ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 988/2023

Ședința publică din data de 22 februarie 2023

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 18.07.2016 pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal cu nr. x/2016, reclamanta S.C. A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Administrația Județeană a Finanțelor Public Cluj, anularea Deciziei nr. 12 din 18.01.2016 emise de D.G.R.F.P. Cluj-Napoca și a Deciziei nr. 588 din 31.08.2015 emise de A.J.F.P. Cluj.

Prin sentința civilă nr. 270/2017 din data de 14 septembrie 2017, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, s-a respins acțiunea formulată de reclamanta societatea A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, având ca obiect anularea Deciziei nr. 12/18.01.2016 și Deciziei de impunere x/31.08.2015 emise de pârâte.

Împotriva sentinței civile nr. 270/2017, pronunțate la 14 septembrie 2017 de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta S.C. A., întemeiat pe motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

Prin Decizia nr. 3466 din data de 8 iunie 2021, pronunțată în Dosarul nr. x/2016, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal a admis recursul declarat de reclamanta S.C. A. împotriva sentinței civile nr. 270/2017 din data de 14 septembrie 2017 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

În motivarea deciziei de casare s-a reținut că din sentința recurată lipsește analiza situației de fapt prezentate prin cererea de chemare în judecată, astfel că nu poate fi vorba de fundamentarea puterii de convingere sau excluderea arbitrariului, instanța de recurs stabilind că în rejudecare, instanța de fond urmează a avea în vedere toate apărările părților, regăsite atât în dosarul instanței de fond, cât și criticile formulate prin declarația de recurs, referitoare la modalitatea de soluționare a cererii de chemare în judecată și a refuzului de analizare a fondului raportului litigios dedus judecății, cu luarea în considerare a prevederilor art. 501 C. proc. civ.

Prin sentința nr. 19 din 28 ianuarie 2022, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal, s-a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj.

Împotriva sentinței nr. 19 din 28 ianuarie 2022, pronunțate de Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs recurenta-reclamantă S.C. A., întemeiat pe cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și rejudecarea litigiului, în sensul admiterii acțiunii.

În motivarea recursului, recurenta a susținut, în primul rând, în ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. că, hotărârea a fost dată cu încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității.

Astfel, recurenta a încălcat principiul privind dreptul la un process echitabil, prevăzut de art. 6 alin. (1) C. proc. civ. și art. 6 din CEDO, precum și dispozițiile art. 20 C. proc. civ.

Puterea/libertatea de apreciere acordată organelor fiscale în determinarea stării de fapt fiscale precum și cea acordată judecătorului în materie de probe nu este una absolută și nelimitată și nu trebuie să încalce forța probantă pe care legea o atribuie anumitor acte și fapte. Libertatea de apreciere a probelor nu poate merge până acolo încât să se afirme ca există ceea ce nu există sau că nu există ceea ce există.

Reținerea unor împrejurări esențiale fără ca probele administrate să o susțină sau nereținerea unor împrejurări esențiale deși probele administrate o confirmă sunt aspecte de evidentă lipsă a legalității hotărârii și constituie o încălcare a principiului legalității procesului civil prevăzut de art. 7 C. proc. civ. precum și a dreptului la un proces echitabil.

În cauză, prin raportare la regimul probator prevăzut de Codul de procedură fiscală și art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilității, facturile emise de furnizori sunt opozabile și fac dovada existenței raportului juridic. Între părțile acestui raport au fost încheiate contracte comerciale iar plățile s-au făcut în toate cazurile prin virament bancar, prețul fiind încasat de furnizori în contul lor.

Potrivit dispozițiilor art. 146 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA persoana impozabilă trebuie "să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155", care trebuie să cuprindă informațiile prevăzute de alin. (19) al acestui articol.

Prima instanță a adăugat însă la lege impunând ca factura să cuprindă și alte elemente/informații, respectiv: număr sau serie de identificare a echipamentelor tehnologice, caracteristicile acestora; iar în lipsa acestor elemente neprevăzute de lege a stabilit că operațiunile consemnate în facturi nu ar fi fost reale ci fictive, artificiale, fără conținut economic.

Trebuie avute în vedere și dispozițiile art. 277 C. proc. civ. privind înscrisurile întocmite între profesioniști precum și dispozițiile art. 280 C. proc. civ. conform cărora registrele profesioniștilor fac "deplină dovadă în justiție pentru faptele și chestiunile legate de activitatea lor profesională", valoarea probatorie a acestora putând fi înlăturată doar în cazul în care registrele părților nu concordă.

Având în vedere dispozițiile art. 49 și art. 65 alin. (1) și (2) Codul de procedură fiscalălă, rezultă că "suspiciunile" organului fiscal nu pot constitui probe în sensul legii, iar raționamentele, simplele prezumții ale judecătorului nu sunt de natură a înlătura forța probantă a înscrisurilor prezentate de contribuabil și a rapoartelor de expertiză fiscală și tehnologică, mijloace de probă administrate în cursul judecății, în deplină concordanță cu principiul nemijlocirii prevăzut de art. 16 C. proc. civ.

Operațiunile, tranzacțiile comerciale au fost declarate autorității fiscale prin depunerea de către ambele părți (furnizor-beneficiar) a D.394 "Declarație informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național".

De asemenea, livrările intracomunitare au fost declarate de societatea A. în D.390 "Declarația recapitulativă privind livrările/achizițiile/prestările intracomunitare", depusă la organul fiscal.

Dincolo da faptul că proba cu martori nu este admisibilă pentru determinarea stării de fapt fiscale, în cauză există și o încălcare a principiului nemijlocirii ca principiu procesual civil fundamental prevăzut de art. 16 C. proc. civ.. Instanța nu se poate dispensa de obligația de a proceda ea însăși la audierea nemijlocită a martorilor, iar declarațiile extraprocesuale date în fața altor organe administrative ori de jurisdicție, inclusiv penale, nu au nicio forță probantă și nu pot fi luate în considerare, având în vedere și dispozițiile art. 261 alin. (1) C. proc. civ.

In cauză, atât organul fiscal in raportul de inspecție fiscală și în decizia de impunere, cât și instanța de judecată în considerentele hotărârii judecătorești au prezentat declarațiile unor martori [B., C., D., E., F. ș.a.] pentru a stabili caracterul fictiv și artificial al operațiunilor comerciale, inclusiv a livrărilor intracomunitare, deși aceste declarații nu au nicio forță probantă fiind administrate cu încălcarea principiului nemijlocirii.

În acest sens recurenta-reclamantă a invocat jurisprudență a Curții Europene de Justiție considerată relevantă, din analiza căreia recurenta a concluzionat că sarcina probei revine autorității fiscale care trebuie să prezinte probe obiective din care să rezulte în mod clar, fără dubiu, că beneficiarul tranzacțiilor avea cunoștință despre implicarea sa într-o operațiune de fraudă fiscală, iar instanța trebuie să verifice existența acestor probe obiective.

În cauză autoritatea fiscală nu a prezentat nicio probă obiectivă în acest sens și nici nu a susținut în actele administrativ-fiscale contestate că societatea A. ar fi cunoscut sau ar fi trebuit să cunoască faptul că participă la o fraudă fiscală, rezumându-se numai la a considera "ca exista suspiciunea rezonabilă că tranzacțiile reflectate în evidența contabilă a societății ar fi fictive".

Prima instanță ar fi trebuit să verifice actul administrativ fiscal în aceste limite stabilite de autoritatea fiscală și constatând că nu există nicio acuzare adusă de organele fiscale prin actul administrativ-fiscal reclamantului în sensul că ar fi cunoscut că participa la o fraudă fiscală, să adopte soluția de admitere a acțiunii.

Actul administrativ-fiscal nu stabilește și nu afirmă implicarea reclamantului într-o fraudă fiscală ci doar stabilește obligații fiscale suplimentare prin nerecunoașterea deductibilității cheltuielilor și TVA și recalificarea operațiunilor comerciale în operațiuni fictive/artificiale ca urmare a unui eventual comportament fraudulos al furnizorilor reclamantului și mai ales al furnizorilor furnizorului reclamantului.

Față de limitele investirii stabilite de autoritatea fiscală prin actul administrativ-fiscal, instanța nu mai putea, fără a încălca dispozițiile art. 22 alin. (6) C. proc. civ. și principiul "non reformatio in peius", să stabilească în acțiunea reclamantului că "trebuia sau ar fi trebuit să știe că participă la derularea unei fraude fiscale" și că "în mod facil avea posibilitatea de a afla despre derularea fraudei".

Există în același timp și o încălcare a forței probante pe care jurisprudența C.E.J. o recunoaște numai probelor/elementelor obiective și nu simplelor raționamente, (cauza C-277/14 PPUH Stehcemp sp.j ș.a. împotriva Poloniei; cauza C-430/19, hotărârea din 4 iunie 2020; hotărârea Mahageben și David, C-80/11 și C-142/11; hotărârea Optigen ș.a., C-354/03, C-355/03 și C-484/03; EU:C:2012:373), recurenta indicând și speța din jurisprudența ÎCCJ-SCAF.

În în ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., hotărârea a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material, recurenta a susțiut, reiterând prevederile Directivei 112/2006 CE, legislația națională incident cât și prin jurisprudența CJUE în materie, că în cauză buna-credință a societății reclamante la încheierea tranzacțiilor interne și intracomunitare nu este înlăturată.

De asemenea, prin raportare la prevederile art. 168 lit. a) și art. 179 lit. a) din Directiva 2006/2012, condițiile de fond și formă pentru a obține dreptul de deducere a TVA sunt îndeplinite în toate cele 13 tranzacții interne, furnizorii societății reclamante având calitatea de persoane impozabile, bunurile livrate fiind utilizate de reclamantă în scopul operațiunilor taxabile iar facturile emise de furnizori cuprind toate informațiile prevăzute de art. 226 din Directiva 112/2006/CE și art. 155 Codul fiscal.

Prima instanță a adăugat însă la lege impunând ca factura sa cuprindă și alte elemente/informații cum ar fi: numărul si seria de identificare a utilajelor/echipamentelor tehnologice, caracteristicile acestora, s.a., iar în lipsa acestor informații (neprevăzute de lege) a stabilit că operațiunile consemnate în facturi nu sunt reale, ci sunt fictive, artificiale, fără conținut economic.

În acest context raționamentul judecătorului dedus din elemente/informații neprevăzute de lege este lipsit de bază legală, ceea ce înseamnă că însăși calificarea legală a faptelor a fost viciată în mod esențial astfel încât calificarea operațiunilor/tranzacțiilor ca fictive/artificiale este rezultatul încălcării legii. În vechea jurisprudență a I.C.C.J., calificarea legală a faptelor constituie o chestiune de drept care este supusă controlului Înaltei Curți pe calea recursului.

Mai susține recurenta că în cauză nu este dat nici unul din cazurile prevăzute de art. 145 alin. (5) Codul fiscal pentru care nu se deduce TVA iar dovada dreptului de deducere s-a făcut în condițiile art. 146 Codul fiscal cu facturile fiscale emise în conformitate cu prevederile art. 155 Codul fiscal de furnizorii menționați de organul fiscal la pct. 2.1.2 din decizia de impunere.

Utilajele și echipamentele tehnologice livrate de S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., J. S.R.L. și S.C. K. S.R.L., S.C. L. S.R.L. și S.C. M. S.R.L. există și în prezent în patrimoniul reclamantei fiind utilizate în procesul de producție la realizarea de venituri impozabile, însă pentru organul fiscal sunt simple fictivități.

A considera că echipamentele tehnologice proprietatea firmei prin care sunt realizate venituri impozabile sunt "fictive" deoarece în facturile de achiziție "nu există niciun număr sau o serie de identificare înscrisă"', așa cum pretinde autoritatea fiscală și cum a stabilit și prima instanță, înseamnă a încălca obligația de a examina "în mod obiectiv starea de fapt" prevăzută de art. 7 alin. (3) C. proc. civ. fiscală precum și dispozițiile art. 155 alin. (19) Codul fiscal și cele ale art. 226 din Directiva 112/2006/CE care nu prevăd că factura trebuie să cuprindă o asemenea informație.

În ce privește livrările intracomunitare, recurenta susține că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 143 alin. (2) Codul fiscal și art. 10 din Instrucțiunile aprobate prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 2222/2006 cu modificările și completările ulterioare, fiind prezentate documentele justificative prevăzute de lege, respectiv: înscrisuri din care rezultă că la data operațiunii, firmele străine aveau un cod valabil de înregistrare în scopuri de T.V.A.; facturile emise de societate are conțin informațiile prevăzute de art. 155 alin. (5) Codul fiscal la data întocmirii raportului de inspecție fiscală și în care este menționat codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. ale cumpărătorului din alt stat membru; scrisorile de transport internațional (CMR); alte documente: contractele de vânzare-cumpărare, avizele de însoțire, decontările bancare.

Condițiile care trebuie îndeplinite pentru ca o operațiune să poată fi calificată drept achiziție intracomunitară sunt cele prevăzute de art. 138 și art. 139 din Directiva CE nr. 112/2006, iar aceste condiții au fost îndeplinite în cauză așa cum rezultă din înscrisurile susmenționate (care au fost prezentate și acceptate la momentul livrării de autoritatea fiscală) precum și din răspunsul dat de expertul fiscal la obiectivul nr. 6.

De asemenea, în acest caz recurenta invocă jurisprudența CJUE (hotărârea Teleos, C-409/04, pct. 42), arătând că în cauză obligația contractuală de a transporta bunurile revenea firmelor care au făcut achizițiile intracomunitare, scrisorile de trăsură și plata prețului prin instrumente bancare confirmând eliberarea bunurilor la destinatarul din celălalt stat membru.

Trebuie avut în vedere că potrivit Convenției referitoare la contractul de transport internațional de mărfuri (CMR) semnată la Geneva la 19 mai 1956 și la care România a aderat în baza Decretului nr. 451/20.11.1972, scrisoarea de trăsură constituie proba contractului de transport (art. 4) și face dovada condițiilor acestui contract și a primirii mărfii de către transportator (art. 9).

Referitor la deductibilitatea cheltuielilor, recurenta susține că dispozițiile art. 19 alin. (1) și art. 21 alin. (1) Codul fiscal enunță principiul conform căruia sunt considerate cheltuieli deductibile cele efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, conferind deplină aplicare principiului libertății de gestiune în baza căruia contribuabilul poate efectua acele cheltuieli pe care le consideră necesare pentru afacerea sa.

Factura fiscală, stând la baza înregistrărilor în contabilitate, are calitatea de document justificativ în sensul art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991.

Tranzacțiile reflectate în facturile emise de societățile furnizoare enumerate sunt reale, bunurile achiziționate fiind utilizate și în prezent în procesul de producție ori revândute, astfel încât cheltuielile privind achiziția acestora sunt deductibile fiscal fiind efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Dovada efectuării operațiunilor comerciale este făcută nu numai cu facturile fiscale emise de societățile furnizoare, ci și cu alte documente justificative de însoțire, de transport, de recepție și intrare în gestiune, de plată a prețului prin intermediul societăților bancare, documente care au fost prezentate de contribuabil, dar organul fiscal le-a ignorat, dând prioritate suspiciunilor și nu unor mijloace de probă de o forță probantă superioară.

Organul fiscal nu și-a îndeplinit obligația prevăzută de art. 7 alin. (3) Codul de procedură fiscalălă de a examina în mod obiectiv starea de fapt și nici nu a determinat stările de fapt relevante din punct de vedere fiscal prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege și în funcție de forța probantă recunoscută de lege, astfel încât este nelegală stabilirea unei baze de impunere suplimentară.

Tranzacțiile având ca obiect bunuri și utilaje tehnologice folosite în procesul de producție au un scop și un conținut economic astfel încât nu sunt aplicabile dispozițiile art. 11 alin. (1) Codul fiscal invocate de organul fiscal.

Având în vedere că informațiile înscrise în facturi asigură identificarea furnizorilor, există certitudinea că operațiunile comerciale sunt reale și pe cale de consecință și consemnările din documentele evidenței primare a contribuabilului (note de recepție și constatare de diferențe, jurnale pentru cumpărări, registre jurnal, fișe de magazie) sunt reale și nu comportă nici un fel de suspiciune.

Înregistrarea în contabilitate pe baza unor documente care au caracter de document justificativ, nu contravine prevederilor art. 6 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată și nu poate fi ignorată pe baza unor prezumții simple, a unor raționamente deduse, nu din fapte cunoscute, ci dintr-o aplicare greșită a legii.

Greșita calificare legală a faptelor constituie o chestiune de drept, context în care și înlăturarea rapoartelor de expertiză, chiar dacă este motivată, este nelegală pentru că este consecința greșitei calificări legale a faptelor.

Nelegală este și înlăturarea probei cu Procesul-verbal de control nr. x/10.072012 emis de ANAF Cluj din care rezultă realitatea livrărilor intracomunitare având ca destinatar societatea N. din Ungaria din moment ce acest înscris este atașat Raportului de inspecție fiscală care face trimitere la acest act de control fără însă a indica numărul de înregistrare. Așadar acest înscris este parte integrantă a R.I.F.

Referitor la operațiunile comerciale pentru care s-au stabilit obligații fiscale, având în vedere probele administrate în mod nemijlocit, recurenta a reiterate susținerile de fond invocate în primă instanță prin cerera de chemare în judecată și actele de procedură următoare, în mod punctual, pentru fiecare furnizor, respective livrare intracomunitară, fără să indice critici concrete față de sentința recurată și raționamentele judiciare ale instanței de fond.

În cadrul criticii generate a aplicării și interpretării greșite a normelor de drept material și a principiilor fiscalității în material deducerii TVA, recurenta a reiterate criticile de fond asupra actelor administrative fiscal contestate, Înalta Curte urmând a aprecia, prin raportare la considerentele instanței și dispozițiile legale și jurisprudențiale aplicabile și invocate în cauză, asupra cazului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Intimata-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj a formulat întâmpinare, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca temeinică și legală a sentinței recurate.

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471

1

și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția din data de 20 iunie 2022, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea cererii de recurs la data de 25 ianuarie 2023, în ședință publică, cu citarea părților.

Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinări și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

7.1. Situația de fapt

Reclamanta A. a fost supusă inspecției fiscale la sursele impozit pe profit si TVA, urmare a adresei AJFP Satu Mare nr. 37024/12.02.2014, înregistrata la DGRFP Cluj-Napoca sub nr. x/18.02.2014, prin care au fost furnizate informații referitoare la tranzacții fictive efectuate de către diferiți agenți economici din raza județului Cluj cu S.C. O. S.R.L. Satu Mare.

Inspecția fiscală a fost finalizată prin emiterea Raportului de inspecție fiscală nr. x din 31.08.2015, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere x din 31.08.2015 de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj prin care în sarcina reclamantei s-au stabilit pentru perioada 01.01.2009-31.03.2014 obligații fiscale suplimentare privind impozitul pe profit și TVA cu accesorii calculate până la 17.08.2015, în valoare de 3.591.954 RON.

In urma verificării efectuate s-a constatat ca in perioada verificata, 01.01.2009-31.12.2013, S.C. A. a inregistrat in evidenta contabila cheltuieli pentru achiziții de bunuri si servicii in suma totala de 2.389.156 RON (baza impozabila), având ca furnizori următoarele societăți: S.C. O. S.R.L., S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. K. S.R.L., S.C. P. S.R.L., S.C. Q. S.R.L., S.C. L. S.R.L., S.C. J. S.R.L., S.C. R. S.R.L., S.C. M. S.R.L., S.C. S. S.R.L., S.C. T. S.R.L. si care au fost apreciate de echipa de inspecție fiscala ca fiind tranzacții fictive, fiind considerate cheltuieli nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil si a impozitului pe profit.

Organele de inspecție fiscala au solicitat controale incrucisate la societățile comerciale care figurau pe facturile de achiziție ca fiind furnizorii bunurilor si care la data inspecției fiscale nu au fost radiate din Evidenta Registrului Comerțului, (SC K. S.R.L., S.C. P. S.R.L., S.C. Q. S.R.L., S.C. L. S.R.L., S.C. J. S.R.L., S.C. R. S.R.L., S.C. S. SRL), controale in urma cărora au constatat că nu s-a putut demonstra caracterul real al acestora, societățile respective având un comportament de tip "firma fantoma" prin faptul ca se sustrag de la efectuarea verificărilor, au sediile declarate fictiv, iar reprezentanții legali nu pun la dispoziția organelor de control documente contabile, organul de control fiind in imposibilitatea efectuării verificărilor fiscale privind realitatea operațiunilor din intreg lanțul comercial, desi dovedirea acestor operațiuni revine contribuabilului.

Împotriva deciziei de impunere, reclamanta a formulat contestație administrativ fiscală soluționată prin Decizia nr. 12 din 18.01.2016 emisă de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca prin care s-a respins această contestație ca neîntemeiată.

Reclamanta S.C. A. s-a adresat instanței de contencios administrativ și fiscal a Curții de Apel Cluj solicitând, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională A Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Administrația Județeană a Finanțelor Public efectuarea unui contro, de legalitate asupra ctului administrative fiscal de soluționare a contestației, Decizia nr. 12 din 18.01.2016 emisă de D.G.R.F.P. Cluj-Napoca și actului administrative fiscal de stabilire a obligațiilor fiscalr, Decizia de impunere x din 31.08.2015 de către Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, cu consecința anulării acestora în integralitate.

Instanța de fond, prin sentința recurată, a respins contestația ca neîntemeiată, confirmând legalitatea actelor administrative fiscal contestate, analizând punctual, prin raportare la susținerile reclamantei, constatările inspecției fiscale din cuprinsul actelor contestate și probatoriul administrat în cauză, fiecare tranzacție.

7.2. Analiza cazurilor de casare

Recurenta-reclamantă a susținut, în primul rând, în ceea ce privește cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. că, hotărârea a fost dată cu încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității, criticând sentința recurată pentru încălcarea principiului privind dreptul la un proces echitabil, prevăzut de art. 6 alin. (1) C. proc. civ. și art. 6 din CEDO, precum și dispozițiile art. 20 C. proc. civ., urmare a modului de apreciere a probatoriului și a determinării stării de fapt fiscal.

Înalta Curte reamintește că, cazul de casare invocat de recurentă privește situația în care instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității, ceea ce ar presupune de pildă, din perspectiva criticilor nepunerea în discuție a unor probe ori neadministrarea lor, deși s-au solicitat, cu consecința încălcării dreptului la părare.

Or, recurenta critică modul de apreciere și analiză a probelor și a determinării situației de fapt, urmare a raționamentului greșit de interpretare și analiză a acestor probe, ceea ce excede acestui caz de casare. În speță s-au încuviințat și administrat probele solicitate de reclamantă, inclusiv proba cu expertiză fiscală și expertiza tehnică pentru echipamentele tehnice realizate în procesul de producție, aceasta nefiind vătămată, însă modul de formare a silogismului judiciar, a determinării situației de fapt pe baza probelor administrate și a aplicării și interpretării dispozițiilor de drept material la această situație de fapt nu cade sub incidența cazului de casare prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ., ci a cazului de casare prevăzut de pct. 8 al aceleiași dispoziții legale.

De algtfel, din analiza memoriului de recurs se observă cu ușurință că criticile invocate în susținerea cazului de casare prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ. sunt reluate și dezvoltate în susținerea cazului de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În ceea ce privește criticile de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ., recurenta susține în esență că prin raportare la prevederile dispozițiilor art. 146 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 și art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilității, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA persoana impozabilă trebuie să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155 Codul de procedură fiscală de către furnizor, care trebuie să cuprindă informațiile prevăzute de alin. (19) al acestui articol și care face dovada existenței raportului juridic, la baza emiterii acestora existând încheiate contracte comerciale iar plățile s-au făcut în toate cazurile prin virament bancar, prețul fiind încasat de furnizori în contul lor.

Înalta Curte constată însă că în speță nu se pune în discuție acest mecanism, și nici principiul prevalenței economicului asupra formei și a jurisprudenței CJUE redată pe larg de recurentă în memoriul de recurs, ci, ceea ce se reține în speță este împrejurarea că aceste tranzacții nu există, că sunt fictive, organul fiscal apreciind, prin raportul de inspecție fiscală și actele administrativ fiscale, că operațiunile comerciale cu mai mulți furnizori ai reclamantei și livrări intracomunitare pentru firme din Ungaria, Slovacia și Cehia ar fi fictive.

Într-adevăr, în raport de dispozițiile art. 49 și art. 65 alin. (1) și (2) Codul de procedură fiscalălă, "suspiciunile" organului fiscal nu pot constitui temeiuri pentru a considera că tranzacțiile analizate sunt fictive și sunt de natură să răstoarne buna-credință de care se bucură contribuabilul, însă, însăși recurenta acceptă ideea că, în aplicarea art. 11 din Codul fiscal, la stabilirea unui impozit sau a unei taxe, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic. Textul legal definește ca artificiale acele tranzacții care nu au un conținut economic și care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici neobișnuite.

Prin urmare, ceea ce se contestă de către recurentă este că aceste suspiciuni nu au fost dovedite în cauză, potrivit probatoriului și că nu s-a dovedit că reclamanta a cunoscut și că ar fi trebuit să știe că societățile din tranzacțiile din amonte, furnizorii, erau implicați într-o fraudă fiscală.

Instanța de fond a reținut că, din actele dosarului rezultă că într-adevăr există acte în baza cărora reclamanta A. a înregistrat în evidența contabilă cheltuieli pentru achiziții de bunuri și servicii de la furnizorii O. S.R.L., G. S.R.L., H. S.R.L., I. S.R.L., K. S.R.L., P. S.R.L., Q. S.R.L., L. S.R.L., J. S.R.L., R. S.R.L., M. S.R.L., S. S.R.L.,T. S.R.L. care au fost considerate de organul fiscal ca fiind fictive.

Organul de inspecție fiscală a efectuat cercetările prevăzute în art. 49 C. proc. civ. pentru determinarea stării de fapt fiscale solicitând informații din partea altor organe fiscale atât din România cât și din țările de unde proveneau societățile furnizoare pentru livrările intracomunitare, a trimis invitații de convocare și a solicitat explicații scrise, a solicitat sprijinul poliției-Serviciul de Investigare a Criminalității Economice, a analizat informații de evidența Registrului Comerțului,precum și declarațiile informative, a analizat declarațiile unor învinuiți sau inculpați date în fața organelor de cercetare penală a parchetelor sau a instanțelor de judecată, astfel încât prin coroborarea probelor administrate și-a bazat suspiciunea rezonabilă că aceste tranzacții nu ar fi avut un scop economic, ci ar fi urmărit doar deducerea de TVA, nefiind reale ci fictive.

Recurenta a susținut că prima instanță a adăugat însă la lege impunând ca factura să cuprindă și alte elemente/informații, respectiv: număr sau serie de identificare a echipamentelor tehnologice, caracteristicile acestora; iar în lipsa acestor elemente neprevăzute de lege a stabilit că operațiunile consemnate în facturi nu ar fi fost reale ci fictive, artificiale, fără conținut economic.

Înalta Curte constată că această critică nu se verifică, analizând considerentele instanței, întrucât instanța a reținut că deși expertul contabil a constatat că documentele fiscale au fost întocmite cu respectarea legislației privind evidența contabilă, fiind înregistrate corect în contabilitate, concluziile acestuia nu sunt suficiente pentru a verifica dacă tranzacțiile au existat în materialitatea lor, elementele de identificare ale echipamentelor tehnologice fiind necesare pentru a dovedi că tranzacțiile nu au fost doar înregistrate în contabilite, ci și în relitate.

Din acest punct de vedere este nerelevantă și critica privind incidența dispozițiilor art. 277 raportat la art. 280 C. proc. civ., întrucât art. 21 alin. (4) lit. f) din Codul fiscal impune, pentru a fi considerată deductibilă o cheltuială înregistrată în contabilitate, să existe un document justificativ prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, art. 145 alin. (2) lit. a) și art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fical, având în cuprinsul lor aceeași cerință a livrării efective a produsului sau serviciului. Prin urmare simpla deținere a unei facturi care să fi fost completată corect și să fi fost înregistrată în registrele comerciantului nu este suficientă.

În ceea ce privește critica recurentei privind încălcarea principiului nemijlocirii, Înalta Curte reține că folosirea unor declarații date de anumite persoane, reprezentanți ai societăților furnizoare, în fața unui organ de cercetare penală, nu reprezintă o încălcare a principiului nemijlocirii, atâta vreme cât aceste persoane nu au fost audiate ca martori de către instanță, iar proba cu atașarea unor acte de cercetare judiciară efectuate de un organ de cercetare penală nu reprezintă o probă testimonială, fiind fie înscrisuri fie început de dovadă scrisă.

Mai reține Înalta Curte că jurisprudența consistentă invocată de recurentă în declarația de recurs, privind participarea activă la fraudă, (C-277/4 PPUH Stehcemp sp.j; C-18/13 Maks Pen Eood; C-324711 Gabor Toth s.a) și sarcina probei ce aparține administrației fiscale față de principiul bunei-credințe de care se bucură solicitantul dreptului de deducere a TVA; (C-80/11 și C-142/11 Mahabegen și David), stabilește criterii de analiză și exclude simpla bănuială, însă această jurisprudență nu exclude analiza pe care o face autoritatea fiscală, având relevanță de principiu pentru standardul de probă în materie fiscală. În acest sens este și jurisprudența ICCJ-SCAF.

De altfel, instanța de fond a redat explicit dispozițiile din legislația națională incidentă, prevederile art. 11, art. 21 alin. (4) lit. f) și art. 145 din Codul fiscal, art. 6 alin. (2) din Legea nr. 81/1991, republicată, respectiv reglementarea europeană, Directiva TVA 112/2006/CEE, și jurisprudența CJUE, care consacră în sarcina autorităților fiscale obligația de efectuare de verificări pentru a combate frauda fiscală, (Cauza Halifax, Cauza C-101/16, U., Cauza C285/2011 Bonik; C-425/06 Part Service) dar și a persoanei impozabile de a lua măsurile de rezonabile, pentru a verifica dacă furnizorul este implicat într-o fraudă fiscală.

Cu toate acestea, instanța de fond a efectuat verificări cu privire la fiecare tranzacție în parte, reținând judicios că în cauză este neîndoielnic că organele fiscale au constatat neregularități în achiziția produselor și că au făcut proba caracterului fictiv al operațiunilor care au stat la baza emiterii facturilor, cu participarea reclamantei, care trebuia și ar fi trebuit să știe în mod rezonabil că participă la săvârșirea unor fraude fiscale, fiind sancționată nu petru faptele furnizorilor ci pentru fapta proprie.

Recurenta a susținut că prin raportare la prevederile art. 168 lit. a) și art. 179 lit. a) din Directiva 2006/2012, condițiile de fond și formă pentru a obține dreptul de deducere a TVA sunt îndeplinite în toate cele 13 tranzacții interne, furnizorii societății reclamante având calitatea de persoane impozabile, bunurile livrate fiind utilizate de reclamantă în scopul operațiunilor taxabile iar facturile emise de furnizori cuprind toate informațiile prevăzute de art. 226 din Directiva 112/2006/CE și art. 155 Codul fiscal.

Însă, s-a constatat că niciuna dintre cele 13 societăți furnizoare nu a putut fi verificată faptic, majoritatea devenind inactive ulterior derulării tranzacțiilor cu S.C. A.. Pentru furnizori nu s-au putut efectua controale încrucișate, nefiind găsiți reprezentanții legali la sediu, societățile nu funcționau la sediul declarat, iar reprezentanții legali nu au dat curs invitației inspectorilor fiscali de a prezenta actele contabile.

Societățile nu funcționau la sediul declarat, nu puteau justifica proveniența bunurilor, de regulă bunurile apărând a fi tranzacționate succesiv între aceleași societăți, nu s-au achitat obligații fiscale ce decurg din aceste tranzacții.

Cu privire la proveniența bunurilor, s-a constatat că fiecare dintre societățile furnizoare a declarat la rândul său achiziții fictive de la agenți economici care nu justifică proveniența mărfurilor sau că au fost declarate achiziții și livrări succesive între mai multe societăți furnizoare, pe lanțuri de tranzacții menite să îngreuneze verificările.

De la toate societățile analizate, reclamanta a declarat achiziții de produse, care ar fi fost transportate de furnizor. Or, societățile furnizoare nu aveau angajați cu contract de muncă în funcția de șofer în perioada derulării tranzacțiilor. Potrivit declarației administratorului S.C. A., toate transporturile aferente achizițiilor au fost realizate de chiar reprezentanții celor 13 societăți furnizoare, care au semnat contractele sau facturile.

Persoanele care au depus declarațiile și au administrat societățile comerciale care au fost "furnizori" pentru S.C. A. sunt aceleași persoane care au administrat, au fost împuterniciți pe conturile bancare și au depus declarații pentru mai multe societăți comerciale, implicate în circuite artificiale.

După cum reiese din analiza expusă exhaustiv de instanța de fond, între societăți exista un circuit tranzacțional, declarându-se achiziții și livrări succesive tranzacțiile cu cele 13 societăți nu se justifică în materialitatea lor, ci este vorba doar despre un circuit scriptic al mărfurilor.

În acest context, Instanța de fond a reținut corect justețea constatării de către organul fiscal că din multitudinea neregulilor constatate, multitudinea tranzacțiilor, circuitul succesiv între firmele identificate, au fost evidențiați factori obiectivi care susțin că scopul esențial al acestor tranzacții a fost obținerea unui avantaj fiscal.

Recurenta a susținut că utilajele și echipamentele tehnologice livrate de S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L., S.C. I. S.R.L., J. S.R.L. și S.C. K. S.R.L., S.C. L. S.R.L. și S.C. M. S.R.L. există și în prezent în patrimoniul reclamantei fiind utilizate în procesul de producție la realizarea de venituri impozabile, însă pentru organul fiscal sunt simple fictivități.

Însă, existența acestor utilaje aflate în reparație sau depozitate în magaziile societății nu reprezintă o garanție prin ea însăși că sunt cele achiziționate prin facturile în discuție și de la furnizorul menționat în factură, menționarea în cuprinsul facturii de achiziție a elementelor de identificare a bunului achiziționat fiind necesară pentru a face legătura firească între bunul achiziționat și tranzacția care a stat la baza achiziției, chiar dacă facture îndeplinea condițiile formale pentru a fi considerat document justificativ.

În acest sens, instanța de fond a făcut o analiză a constatărilor raportului de expertiză tehnică întocmit de expert V., care, deși a concluzionat că 25 de echipamente tehnice și utilaje, utilizate în procesul de producție, aflate în reparație sau depozitate în magaziile S.C. A., provin de la furnizorii: G. S.R.L. - Strehaia, H. S.R.L. - Craiova, I. S.R.L. - Abrud, K. S.R.L. - Turda, L. S.R.L. - București, J. S.R.L. - Arad, S.C. M. S.R.L. - Craiova, modalitatea prin care care expertul tehnic a stabilit această corespondență a fost analiza facturilor, proceselor-verbale de recepție a mijloacelor fixe, a catalogului mijloace fixe urmată de verificarea pe teren a tuturor celor 25 de utilaje și echipamente.

Organele fiscale nu au susținut inexistența acestor utilaje, necesare pentru derularea activității de către reclamantă, ci s-a subliniat imposibilitatea stabilirii provenienței lor, neputându-se stabili că utilajele din facturile și procesele-verbale de recepție sunt aceleași cu cele prezentate, atâta vreme cât în aceste acte nu sunt identificate după placa de timbru, plăcuțe de identificare, astfel cum se identifică un mijloc fix. Rxpertul a arătat că după anul 1995, multe firme nu mai confecționează plăci de timbru din metal, ci montează plăcuțe de identificare din material nemetalic, care se degradează rapid, în special în industria alimentară.

Cu toate acestea, expertul a atestat că unele utilaje cuprind numere de identificare, fără ca acestea să fie indicate în vreuna dintre facturi și că niciuna dintre specificațiile tehnice nu apar pe documentele de achiziție.

Cea ce este relevant în speță nu este că utilajele și echipamentele au intrat în patrimoniul societății comerciale, au funcționat în cadrul liniilor de fabricație, au fost stocate, reparate și există în prezent în incinta S.C. A. și nu se contestă existența documentelor de înscriere în evidență a mijloacelor fixe, ci relevant este ca reclamanta să fi dovedit că prin tranzacțiile supuse analizei s-au achiziționat produsele, însă lipsa numerelor sau seriilor de identificare, alături de lipsa oricăror alte documente (carte tehnică sau alte documente care să ajute la identificarea lor) nu permite a se realiza corespondența utilajelor identificate de expert cu cele înscrise în facturi.

Mai mult, s-a constatat că reclamanta desfășura activitate și anterior achiziționării utilajelor în discuție, deținând echipamentele industriale similare necesare în acest scop. Natura acestora de produse second hand, în lipsa oricăror elemente de identificare, cu corelativul de instalare în regie proprie, împiedică a se realiza corespondența între produsele achiziționate și cele care se află acum în posesia reclamantei, utilizate la procesul tehnologic.

Instanța de fond a făcut trimitere la descrierea garanțiilor aferente Contractului de credit nr. x/14.04.2010 încheiat de reclamanta S.C. A. cu W., și Actul adițional nr. x/18.05.2011, în care se menționează deținerea de către reclamantă de utilaje similare, achiziționate anterior tranzacțiilor acum analizate. Astfel, s-a stabilit garanție reală mobiliară pe bunuri existente la data de 18.03.2010 (când s-a întocmit raportul de evaluare ANEVAR) asupra unei instalații de preparat suc X., achiziționată conform facturii nr. x/02.07.2007, deși tot o mașină de preparat suc X. a fost achiziționată de la S.C. H. S.R.L. cu factura fiscală nr. x din data de 16.12.2009 și ar fi fost recepționată la data de 20.12.2009. În consecință, nu doar că reclamanta achiziționase cu doar 2 ani înainte un utilaj similar, dar gajul a fost instituit asupra mașinii cumpărate în 2007, iar nu a celei (pretins) livrate în 2009.

De asemenea, contractele atestă deținerea de către reclamantă a două mașini de etichetat, achiziționate în anii 2007 și 2009, astfel că nu se poate stabili dacă mașina de etichetat identificată de expert nu este una dintre acestea. Mașina de etichetat care figurează pe factura fiscală nr. x/17.07.2013, emisă de S.C. L. S.R.L., nu cuprinde niciun alt element de identificare.

Prin urmare, Înalta Curte reține că susținerile recurentei legate de existența utilajelor în patrimonial acesteia și corectitudinea înregitrărilor contabile pe baza unor documente justificative nu sunt în măsură să dovedească că în realitate utilajele menționate în facturile fiscale supuse analizei sunt aceleași cu cele existente în patrimonial acesteia, atâta vreme cât nu se pot identifica faptic cu elementele de identificare specifice din care să rezulte corelarea între bunul achiziționat și facture și procesul-verbal de achiziție aferente acestuia.

Principiul prevalenței economicului asupra formei, astfel cum rezultă din jurisprudența CJUE, invocată de recurentă, tocmai acest aspect pune în discuție, că trebuie să se dea valențe substanței economice a tranzacției chiar dacă actul de achiziție prezintă deficiențe de ordin formal, însă, în speță, tocmai acest lucru nu rezultă că în realitate aceste utilaje utilaje au foct achiziționate cu aceste facturi. Cu alte cuvinte nu este dovedit aspectul substanțial, economic, care să dovedească realitatea tranzacției.

În ce privește criticile recurentei privind livrările intracomunitare de bunuri, Înalta Curte constată că recurenta a susținut la modul general și abstract că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 143 alin. (2) Codul fiscal și art. 10 din Instrucțiunile aprobate prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 2222/2006 cu modificările și completările ulterioare, fiind prezentate documentele justificative prevăzute de lege, respectiv: înscrisuri din care rezultă că la data operațiunii, firmele străine aveau un cod valabil de înregistrare în scopuri de T.V.A.; facturile emise de societate are conțin informațiile prevăzute de art. 155 alin. (5) Codul fiscal la data întocmirii raportului de inspecție fiscală și în care este menționat codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. ale cumpărătorului din alt stat membru; scrisorile de transport internațional (CMR); alte documente: contractele de vânzare-cumpărare, avizele de însoțire, decontările bancare.

Condițiile care trebuie îndeplinite pentru ca o operațiune să poată fi calificată drept achiziție intracomunitară sunt cele prevăzute de art. 138 și art. 139 din Directiva CE nr. 112/2006, iar aceste condiții au fost îndeplinite în cauză așa cum rezultă din înscrisurile susmenționate (care au fost prezentate și acceptate la momentul livrării de autoritatea fiscală) precum și din răspunsul dat de expertul fiscal la obiectivul nr. 6.

Astfel, organele fiscale și instanța de judecată au analizat punctual tranzacțiile intracomunitare ce au făcut obiectul analizei inspecției fiscale, verificările încrucișate efectuate de organele fiscale și corespondența purtată cu autoritățile fiscale din Slovacia, în ceea ce privește livrarea intracomunitară înscrisă în factura nr. x/17.09.2013 emisă de reclamantă către Y. și la societatea care figurează ca transportator pe documentul de transport atașat facturii S.C. Z. S.R.L., din care a rezultat faptul că beneficiarul serviciilor de transport facturate de S.C. Z. S.R.L. a fost firma AA. din Cehia, deși bunurile transportate în baza comenzii de transport din data de 16.09.2013 au avut ca loc de descărcare sediul firmei Y. din Slovacia, aceasta figurând ca beneficiar al bunurilor înscrise în factura nr. x/17.09.2013.

De asemenea, pentru verificarea realității tranzacției reprezentând livrarea de către S.C. A. către firma Y. din Slovacia, a mașinii de suflat pretins a fi achiziționată de la S.C. O. S.R.L., cu adresa nr. x/16.03.2015 a fost solicitat sprijinul I.P.J. Cluj - Serviciul de Investigare a Criminalității Economice pentru identificarea și localizarea domnului B., administratorul firmei Y. din Slovacia.

În răspunsul primit de la Inspectoratul de Poliție Cluj cu adresa nr. x/20.07.2015 se precizează că domnul B. a fost identificat și audiat în calitate de martor în legătură cu activitatea mai multor societăți comerciale. Cu privire la S.C. Y. din Slovacia, domnul B. a declarat că s-a deplasat în Slovacia împreuna cu C. și cu alți doi bărbați, scopul călătoriei fiind acela de a înființa societăți comerciale, că a semnat documentele pentru înființarea societății însă în posesia sa nu a rămas niciun document și nici nu a desfășurat vreo activitate ca reprezentant al acestei firme, nu cunoaște firma A. și nicio altă firma din Câmpia Turzii.

Recurenta a susținut că tranzacția nu este fictivă întrucât S.C. Y. din Slovacia are cod valid de TVA la data tranzacției, însă recurenta consider irrelevant că taxele de transport au fost achitate de o altă firmă decât beneficiarul livrării și că transportul s-ar fi efectuat de o altă firmă decât beneficiarul livrării, nefiind obligată să încheie de un contract de transport, însă recurenta nu face nicio referire la verificările efectuate de sprijinul I.P.J. Cluj - Serviciul de Investigare a Criminalității Economice pentru identificarea și localizarea domnului B., administratorul firmei Y. din Slovacia, care aiu condus la concluzia că reprezentantul S.C. Y. din Slovacia neagă această tranyacție cu reclamanta.

Prin urmare, verificările organelor fiscale nu constituie doar o suspiciune, ci reprezintă ceva mai mult de atât fiind identificate elemente de fapt care conduc în mod clar la concluzia fictivității tranzacției.

În mod similar, Înalta Curte constată caracterul general și abstract al criticilor privind tranzacțiile intracomunitare derulate cu firmele N. și N., referitoare la achiziția cantității totale de 550.835 kg fier vechi, lăsat în custodia vânzătorului, în baza a cinci contracte, în baza cărora sau emis un număr de cinci facturi fiscal.

Organele de inspecție fiscală au efectuat o corepondență cu autoriățile fiscale din Ungaria cu privire la societatea N., cu adresa nr. x/16.03.2015 a solicitat sprijinul I.P.J.Cluj-Serviciul de Investigare a Criminalității Economice pentru identificarea și localizarea doamnei BB., administratorul firmei N., care nu s-a prezentat pentru a fi audiata și a solicitat informații Biroului Județean de Informații Fiscale din cadrul D.G.F.P. Cluj, în legătura cu societatea CC. din Ungaria, care figurează ca transportator pe documentele de transport atașate la facturile de livrări intracomunitare către N..

Constatările echipei de inspecție fiscală, validată de instanța de judecată, a reținut că, potrivit constatărilor autorităților fiscale din Ungaria, atât beneficiarul bunurilor livrate intracomunitar N., cât și firma de transport CC. din Ungaria sunt societăți frauduloase, care nu declară achiziții intracomunitare, nu dețin documente contabile, nu funcționează la sediul social declarat, nu au angajați și nu dețin active și nici mijloace de transport;

În perioada "derulării" tranzacțiilor cu S.C. A., persoana care a reprezentat în calitate de administrator firma N. a fost d-na BB., cetățean român cu domiciliul în loc. Cluj Napoca, care prin declararea unui sediu fictiv al societății se sustrage de la efectuarea verificărilor fiscale;

Răspunsurile date de domnul DD., administratorul S.C. A., la întrebările formulate punctual prin Nota explicativă privind modul de derulare a tranzacțiilor, reprezentând atat achiziția de către S.C. A. a bunurilor reprezentând cantitatea de 550.835 kg fier pentru constructrucți