ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6168/2021

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 29 mai 2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâtul Serviciul Public Finanțe Locale Ploiești, anularea în tot a Deciziei de soluționare a contestației nr. 14/27.01.2017, anularea Deciziei de impunere nr. x/03.11.2016 privind suma de 3.001.189 RON stabilită cu titlu de accesorii; anularea raportului de inspecție fiscală nr. x/03.11.2016 cu privire la aceeași sumă; subsecvent admiterii petitelor 1, 2 și 3, să se constate că societatea a achitat în mod nedatorat suma reprezentând accesorii în valoare de 3.001.189 RON, cu obligarea pârâtului la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea primei instanțe Prin sentința civilă nr. 3911 din 3 octombrie 2018, Curtea de Apel București: - a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul Serviciul Public Finanțe Locale Ploiești; - a anulat în parte Decizia de soluționare a contestației nr. 14/27.01.2017; - a anulat în parte Decizia de impunere nr. x/3.11.2016 și raportul de inspecție fiscală nr. x/3.11.2016, în ceea ce privește suma de 1.559 001 RON reprezentând obligații fiscale accesorii aferente perioadei 2011 – 2016, menținând actele contestate pentru suma de 1.442.188 RON, reprezentând obligații fiscale accesorii aferente perioadei 2011 – 2016; - a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 3.075 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, dintre care suma de 75 RON reprezentând taxă judiciară de timbru, 1.000 RON parte din onorariul expertului judiciar și 3.000 RON onorariu avocat, redus conform art. 453 alin. (2) și art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, pârâtul Serviciul Public Finanțe Locale Ploiești a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În susținerea motivului de casare invocat, se arată că instanța de fond a procedat la o aplicare greșită în speță a normelor de drept material fiscal, nu a analizat cu atenție materialul probator administrat în cauză, pronunțând astfel o hotărâre nelegală. Instanța de fond a apreciat greșit, întemeindu-se numai pe concluziile expertizei, că organul de inspecție fiscală a calculat accesoriile aferente impozitului pe clădire raportându-se la creanța principală în cuantum de 8.056.735 RON, fără a ține cont de diferențele suplimentare negative calculate conform raportului de inspecție fiscală. Recurentul-pârât arată că a calculat corect obligațiile fiscale accesorii, în raport de art. 48, art. 105, art. 156, art. 167 și art. 183 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, astfel cum a susținut și în fața instanței de fond, care, însă, nu a luat în considerare susținerile sale. Astfel, conform prevederilor art. 183 din Legea nr. 207/2015, pentru sumele aflate în evidențele fiscale în perioada 2011 – 2016 în baza unor decizii de impunere, intimata-reclamantă datora majorări de întârziere de la data scadenței acestor sume, scadență prevăzută în aceste decizii, și până la data plății acestora, indiferent de realizarea sau nu în această perioadă a unei inspecții fiscale. În baza acestor decizii de impunere au fost evidențiate venituri de încasat la bugetul local în baza cărora s-au antamat cheltuieli de către Consiliul Local Ploiești, iar nerealizarea acestor venituri a generat costuri suplimentare pentru autoritatea locală, costuri pe care legiuitorul a înțeles să le acopere prin perceperea de majorări de întârziere. În conformitate cu prevederile art. 48 din Legea nr. 207/2015, actul administrativ fiscal, respectiv decizia de impunere, prin care se stabilesc sumele de plată, de restituit sau sumele corectate cu ocazia unei inspecții fiscale, produce efecte fiscale doar după comunicarea acestui act administrativ fiscal, în lipsa acestei decizii sumele în cauză neexistând. În conformitate cu prevederile art. 156 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, sumele de plată sau de restituit cuprinse într-o decizie emisă cu ocazia inspecției fiscale sunt certe, lichide și exigibile la o dată/termen stabilit în funcție de data comunicării acestei decizii și nu anterior, cum în mod eronat a reținut instanța. Acest principiu al reflectării constatărilor inspecției fiscale la o dată ulterioară emiterii deciziei de impunere, este reconfirmat și de prevederile art. 105 alin. (8) din Legea nr. 207/2015, conform căruia, odată începută inspecția fiscală contribuabilul nu mai poate face declarații rectificative care ar putea muta rezultatele inspecției fiscale de la data emiterii deciziei de impunere de către organul de control la data depunerii declarației corectate. Realizarea unei compensări a sumelor stabilite prin deciziile anuale emise în perioada 2011-2016 cu sumele stabilite prin decizia de impunere nr. x/03.11.2016, vine în contradicție și cu prevederile art. 167 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, conform cărora creanțele pot fi compensate doar când acestea devin certe, lichide și exigibile, or, așa cum a arătat anterior, sumele stabilite prin Decizia nr. 13706/03.11.2016 devin certe, lichide și exigibile la o dată ulterioară comunicării acestei decizii. În ceea ce privește obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 3.075 RON, din care 1.000 RON - onorariul expertului judiciar, 75 RON - taxa judiciară de timbru și 3.000 RON - onorariul avocatului, recurentul-pârât susține că în mod eronat instanța de fond a menționat onorariul de avocat ca fiind în sumă de 3.000 RON, întrucât acesta nu poate fi decât în sumă de 2.000 RON. De asemenea, în eventualitatea admiterii recursului, solicită casarea sentinței atacate și sub aspectul cuantumul cheltuielilor de judecată.

Apărările formulate în cauză Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare la dosarul instanței de recurs, prin care a solicitat, în principal, admiterea excepției nulității recursului, întrucât motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488 C. proc. civ., iar în subsidiar, respingerea recursului, ca nefondat, răspunzând punctual criticilor formulate de recurent.

Aspecte procedurale Excepția nulității recursului, invocată prin întâmpinare, a fost respinsă pentru argumentele arătate în partea introductivă a prezentei hotărâri. II. Considerentele Înaltei Curți asupra cererii de recurs Analizând criticile formulate de recurentul-pârât, în raport cu motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare. În condițiile în care circumstanțele litigiului dedus judecății au fost detaliat expuse în cuprinsul hotărârii ce formează obiectul recursului, reluarea acestora în cadrul prezentelor considerente ar avea caracter redundant, astfel că, în temeiul art. 499 C. proc. civ., Înalta Curte va analiza motivele de casare invocate în contextul factual prezentat în hotărârea atacată. Recurentul a criticat sentința pentru greșita interpretare și aplicare a dispozițiilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (art. 48, art. 105, art. 156 art. 167 și art. 183), însă, în realitate, este nemulțumit de aprecierea probelor și raționamentele primei instanțe, cărora tinde să le substituie propriile argumente, în sensul că a calculat în mod corect obligațiile fiscale accesorii în cuantum de 3.001.189 RON. După cum rezultă din decizia de impunere nr. x/3.11.2016 privind creanțele datorate bugetului local, stabilite în urma inspecției fiscale efectuate în anul 2016, organul fiscal a stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale aferente impozitului pe clădiri, în cuantum total de 4.895.089 RON, respectiv obligații fiscale principale în cuantum de 1.893.900 RON (reprezentând diferența dintre creanța principală declarată anual în valoare de 8.056.735 RON și diferența negativă stabilită din raportul de inspecție fiscală în valoare de – 6.162.835 RON) și obligații fiscale accesorii în cuantum de 3.001.189 RON calculate până la data încheierii inspecției fiscale (31 octombrie 2016). Ulterior, prin aceeași decizie de impunere, au fost calculate și accesoriile aferente diferențelor constatate și anume accesorii aferente diferențelor stabilite pentru impozitul pe clădiri în cuantum de 3.054.367 RON și accesorii aferente diferențelor stabilite pentru impozitul pe teren în cuantum de 2.811 RON. Reclamanta a contestat valoarea accesoriilor în cuantum de 3.001.189 RON, invocând că, în pofida modificării debitului principal în raport de care au fost calculate accesoriile, acestea au fost calculate prin raportare la valoarea de impunere nemodificată, iar prin decizia de soluționare nr. 14/27.01.2017, contestația formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere a fost respinsă, ca neîntemeiată. Conform celor menționate la pct. I.2 din prezenta decizie, prima instanță a admis în parte acțiunea, în sensul că a anulat în parte decizia de soluționare a contestației, a anulat în parte actul de impunere și RIF, în ceea ce privește suma de 1.559.001 RON, reprezentând obligații fiscale accesorii aferente perioadei 2011-2016, menținând actele fiscale contestate pentru suma de 1.442.188 RON, reprezentând obligații fiscale accesorii aferente aceleiași perioade. După cum a reținut și prima instanță, în perioada menționată, între părți au avut loc litigii multiple privind modalitatea de calcul a datoriilor fiscale, respectiv cu privire la valoarea imobilului edificat de către reclamantă în Ploiești. Consecința acestor demersuri litigioase a fost aceea de modificare a bazei de impunere de la suma de 28.298.005 RON (stabilită la data expirării Aurorizației de construire nr. 1039/26.11.2007, respectiv 11 aprilie 2011, fiind menținută pe parcursul anilor 2012, 2013 și 2014) la suma de 12.988.041 RON (stabilită începând cu 01.01.2015, ca urmare a efectuării operațiunii de evaluare a imobilizărilor corporale existente la data de 31.12.2014), aspect ce rezultă din cuprinsul raportului de inspecție fiscală nr. x/3.11.2016 . Din cuprinsul RIF mai rezultă că, pentru perioada anterioară modificării bazei de impunere, organul fiscal a stabilit că reclamanta datora suma de 8.056.735 RON cu titlu de impozit pe clădiri (obligație fiscală restantă la 31.10.2016), precum și suma de 3.054.367 RON cu titlu de majorări de întârziere aferente (calculate până la 31.10.2016). Având în vedere că, pentru aceeași perioadă fiscală, în urma verificării au rezultat și diferențe de restituit (creanțe de încasat de către contribuabil) în valoare de 6.162.835 RON, organul fiscal a aplicat compensarea, conform art. 167 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, prin raportare la valoarea principalului. În final, a constatat că totalul sumelor rămase de plată către bugetul local sunt în cuantum de 4.948.267 RON, respectiv obligații fiscale principale restante la data încheierii inspecției fiscale în sumă de 1.893.900 RON și obligații fiscale accesorii aferente la data încheierii inspecției fiscale în sumă de 3.054.367 RON. În cauză a fost întocmit și un raport de expertiză contabilă prin care s-a concluzionat în sensul că pârâtul a calculat accesorii aferente impozitului pe clădiri raportându-se la baza/creanța principală declarată de reclamantă, în cuantum total de 8.056.735 RON, neținând cont de diferențele suplimentare negative calculate conform raportului de inspecție fiscală, în cuantum de – 6.162.835 RON. Înalta Curte constată că sunt nefondate susținerile recurentului-pârât, potrivit cărora instanța de fond a conchis în mod greșit că pârâtul nu a efectuat un calcul corect al accesoriilor, bazându-se numai pe concluziile expertizei. În contextul celor expuse anterior, Înalta Curte observă că, într-adevăr, calculul efectiv al accesoriilor s-a efectuat cu ignorarea diferențelor dintre debitul principal reținut inițial prin raportul de inspecție fiscală și debitul reținut în urma soluțiilor pronunțate de instanțele judecătorești, iar instanța de fond a constatat în acest sens, raportat la probele administrate în cauză – expertiză contabilă și înscrisuri, aspect ce rezultă din considerentele sentinței atacate. Nu pot fi primite alegațiile recurentului-pârât, în sensul că nu pot fi compensate creanțele accesorii din perioada 2011-2016 cu decizia de impunere negativă nr. 137406/3.11.2016, întrucât această compensare poate opera doar cu privire la valoarea obligației fiscale principale. Or, din hotărârile judecătorești nu rezultă o astfel de sursă a scăderii, ci scăderea provine din faptul că în perioada 2011-2016 contribuabilul nu a datorat debitul principal pretins, ci mai puțin. Cum majorările de întârziere sunt accesorii ale obligației fiscale principale, Înalta Curte consideră că modificarea valorii bazei de impunere determină și modificarea valorii accesoriilor, acestea variind direct proporțional cu principalul. Cât privește critica adusă soluției instanței de fond vizând cheltuielile de judecată, Înalta Curte constată că este neîntemeiată, de asemenea. Consemnarea greșită a cuantumului onorariului de avocat în dispozitivul hotărârii, respectiv 3.000 de RON în loc de 2.000 de RON, reprezintă o simplă eroare materială cuprinsă în hotărâre, care poate fi îndreptată pe calea prevăzută de art. 442 C. proc. civ., iar nu pe calea recursului. Prin urmare, Înalta Curte constată că susținerile și criticile recurentului sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar instanța de fond a pronunțat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. fiind nefondat. Pentru toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.