectare a activității contribuabilului, precum și autoritatea de lucru administrat, prin aplicarea greșită de către instanța de fond a dispozițiilor art. 11 alin. (2) din O.U.G. nr. 94/2011.

În esență, se susține că DGRFP Ploiești-SIEF a inclus în perioada verificată și anul 2013, iar obiectivele acestui control au vizat fundamentarea și execuția bugetelor de venituri și cheltuieli, precum și respectarea disciplinei bugetare, economico-financiare și contabile, deși prin Raportul de control nr. x/26.02.2014 întocmit de Curtea de Conturi a României – Camera de Conturi Prahova, ce a vizat și modul de administrare a patrimoniului public și privat al TUS în exercițiul financiar 2013 s-a concluzionat că "în anul 2013 societatea a desfășurat o activitate corectă din punct de vedere financiar contabil, cu excepția derulării contractului de concesiune, a organizării și efectuării inventarierii patrimoniului și controlului financiar preventiv".

Recurenta-reclamantă nu contestă aprecierea instanței de fond că, controlul efectuat de către Camera de Conturi Prahova în anul 2013, nu a avut ca obiective punctuale aspectele referitoare la: majorarea nejustificată a cheltuielilor cu asistența juridică; nerespectarea prevederilor legale privind obiectul activității de sponsorizare și condițiile în care această activitate poate fi desfășurată; nerespectarea prevederilor legale privind obligația societății de a supune situațiile financiare anuale auditului statuar, ci consideră că se face o confuzie între obiectivele controlului și constatările acestuia, invocând în acest sens dispozițiile art. 29 din Legea nr. 94/1992.

Instanța de control judiciar nu poate reține încălcarea sau interpretarea greșită a acestor dispoziții și nici a principiilor enunțate de reclamantă, privind securitatea juridică, minimei afectări a activității contribuabilului, precum și autorității de lucru administrat, pentru simplul motiv că, dincolo de obiectivele cu caracter general-"modul de administrare a patrimoniului public și privat al reclamantei în exercițiul financiar 2013"-pentru a reține încălcarea acestor principii trebuie verificat dacă, în mod efectiv, autoritatea de control a verificat aceste aspecte.

Or, din analiza comparativă a celor doauă acte de control rezultă cu certitudine că neregulile ce au fost reținute în dispoziția obligatorie contestată, anterior, nu au fost nici verificate, ca și obiective concrete și nici nu s-au făcut constatări legate de contractele de asistență juridică, de sponsorizare sau activitatea de audit, ci priveau: exactitatea și conformitatea bilanțurilor contabile; acordarea de la bugetul de stat sau din fondurile speciale a subvențiilor, transferurilor și alocațiilor bugetare pentru investiții, precum și utilizarea lor conform destinațiilor stabilite; concesionările, vânzările active, închirierile de bunuri și concesionarea de servicii cu caracter public; calitatea gestiunii economico-financiare.

Prin urmare, în mod legal și temeinic curtea de apel a reținut că, Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico Financiară a fost emisă cu respectarea prevederilor art. 11 din O.U.G. nr. 94/2011 privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, întrucât reclamanta nu a fost supusă anterior unei verificări de către Curtea de Conturi, cu privire la obiectivele care fact obiectul actului administrativ contestat.

De asemenea, mai arată recurenta că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile art. 16 din O.U.G. nr. 94/2011, arătând că activitatea de control a fost efectuată în perioada 18.05.2016-16.01.2017 și a durat 8 luni de zile, deși potrivit acestor dispoziții trebuia să dureze maxim 3 luni de zile, autoritatea fiind decăzută din termenul imperativ de formulare a controlului, care operează necondiționat de vătămare, fiind afectat și principiul minimei afectări a activității operatorului economic.

Potrivit art. 16 alin. (1) din O.U.G. nr. 94 din 2 noiembrie 2011, privind organizarea și funcționarea inspecției economico-financiare, durata efectuării inspecției economico-financiare este stabilită de organele de inspecție în funcție de obiectivele stabilite și nu poate fi mai mare de 3 luni.

Calificarea de către recurentă a termenului de 3 luni ca fiind de decădere, care ar avea drept consecință imposibilitatea efectuării sau finalizării controlului după expirarea acestuia, adaugă la lege, întrucât legiutorul nu a prevăzut o asemenea sancțiune sau vreo altă sancțiune, iar această interpretare este în discordanță cu întreaga reglementare în materia contorului economico-financiar.

În lipsa unei sancțiuni exprese prevăzute de lege pentru depășirea duratei activității de control, care să prezume vătămarea, atunci sunt aplicabile dispozițiile de drept comun în materia nulității, urmare a încălcării unei dispoziții legale, respectiv anulabilitatea actului administrativ emis în aceste condiții, dacă persoana controlată dovedește o vătămare care nu poate fi înlăturată decât în acest mod, în concordanță cu principiul contenciosului subiectiv, aplicabil și în această situație.

Prin urmare, în acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte reține că recurenta-reclamantă nu a făcut dovada unei vătămări efective a drepturilor acesteia ca urmare a depășirii termenului de 3 luni de efectuare a inspecției economico-financiare, prevăzut de art. 16 alin 1 din O.U.G. nr. 94 din 2 noiembrie 2011.

În ceea ce privește aprecierea instanței de fond potrivit căreia dispoziția obligatorie este semnată în mod legal, având în vedere că actul administrativ cuprinde, în partea finală a acesteia, fila x, numele și semnătura persoanelor împuternicite ale organului de inspecție economico-financiară, potrivit legii, instanța de control judiciar constată că Dispoziția contestată respectă prevederile art. 28 alin. (2) lit. g) din H.G. nr. 101/2012, potrivi cărora "dispoziția obligatorie se emite, în formă scrisă, în baza constatărilor din raportul de inspecție economico-financiară și cuprinde următoarele elemente: (…) g) numele și semnătura persoanelor împuternicite ale organului de inspecție economico-financiară, potrivit legii".

Or, dispoziția obligatorie poartă semnătura conducătorului activității de inspecție fiscală, directorul executiv, precum și stampila instituției, nefiind necesare semnăturile tuturor membrilor echipei de control care au realizat inspecția economic-financiară, care au semnat Raportul de inspecție economico-financiară care a stat la baza Dispoziției obligatorii.

Referitor la criticile pe fondul cauzei, formulate punctual cu privire la fiecare măsură contestată din cuprinsul actului administrativ contestat, respectiv de soluționare a plângerii prealabile, Înalta Curte constată următoarele:

În ceea ce privește punctul 4.1 din Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017, împrejurarea că, contractul de asistență juridică nr. x/6.09.2013 a fost încheiat cu F. SPARL abia în luna septembrie 2013, nu prezumă faptul că la data fundamentării bugetului de venituri și cheltuieli, respectiv aprobării acestuia de Consiliul Local în luna aprilie 2013, prin H.C.L. nr. 51/2013, societatea nu avea cunoștință de valoarea contractului în cauză, prevederea în buget a sumei respective fiind rezulatul unor estimări a acestor costuri, tocmai urmare a previzionării necesității unei asistențe juridice specializate având ca obiect analiza juridică a documentației de participare la licitația publică privind delegarea de gestiune a serviciului de transport public pe cablu și activităților conexe domeniului schiabil C., în aplicarea art. 1 alin. (2) din O.U.G. nr. 26/2012.

De asemenea, faptul că consilierul juridic angajat al societății, potrivit fișei postului "consilier juridic - cod COR242102" avea atribuții de a asigura consultanță juridică compartimentelor societății și asistență juridică în față oricăror organe jurisdicționale, nu este suficient pentru a exclude angajarea de asistență juridică suplimentară, întrucât s-ar elimina de la aplicare însăși dispoziția de excepție prevăzută la alin. (2) din același act normativ, reclamanta având posibilitatea de a analiza, în situații temeinic justificate, necesitatea angajării asistenței juridice suplimentare, chiar dacă formal, consilierul juridic are competența asistenței juridice, această competență având caracter general, însă neputând garanta o asistență juridică corespunzătoare în domenii de specialitate juridică, cum este în cazul în speță, participarea la o licitație public.

O asemenea abordare din partea conducerii societății, prin directorul general, nu constituie o încălcare a obligației prevăzute de art. 5 alin. (1) din O.G. nr. 119/1999 de a acționa cu respectarea criteriilor de economicitate și eficiență prin analiza contractării unor servicii care implica cheltuieli pentru entitate, ci dimpotrivă.

Nu se poate susține că instanța de fond nu a avut in vedere faptul ca, intimata reclamanta nu a motivat și nu a adus la cunoștința Consiliului Local Sinaia faptul că, personalul juridic angajat nu putea asigura consultanță de specialitate entității și că astfel se impunea necesitatea achiziționării de servicii juridice de la o societate de avocați, atâta vreme cât, Consiliul Local Sinaia a aprobat cheltuielile pentru servicii juridice în bugetul reclamantei pentru anul 2013, prin urmare, în mod logic a putut aprecia că, în raport cu complexitatea deosebită a procedurilor de achiziție publică, serviciul juridic propriu este insuficient, iar acest motiv reprezenta un motiv temeinic justificat în sensul legii.

Astfel, în mod judicios a apreciat judecătorul fondului că situația bine justificată, în accepțiunea prevederilor art. I alin. (2) din O.U.G. nr. 26 din 6 iunie 2012, care a determinat încheierea contractului de asistență juridică nr. x/6.09.2013, rezultă din faptul că reclamanta a urmărit să desfășoare o activitate cu implicații financiare și juridice foarte mari, respectiv să participe la o licitație publică având ca obiect delegarea de gestiune a serviciului de transport public pe cablu și activităților conexe domeniului schiabil C., participarea la licitațiile publice privește un domeniu foarte tehnic și complex, pentru înțelegerea căruia este necesară cunoașterea și înțelegerea foarte bună a unei legislații cu caracter special.

Contractul de asistență juridică nr x/6.09.2013 încheiat de reclamantă a fost aprobat de către Consiliul local al orașului Sinaia, care este asociatul unic al reclamantei S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. și, chiar dacă la momentul încheierii contractului de asistență juridică nu existat o hotărâre expresă a Consiliului local al orașului Sinaia privind aprobarea încheierii acestuia, în mod corect s-a reținut că această cerință a fost confirmată ulterior, în contextul în care, așa cum s-a arătat, serviciile juridice care fac obiectul contractului de asistență din 2013 au fost prevăzute în bugetul de venituri și cheltuieli al societății pe anul 2013, aprobat prin hotărâre de către Consiliul Local Sinaia.

În ceea ce privește măsura cuprinsă la punctul 4.2 din Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico Financiară, Înalta Curte, apreciază că în mod legal și temeinic prima instanță a procedat la anularea acesteia, constatând că, în realitate, societatea de avocatură a prestat, în dosarul nr. x/2012, serviciile de asistență și reprezentare inclusiv în beneficiul reclamantei S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L., constând în formularea unei cereri de intervenție accesorie în favoarea pârâtului, orașul Sinaia prin Primar, prin urmare societatea de avocatură a facturat către reclamantă serviciile de asistență juridică prestate exclusiv în favoarea acesteia, care avea calitatea de parte, alături de Consiliul Local Sinaia și Primăria Sinaia, în contradictoriu cu G. S.A., fiind beneficiara asistenței juridice.

Împrejurarea că, în aceleași litigii, aceeași societate de avocatură a oferit asistență juridică și Consiliului Local Sinaia, Orașului Sinaia prin primar și Primăriei Sinaia, nu prezintă relevanță, suma de 28.385 RON, reprezentând servicii de asistenta juridică, fiind prestată în beneficiul reclamantei care era parte în proces, fiind fără relevanță că societatea Transport Urban Sinaia S.R.L. nu a derulat relații contractuale comerciale sau de altă natură cu persoana fizica E..

Prin măsura cuprinsă la punctul 4.3 din Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico Financiară s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de a recupera suma de 17.984 RON, reprezentând cheltuieli de asistență juridică, înregistrate de S.C. Transport Urban Sinaia S.R.L. fără documente contabile și tehnico-operative care să dovedească că serviciile respective au fost prestate în favoarea entității.

Potrivit contractului asistență juridică nr x/6.10.2011, astfel cum a reținut și instanța de fond, suma de 17.984 RON fără TVA vizează perioada 1.01.2012-31.12.2015, iar potrivit explicațiilor înscrise în facturile emise și în rapoartele de activitate atașate acestora, sumele facturate reprezintă "cheltuieli deplasare, taxe timbru, taxe poștale, taxe RECOM, fotocopii, papetărie".

Înalta Curte reține că autoritatea pârâtă, invocând dispozițiile cu caracter general și de principiu, prevăzute de art. 2 alin 1 și art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991, a apreciat că reclamanta, prin înregistrarea unor cheltuieli care nu au fost justificate cu documente care să facă dovada că serviciile facturate au fost prestate în mod efectiv în favoarea aceasteia, nu a făcut dovada verificării și urmăririi modului de aducere la îndeplinire a obligațiilor prevăzute în contractele încheiate cu firma de avocatură.

Însă, contrar aprecierii instanței de fond, prin raportare la natura acestor cheltuieli corelate cu natura serviciilor prestate, prevăzute în facturi și explicate în cuprinsul acestora și rapoartele de activitate atașate acestora, instanța de control judiciar reține că solicitarea de documentele justificative trebuie să fie adecvată și rezonabil scopului urmărit, fiind prezumat, pe de o parte, că activitățile prestate presupun în mod natural anumite cheltuieli "necesare", iar pe de altă parte, că pentru acestea nu întotdeauna se pot obține dovezi din care să rezulte explicit că sunt efectuate de o anumită persoană sau pentru un anumit solicitant, (bonuri de benzină, taxe timbru, taxe poștale, fotocopii, papetărie, etc). În aceste cazuri standardul de probă trebuie adaptat în mod rezonabil sopului urmărit, iar în situațiua în care documetele nu conțin toate informațiile necesare, pot fi stabilite fapte vecine și conexe care să susțină prezmția că aceste cheltuieli au fost avansate în cadrul prestării serviciilor contractate.

Prin urmare, Înalta Curte apreciază că și în cazul măsurii de la punctul 4.3 din Dispoziția obligatorie nr. PLRAIF 137/16.01.2017 emisă de DGRFP Ploiești-Serviciul de Inspecție Economico Financiară suntem în prezența exercitării unui drept de apreciere cu exces de putere, actele prezentate de societate fiind în măsură să dovedească prestarea serviciilor în favoarea reclamantei, astfel încât recursul declarat de recurenta-reclamantă este fondat din acest punct de vedere.

Referitor la cheltuielile cu sponsorizarea, Înalta Curte constată că autoritățile pârâte contestă însăși legalitatea contractelor de sponsorizare în valoare totală de 46.924 RON, încheiate de reclamantă cu diverși beneficiari, respectiv: Primăria Sinaia, H., Colegiul Mihail Cantacuzino, Școala Principesa Maria, Școala George Enescu, I., J., Cabinet Medical Individual K., care au avut ca obiect angajarea în mod irevocabil a sponsorului de a asigura transportul de persoane pe diferite rute, la anumite date, cu ocazia evenimentelor diverse.

Astfel, au apreciat că, de fapt, obiectul contractului îl reprezintă o prestare de servicii, iar nu un transfer al dreptului de proprietate asupra unor mijloace financiare sau bunuri materiale ce urmează a fi evaluate în momenzul predării către beneficiar pentru susținerea unor actrivități fără scop lucrativ desfășurarate de către acesta, astfel cum rezultă din cuprinsul definiției prevăzută de art. 1 din Legea nr. 32 din 19 mai 1994, privind sponsorizarea.

Cu alte cuvinte, deși nu se contestă de către pârâte manifestarea de voință în sensul sponsorizării beneficiarilor, se reține că în realitate operațiunea juridică nu reprezintă o sponsorizare ci o prestare de servicii, prin urmare, nu au fost îndeplinite condițiile legale pentru a considera contractele ca fiind de sponsorizare.

Potrivit art. 1 alin. (1) din Legea nr. 32 din 19 mai 1994, "sponsorizarea este actul juridic prin care două persoane convin cu privire la transferul dreptului de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare pentru susținerea unor activități fără scop lucrativ desfășurate de către una dintre părți, denumită beneficiarul sponsorizării.

În speță, nu se contestă calitatea beneficiarilor și nici activitățile fără scop lucrativ sponsorizate, ci se pune în discuție lipsa transferului unui drept de proprietate, însă, interpretarea dată dispozițiilor legale menționate este restrictivă și contrară scopului avut în vedere de legiuitor. Nu se poate susține că un act de sponsorizare prin punerea la dispoziție a unor mijloace de transport presupunea și transferul dreptului de proprietate asupra acestora, fiind suficient asigurarea carburantului necesar sau folosința serviciilor șoferului, acestea fiind resurse financiare alocate în mod efectiv și consumate cu ocazia evenimentelor.

În mod legal și temeinic a reținut prima instanță că, contractele de sponorizare încheiate de către reclamantă au ca obiect, în mod cumulativ, atât executarea unei obligații de a face, respectiv prestarea activității de transport, cât și executarea unei obligații de a da, care constă în transferul dreptului de proprietate asupra sumei de bani care reprezintă contravaloarea combustibilului necesar realizării transportului de persoane, menționat ca obiect al contractului de sponsorizare, în acord cu prevederile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 32 din 19 mai 1994.

Pe de altă parte, sponsorizarea unor evenimente organizate de către persoane care se încadrează în categoria celor prevăzute de lege care pot fi sponsorizate, nu presupune în mod necesar menționarea destinației precise a sumei, în contextul în care nu se contestă desfășurarea efectivă de către Centrul Cultural "L." Sinaia, în anul 2016, a evenimentelor culturale pentru care s-a acordat sponsorizarea în cuantum de 15.000 RON, prezumându-se că desfășurarea activităților fără scop lucrativ, cu caracter cultural de către cel sponsorizat este suficientă pentru a dovedi, din punct de vedere al sponsorului, îndeplinirea condițiilor legale prevăzute de art. 1 alin. (1) din Legea nr. 32 din 19 mai 1994.

Prin urmare, în mod corect s-a reținut de către prima instanță că, măsura cuprinsă la punctul 4.4 din dispoziția obligatorie este nelegală și netemeinică, fiind efectul exercitării dreptului de apreciere cu exces de putere, în sensul art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, având ca efect încălcarea drepturilor reclamantei prevăzute de art. 1, alin. (1), (2) și 5 din Legea 32/1994, privind sponsorizarea și la capitolul 1 punctul 1 din Ordinul MFP privind aprobarea Instrucțiunilor pentru aplicarea Legii 32/1994.

În ceea ce privește critica recurentei-reclamante, privind greșita aplicare de către instanța de fond a dispozițiilor art. 42 alin. (4) lit. b) din Anexa la H.G. nr. 101/2012, atunci când a apreciat că MFP a respins în mod corect plângerea prealabilă formulată împotriva măsurilor nr. 5, 6 și 7 ca nemotivată, pentru motivul că, instanța nu a ținut cont că aceste prevederi nu limitează argumentele de fapt și de drept ce pot fi prezentate de contestator în plângerea prealabilă la cele de ordin substanțial, astfel încât să se justifice soluția pronunțată, Înalta Curte, verificând înscrisul denumit "plângere prealabilă", depus la dosarul de fond, constată într-adevăr, că acesta nu cuprinde critici referitoare la măsurile 5, 6 și 7 din Dispoziția obligatori