ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1111/2023

Ședința publică din data de 1 martie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Potrivit art. 499 teza I C. proc. civ.., "prin derogare de la prevederile art. 425 alin. (1) lit. b), hotărârea instanței de recurs va cuprinde în considerente numai motivele de casare invocate și analiza acestora, arătându-se de ce s-au admis ori, după caz, s-au respins.".

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acțiunea înregistrată la data de 18.08.2023, pe rolul Curții de Apel Cluj, în dosarul nr. x/2023, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, suspendarea executării Decizia de impunere nr. x_654/10.08.2023 emisă în baza RIF nr. x_587/10.08.2023, până la soluționarea pe fond a acțiunii în anularea deciziei de impunere, cu cheltuieli de judecată.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Curtea de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 286 din 11 noiembrie 2021, a admis cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și în consecință, a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere x/07.10.2021, emisă în baza Raportului de inspecție fiscală xnr. 685/07.10.2021 până la soluționarea pe fond a acțiunii în anulare.

1.3. Calea de atac a recursului exercitată în cauză și motivele înfățișate

Împotriva sentinței pronunțate de Curtea de Apel Cluj a promovat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj.

Criticând-o ca nelegală pentru motivele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ., recurenta-pârâtă, a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, în rejudecare, respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

În motivarea recursului, s-a arătat, în esență, că sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea și aplicarea greșită a prevederilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Contrar celor reținute de prima instanță, în ceea ce privește cazul bine justificat aceasta nu a făcut o analiza a aparentei de nelegalitate a actului administrativ pentru care s-a solicitat suspendarea și nu a analizat cererea formulata în concordanta cu documentația care a stat la baza emiterii deciziei de impunere a cărei suspendare s-a solicitat, documentație depusă la dosarul cauzei. Astfel, in sentința civila nr. 286/2021, instanța de judecata a reținut ca prin durata de 105 zile în care a avut loc inspecția fiscala, a fost încălcat, la prima vedere, termenul prevăzut la art. 126 alin. (1) Codul de procedură fiscală.

Contrar celor reținute de instanța de fond, așa cum rezultă din documentația depusă la dosarul cauzei, termenul prevăzuta la art. 126 Codul de procedură fiscală nu a fost depășit în cazul reclamantei.

Astfel, conform bazei de date ANAF și așa cum rezultă și din conținutul Raportului de Inspecție nr. x/07.10.2021, S.C. A. S.R.L. în perioada supusă inspecției fiscale, era încadrată în categoria contribuabililor mijlocii.

De asemenea, în condițiile în care inspecția fiscala a durat 105 zile, contrar celor reținute de instanța de fond, rezultă ca nu s-a depășit durata de 180 de zile pentru efectuarea inspecției fiscale, respectiv dublul maximului duratei legale.

În conformitate cu prevederile legale mai sus menționate, instanța de contencios administrativ trebuia să hotărască suspendarea actului cu mare atenție si numai în acele cazuri în care ea se impune cu evidenta, ceea ce nu este cazul în speța de fata.

Se mai susține că, așa cum s-a arătat și în practica Înaltei Curți de Casație si Justiție, poate constitui un caz temeinic justificat: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competentei, actul administrativ emis in temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importanta a actului administrativ in calea recursului administrativ, ori, in speța, instanța de fond nu a reținut nici unul din aceste aspecte, hotărârea pronunțata fiind nelegala.

Contrar celor reținute de instanța de fond, cazul bine justificat nu exista in cazul reclamantei, raportul de inspecție fiscala care a stat la baza emiterii actului administrativ a cărui suspendare s-a solicitat, cat si acesta din urma, este temeinic motivat in fapt si in drept, reprezentând un mijloc de proba veritabil care rămâne așa, până la proba contrarie. Deci, nici de departe, nu se poate trage concluzia, de la simpla vedere a actului administrativ în discuție, ca asupra acestuia ar plana puternice dubii privind legalitatea sa.

În continuare recurenta a subliniat că inspecția de mediu nu are nevoie in exercitarea activităților sale să discearnă intre diversele încadrări ale activităților faptice, corespunzătoare codului CAEN, în speță (construcții și industria constructoare de mașini), întrucât ambele ramuri ale economiei naționale sunt verificate sub aspectul impactului asupra mediului înconjurător si nicidecum asupra fondului economic, in scopul economic urmărit.

În ceea ce privește cea de-a doua condiție, recurenta a susținut că este de observat ca reclamanta nu a produs probe din care sa rezulte ca se afla in ipoteza unui prejudiciu care nu s-a produs sau ca, odată produs, ar fi extrem de greu de reparat sau imposibil de reparat.

1.4. Apărările intimatei A. S.R.L..

Prin întâmpinarea formulată, intimata- reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, susținând că judecătorul fondului în mod corect a apreciat că sunt îndeplinite cumulativ cele două condiții prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat și existența unei pagube iminente.

De asemenea, a depus norte de sedință, prin care a înțeles să invoce excepțiile lipsei de interes și lipsei de obiect, având în vedere că Decizia nr. F-CJ nr. 848/2021 emisă de AFFP Cluj a fost desființată.

În faza procesuală a recursului nu au fost administrate probe noi.

II. Analiza motivelor de casare

Cu titlul preliminar, intimata-reclamantă a invocat, prin notele de ședință, depuse la dosarul cauzei, în data de 28 februarie 2023, excepția lipsei de interes și excepția lipsei de obiect în susținerea recursului în raport și de situația învederată de recurenta-reclamantă, în sensul că Decizia nr. F-CJ nr. 848/2021 emisă de AFFP Cluj a fost desființată.

Examinând cererea de recurs, cu prioritate, în temeiul dispozițiilor art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., din perspectiva excepției lipsei de interes și excepției lipsei de obiect, invocată de către reclamantă Înalta Curte constată că excepțiile sunt neîntemeiate, sens în care le va respinge, pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare.

În raport de susținerile intimatei-reclamante cu privire la emiterea Deciziei nr. 105/30.03.2022 prin care a fost desființată decizia suspendată prin sentința recurată, recursul promovat de organul fiscal nu apare ca fiind lipsit de interes, în contextul în care, recurenta-pârâtă justifică un interes legitim, născut și actual întrucât motivul suspendării cauzei subzista la data formulării cererii de recurs 13 decembrie 2021.

Mai mult decât atât, chiar și în in cazul susținut de către intimată, situația lipsei de interes, sancțiunea este respingerea cererii de recurs, neputând fi respinsă cererea de chemare în judecată ca rămasă fără obiect, fiind evident că la momentul sesizării instanței de fond erau îndeplinite toate condițiile de exercitare a acțiunii civile – inclusiv a interesului care trebuie să subziste nu doar cu prilejul promovării acțiunii, ci și pe tot parcursul soluționării unei cauze.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Prezentul recurs privește modalitatea de interpretare a condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru dispunerea suspendării executării unui act administrativ și de aplicare concretă a acestora în cauza de față.

Înalta Curte constată că prin criticile de recurs formulate, recurenta procedează la reiterarea aspectelor invocate în fața instanței de fond, cărora li s-a răspuns în mod corect în considerentele hotărârii recurate, condiții în care nu va relua argumentele expuse de judecătorul fondului, ci se va limita, doar, la analiza criticilor care se circumscriu unor veritabile motive de recurs.

În ceea ce privește motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că acest motiv de casare nu este incident în cauză, nefiind dezvoltate de către recurenta-pârâtă argumente care să justifice invocarea sa.

Înalta Curte a arătat constant în jurisprudența sa că dispozițiile legale mai sus menționate, raportate la cele ale art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., impun cerința ca hotărârea să cuprindă motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția.

Or, hotărârea recurată cuprinde în mod evident argumentele pe care s-a întemeiat soluția de admitere a cererii de chemare în judecată cu care a fost învestită curtea de apel, chiar dacă soluția și argumentarea o nemulțumesc pe recurentă, nefiind identificate nici "motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei" pentru a se putea reține incidența motivului de casare invocat.

Totodată, analizând sentința atacată, prin prisma motivului de casare invocat, cel reglementat de art. 488 pct. 8 C. proc. civ., verificat de către instanța de control judiciar, are un caracter nefondat, nefiind relevată nicio încălcare sau aplicare greșită a normelor de drept material în chestiunea invocată de titularul căii de atac.

Așa cum reiese din material probator este de necontestat că, societatea reclamantă are ca obiect de activitate fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice, activitate ce se încadrează în codul CAEN 2511.

Astfel, inspecția fiscală s-a desfășurat în perioada 19.05.2021-22.09.2021, aceasta fiind suspendată în perioada 12.07.2021-10.08.2021, la cererea reprezentantului reclamantei, fiind reluată la data de 10.08.2021. Controlul fiscal a avut ca obiect verificarea profitului impozabil, atât din punct de vedere al cheltuielilor deductibile, cât și din punctul de vedere al celor nedeductibile, fiind stabilite diferențe suplimentare la impozitul pe profit în sumă totală de 248.057 RON, pentru perioada 01.01.2019-31.12.2020.

Ulterior, în baza avizelor de inspecție fiscală xnr. 467/05.07.2021 și respectiv F-CJ nr. 482/08.07.2021, s-a desfășurat inspecția fiscală parțială privind contribuția de asigurări sociale reținută de la asigurați, contribuția de asigurări de sănătate reținută de la asigurați, impozitul pe venituri din salarii și asimilate salariilor, respectiv contribuții asiguratorie pentru muncă.

Organele fiscale au reținut că, în realitate, activitatea societății constă în producția de componente pentru mașini, rezultând astfel, că activitatea societății nu poate fi încadrată în codul CAEN 2511 și nici la un alt cod CAEN menționat la art. 60 pct. 5 din Codul fiscal. Totodată, conform opiniei organului de control, activitatea reclamantei s-ar încadra în codul CAEN 2562 și/sau la grupa 28 din nomenclatura CAEN-28 Fabricarea de mașini, utilaje și echipamente.

În urma constatărilor, s-au stabilit obligații fiscale suplimentare, respectiv: 2.153.391 RON, reprezentând contribuție individuală de asigurări sociale reținută de la asigurați; 5.608.731 RON, reprezentând contribuție pentru asigurări de sănătate reținută de la asigurați; 3.960.691 RON, reprezentând impozit pe venit din salarii și asimilate salariilor și 119.317 RON, reprezentând contribuție asiguratorie pentru muncă.

Aspectele reclamate privind aparența de nelegalitate a actului administrativ fiscal contestat au fost: durata de 105 zile în care a avut loc inspecția fiscală, necontestată de pârâtă, neindicarea temeiul de drept în baza căruia a reîncadrat activitatea societății într-un alt cod CAEN decât cel care rezultă din actul constitutiv, fiind astfel, discutabilă competența acestora în acest sens și încălcarea principiului securității jurdice și încrederii legitime, în condițiile în care reclamanta a mai fost supusă inspecțiilor fiscale în perioada 2007-2021, fiind înregistrate 67 de controale în Registrul Unic de control al societății în această perioadă și niciodată nu s-a pus problema reîncadrării activității societății reclamante în alt cod CAEN decât cel indicat în actul constitutiv.

Verificând sentința recurată, prin prisma criticilor de nelegalitate formulate de recurentă, vizând modalitatea de soluționare a cererii de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. x_654/10.08.2023 emisă în baza RIF nr. x/10.08.2023, până la soluționarea pe fond a acțiunii în anularea deciziei de impunere, Înalta Curte reține următoarele:

Articolele 14 și 15 din Legea nr. 554/2004 reglementează procedura suspendării executării actului administrativ, la cererea persoanei vătămate, formulată fie în faza procedurii prealabile administrative (art. 14), fie după declanșarea procedurii judiciare prin acțiunea în anularea actului (art. 15).

Îndeplinirea acestor două condiții este analizată în funcție de circumstanțele cauzei, fiind lăsată la aprecierea judecătorului, care efectuează o analiză sumară a aparenței dreptului, pe baza argumentelor de fapt și de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumției de legalitate de care se bucură actul administrativ și să facă verosimilă iminența producerii unei pagube, în cazul particular supus evaluării.

De asemenea, soluționarea unei cereri întemeiată pe dispozițiile art. 14 sau art. 15 din Legea nr. 554/2004 nu poate fi una formală, fiind necesar, în fiecare cauză, să se examineze condițiile cerute de lege pentru a se înlătura caracterul executoriu din oficiu al actului administrativ contestat, examinare care, însă, nu se confundă cu cea specifică unei acțiuni în anulare.

În raport de motivele invocate de reclamantă, prima instanță a constatat în mod corect că împrejurările legate de starea de fapt și de drept sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ a cărui executare se cere a fi suspendată.

Astfel, în mod corect, judecătorul fondului a apreciat în cauză ca fiind îndeplinită condiția "cazului bine justificat", actul a cărui suspendare se solicită nu conține suficiente elemente care să permită, la o analiză sumară, în limitele impuse de dispozițiile legale ce reglementează instituția suspendării executării actului administrativ, verificarea de către instanță a legalității sale.

Legea nu face distincție între motivele de nelegalitate substanțială, de drept material, și cele de nelegalitate procedurală, esențial fiind, însă, ca nelegalitatea să fie evidentă, să poată fi decelată cu ușurință la nivelul aparențelor, fără o cercetare aprofundată a cauzei.

În raport de cele menționate anterior, niciuna dintre susținerile recurentei-pârâte nu poate fi primită, astfel cum vom arăta în continuare.

Contrar celor afirmate de recurenta-pârâtă, în considerentele apreciate ca fiind excedentare și eronate, instanța de fond răspunde cu titlu general, cercetând "aparența de nelegalitate" specifică unei acțiuni în suspendare, și prin raportare la principiile dezvoltate în jurisprudența europeană.

Prin urmare, recurenta- pârâtă nu poate afirma că aprecierile principiale cu referire la standardul de probă și sarcina probei realizate de instanță sunt de natură a o prejudicia, în contextul în care a punctat faptul că, va fi în sarcina instanței investite cu soluționarea fondului cauzei analiza acestui aspect, respectiv dacă a fost sau nu încălcat termenul maxim pentru efectuarea inspecției fiscale.

În ceea ce privește paguba iminentă, definită în art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, pe de o parte, prima instanță a reținut în mod corect că, sub aspectul pagubei iminente, aceasta este îndeplinită, criticile reclamantei fiind fondate având în vedere că în cauză aceasta a dovedit, prin înscrisurile depuse la dosar, că a fost nevoită să angajeze o serie de linii de credit, în urma încheierii acelor contracte asumându-și obligația de plată a sumei de 14.459,47 euro lunar.

De altfel, înscrisurile depuse la dosar, rezultă că în perioada ianuarie- septembrie 2021 acestea s-au ridicat la suma de 22.095.547 RON, iar datoriile curente ale societății, în perioada 01.01.2021-30.09.2021 s-au ridicat la suma de 61.698.076,78 RON.

Pe de altă parte, fără a înlătura, de plano, consistența acestor argumente, Înalta Curte constată că, prin Decizia nr. 105/30. 03. 2022 emisă de Direcția de Soluționare a Contestațiilor, a fost desființată parțial Decizia de impunere nr. xnr. 848/2021 emisă de AFFP Cluj.

III. Temeiul procesual al soluției date recursului

Pentru aceste considerente, Înalta Curte, apreciind că motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ. sunt neîntemeiate, în temeiul art. 496 C. proc. civ., raportat la art. 14 alin. (4) din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul autorității pâtâte, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepțiile lipsei de interes și lipsei de obiect invocate de reclamantă.

Respinge recursul formulat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj împotriva sentinței civile nr. 286 din 11 noiembrie 2021 a Curții de Apel Cluj – secția a III-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 1 martie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin intermediul grefei instanței.