Decizia nr. 5065/2023 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Cererea de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a IX a contencios administrativ și fiscal la data de 19.11.2020 sub nr. x/2020, reclamanta AUTORITATEA NAȚIONALĂ PENTRU RESTITUIREA PROPRIETĂȚILOR a formulat în contradictoriu cu pârâta CURTEA DE CONTURI A ROMÂNIEI contestație împotriva încheierii nr. 38 din 03.11 2020 a Comisiei de soluționare a contestațiilor din cadrul Curții de Conturi a României - Departamentul II, prin care a solicitat anularea măsurii dispuse la pct. I.2. din Decizia nr. 13/07.09.2020, emisă de către Direcția 2 din Cadrul Departamentului II din cadrul Curții de Conturi; suspendarea aplicării pct. I.2 din Decizia nr. 13/07 09 2020, emisă de către Direcția 2 din Cadrul Departamentului II din cadrul Curții de Conturi, până la soluționarea prezentului litigiu. Prin încheierea de ședință din data de 09.12.2020 pronunțată în dosarul nr. x/2020, Curtea de Apel București a dispus respingerea cererii de suspendare, ca neîntemeiată, iar prin decizia civilă nr. 3750/17.06.2021, pronunțată în dosarul cu același număr, Înalta Curte de Casație și Justiție a dispus respingerea recursului ANRP privitor la soluția dată asupra cererii de suspendare a executării măsurilor stabilite de către Curtea de Conturi.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 993 din 23 iunie 2021, Curtea de Apel București, secția a IX-a de contencios administrativ și fiscal a respins cererea de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

Cererea de recurs Reclamanta Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților a formulat recurs împotriva sentinței de mai sus, solicitând instanței admiterea acestuia, casarea sentinței cu admiterea acțiunii, astfel cum a fost formulată. Cererea de recurs a fost înregistrată pe rolul Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2022. În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele: Reținerea primei instanțe în sensul că nu se justifică faptul că, ulterior datei de 31 decembrie 2013, reclamanta a continuat să constituie provizioane în propriile situații financiare, pentru drepturile de creanță ale deținătorilor asupra Statului Român, chiar dacă plata acestor creanțe era efectuată de către Ministerul Finanțelor, menționând că adresele MFP nr. x/24.03.2014 și nr. x/24.03.2014 se referă strict la perioada de până la intrarea în vigoare la Legii nr. 165/2013, este eronată. Astfel, pentru implementarea măsurilor dispuse prin Decizia nr. 13/07.09.2020 a Curții de Conturi a României, A.N.R.P. a solicitat M.F.P., prin adresa nr. x/07.12.2020, elaborarea si adoptarea unei monografii contabile pentru înregistrarea drepturilor de creanță ale deținătorilor asupra statului român. Prin adresa nr. x/10.02.2021, A.N.R.P. a formulat revenire la solicitarea adresată Ministerului Finanțelor, solicitând transmiterea monografiei în vederea înregistrării unitare în contabilitate, pe durata întregului exercițiu financiar, a drepturilor de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra statului român. Prin răspunsul formulat, înregistrat în cadrul A.N.R.P cu nr. x/03.03.2021, Ministerul Finanțelor a susținut utilizarea monografiei privind înregistrarea în contabilitate a titlurilor de despăgubire transmisă prin adresa nr. x/2014, precum și completarea acesteia cu adresa nr. x bis/2014 referitoare la monografia contabilă ce trebuie utilizată "în aplicarea Legii nr. 165/2013". Ministerul Finanțelor a apreciat ca fiind îndeplinite condițiile de recunoaștere a provizionului prevăzute la pct. 3 al Capitolului III "Prevederi referitoare la elementele de bilanț" din Normele metodologice privind organizarea și conducerea contabilității instituțiilor publice, Planul de conturi pentru instituțiile publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare. De asemenea, prevederile pct. 2.11(2) din Ordinul nr. 129/18.01.2019 pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2018 și pentru modificarea altor norme metodologice în domeniul contabilității instituțiilor publice, stipulează următoarele: "Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților înregistrează ca provizioane, potrivit cap. III "Prevederi referitoare la elementele de bilanț" Ut B "Datorii" pct. 3 "Provizioane" din Normele metodologice aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.917/2005, sumele prevăzute prin hotărâri validate de către această instituție si neplătite, reprezentând despăgubirile acordate persoanelor îndreptățite conform prevederilor legislației în vigoare." Mai mult decât atât, în situațiile financiare anuale și trimestriale, în Anexa nr. 40a a fost introdus pentru specificul instituției rândul nr. 489.22 "Provizioane necurente reprezentând titluri de plata emise in baza Legii 247/2005, decizii emise in temeiul Legilor 9/1998 si 290/2003, precum si titluri de despăgubire emise de Comisia Naționala pentru compensarea imobilelor (din soldul ct. 1510201)". Astfel, ANRP respectă întocmai evidențierea drepturilor de creanță ale deținătorilor statului român, recomandate de MF atât prin Ordinele Ministrului Finanțelor ce reglementează normele de închidere trimestriale și anuale, cât și prin monografiile transmise. În drept, au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Apărările formulate în cauză Împotriva recursului promovat de reclamantă a formulat întâmpinare intimata-pârâtă Curtea de Conturi a României, în cadrul căreia a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. În motivarea întâmpinării, s-au arătat următoarele: Recurenta susține că, în decembrie 2020, a solicitat MFP elaborarea și adoptarea unei monografii contabile pentru înregistrarea drepturilor de creanță ale deținătorilor asupra Statului Român, iar prin răspunsul din martie 2021, Ministerul Finanțelor a susținut utilizarea monografiei privind înregistrarea în contabilitate a titlurilor de despăgubire transmisă prin adresa nr. x/2014, precum și completarea acesteia cu adresa nr. x/2014 referitoare la monografia contabilă ce trebuie utilizată "în aplicarea Legii nr. 165/2013". De asemenea, făcând referire la Normele metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31.12.2018 și pentru modificarea altor norme metodologice în domeniul contabilității instituțiilor publice, aprobate prin Ordinul nr. 29/18.01.2019, recurenta susține că în situațiile financiare anuale și trimestriale, în Anexa nr. 40a a fost introdus, pentru specificul ANRP, rândul nr. 489.22, situație în care ANRP ar respecta întocmai evidențierea drepturilor de creanță ale deținătorilor Statului Român, recomandate de MF atât prin ordinele ministrului care reglementează normele de închidere trimestriale și anuale, cât și prin monografiile transmise. Cererea de recurs nu relevă vreo critică adusă sentinței civile pentru a fi încadrată în motivul de casare prevăzut la art. 488 pct. 8 C. proc. civ.. Practic, recursul promovat reprezintă o reluare a unor argumente invocate la instanța de fond, dar fără a se aduce, în concret, o critică asupra considerentelor care au stat la baza soluției de respingere a cererii de anulare a actelor administrative contestate. Simplele referiri la Normele metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31.12.2018, aprobate prin Ordinul nr. 129/2019 sau la corespondența purtată cu Ministerul Finanțelor, după emiterea Deciziei nr. 13/2020 a Curții de Conturi nu sunt suficiente pentru casarea sentinței atacate, respectiv pentru anularea măsurii de la pct. I.2 din decizia Curții de Conturi. Auditul financiar a vizat anul 2019 (nu anul 2018), iar corespondența ANRP cu MF, ulterioară stabilirii măsurii din Decizia nr. 13/2020, nu este de natură să conducă la modificări asupra deficiențelor consemnate în actul de control și care au stat la baza măsurii contestate. În aceste condiții, nu se poate determina în ce a constat greșeala primei instanțe raportat la motivul de casare invocat, atâta timp cât recurenta-reclamantă a făcut referire la norme metodologice aplicabile pentru un alt an financiar (2018) sau la înscrisuri care pot fi calificate ca reprezentând demersuri pentru îndeplinirea măsurii, nicidecum pentru anularea acesteia. Deopotrivă, așa zisele înscrisuri noi, anexate recursului, au fost depuse la dosarul primei instanțe, pentru termenul din 14.04-2021, au fost analizate de prima instanță și, nefiind relevante, nu au avut aptitudinea de a conduce la o soluție de admitere a acțiunii în anulare. Potrivit abaterii de la pct. II.4 din Procesul-verbal de constatare, prezentată la pct. 2 din partea de constatare a deciziei, în esență, s-a constatat că ANRP a constituit provizioane pentru sume de bani reprezentând drepturi de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra Statului Român, deși nu erau îndeplinite condițiile de constituire și recunoaștere a provizioanelor. Astfel, la data de 31.12.2019, soldul final creditor al contului 151 "Provizioane" a fost în sumă de 4.392.076.620,09 Iei și reprezintă valoarea provizioanelor constituite la nivelul ANRP atât în anul 2019, cât și în anii anteriori și diminuate cu valoarea titlurilor de plată emise în perioada 2014 - 2019. Neregulile financiar - contabile au fost constatate în raport de dispozițiile pct. 3.1 și 3.3. din Ordinul MFP nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea și conducerea contabilității instituțiilor publice, Planul de conturi pentru institu0e publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, cu modificările și completările ulterioare. În motivarea acțiunii introductive, ANRP a făcut referire la unele împrejurări care au fost arătate atât prin contestația prealabilă, cât și prin obiecțiunile la actul de control, în sensul că prin Decizia nr. 10/2013 a Curții de Conturi s-a dispus în sarcina conducerii ANRP obligația de înregistrare a operațiunilor reprezentând drepturi stabilite prin titlurile de despăgubire reprezentând drepturi de creanță ale deținătorilor asupra Statului Român, pentru întocmirea unor situații financiare corecte. Totuși, prin cererea de recurs nu s-a mai făcut vreo referire la împrejurările invocate inițial (spre exemplu, la Decizia nr. 10/2013 sau la prevederile Ordinului MFP nr. 116/2014 pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2013). Or, în mod corect, atât Comisia de Soluționare a Contestațiilor, cât și prima instanță au reținut că susținerile reclamantei sunt neîntemeiate, întrucât în anul 2013 plata despăgubirilor era efectuată de către ANRP, dar acestea nu erau înregistrate în evidența contabilă a instituției. Prin urmare, această situație a stat la baza măsurilor din Decizia nr. 10/2013. Ulterior, prin Legea nr. 165/2013 (art. 31) și Legea nr. 164/2014 (art. 10) obligația de plată a despăgubirilor a fost transferată în sarcina Ministerului Finanțelor Publice, însă, cu toate acestea, ANRP a continuat să constituie provizioane, în propriile situații financiare, pentru drepturile de creanță ale deținătorilor asupra Statului Român, chiar dacă plata acestor creanțe era efectuată de către o altă entitate publică - Ministerul Finanțelor Publice. În mod corect, prima instanța a constatat ca neîntemeiate susținerile reclamantei în legătură cu Ordinul MFP nr. 116/2014. Recurenta a făcut referire la o monografie contabilă anterioară (pentru situațiile financiare la 31.12.2013), adică pentru o perioadă anterioră celei auditate, iar prima instanță a reținut, în mod corect, că era aplicabilă în perioada în care plata despăgubirilor era efectuată de către ANRP. Chiar dacă ANRP a făcut referire la diverse documente transmise de-a lungul timpului la MFP, totuși, în cauza de față, recurenta nu a prezentat niciun document sau argument prin care să susțină faptul că provizioanele constituite (pentru sumele de bani reprezentând drepturi de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra statului român) îndeplinesc condițiile de constituire și de recunoaștere a acestora, astfel cum sunt stabilite prin Ordinul MFP nr. 1917/2005 și prezentate în Procesul-verbal de constatare, întocmit de echipa de audit. Recurenta a susținut că prima instanță ar fi fost indusă în eroare de către Curtea de Conturi. Contrar susținerilor recurentei, în realitate, ANRP nu a prezentat documente/informații care să conducă Ia modificarea sau anularea măsurilor contestate. În contestația prealabilă, dar și în acțiunea introductivă, ANRP a omis să facă vreo referire la Ordinul MFP nr. 129/2019 emis pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2018 și pentru modificarea altor norme metodologice în domeniul contabilității instituțiilor publice. Însă, după declanșarea litigiului, contrar regulii concordanței, ANRP a prezentat alte argumente în fața instanței de judecată, care nu au fost aduse la cunoștința Comisiei de Soluționare a Contestațiilor, deși "regula concordanței" dintre contestația prealabilă și acțiunea introductivă consecutivă impunea ca motivele invocate în fața instanței de judecată să fi fost invocate deja, în cadrul procedurii prealabile, si în fața emitentului actului. Altfel spus, afirmațiile ANRP, întemeiate pe prevederi din Ordinul MFP nr. 129/2019, nu se regăsesc în contestația prealabilă și nici în cererea introductivă de instanță, fiind invocate înainte de închiderea dezbaterilor, sub pretextul că ar reprezenta un motiv de anulare a măsurii de la pct. 1.2 din Decizia nr. 13/2020 a Departamentului II. Așa cum a arătat și în fața primei instanțe, ANRP induce în eroare instanța de judecată, întrucât prevederea invocată [pct. 2.11 (2) din Normele metodologice privind întocmirea si depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2018] vizează o perioadă diferită de cea care a format obiectul misiunii de audit financiar [în speță este vorba despre auditul financiar asupra contului anual de execuție a bugetului de stat la instituțiile publice pentru anul 2019\. De asemenea, în cuprinsul ordinului invocat (Ordinul MFP nr. 129/2019) se face referire la faptul că sumele prevăzute prin hotărâri validate de către această instituție și neplătite se înregistrează ca provizioane. Cu toate acestea, din verificarea efectuată de auditorii publici externi a rezultat că la nivelul ANRP se înregistrează ca provizioane hotărârile validate de către ANRP și, ulterior, titlurile de plată emise și nu a celor neplătite, așa cum se precizează prin Ordinul emis de către MFP. Astfel, la sfârșitul unei perioade, soldul contului provizioane reprezintă valoarea aferentă hotărârilor validate/actualizate de către ANRP pentru care nu au fost emise titluri de plată. Mai mult, situația titlurilor de plată care nu au fost plătite trebuia să se regăsească la nivelul Ministerului Finanțelor, aceasta fiind instituția căreia îi sunt alocate fonduri cu această destinație și prin intermediul căreia se realizează plata obligațiilor Starului Român față de beneficiarii legilor retrocedărilor. Altfel spus, pentru ANRP nu sunt alocate fonduri cu destinația de plată a despăgubirilor. In altă ordine de idei, în materia contenciosului administrativ este obligatorie parcurgerea procedurii prealabile, astfel cum rezultă atât dîn dispozițiile generale ale art. 193 C. proc. civ., cât și din dispozițiile speciale ale art. 7 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ. Or, așa cum a mai arătat, referirile ANRP la Ordinul MFP nr. 129/2019, precum și referirile la corespondența purtată cu MF, ulterior emiterii Deciziei nr. 13/2020, sunt făcute cu eludarea procedurii prealabile și, totodată, sunt de natură să inducă în eroare instanța de judecată în privința constituirii de către ANRP a provizioanelor pentru sumele plătite de către Ministerul Finanțelor. Mai mult, în mod indirect, ANRP a recunoscut că pentru titlurile de plată, chiar dacă au fost emise de către ANRP, plata se realizează de către Ministerul Finanțelor Publice. De asemenea, se poate observa că măsura de la pct. 1.2 din Decizia nr. 13/2020 a Departamentului II a fost dispusă în sensul reglementării modului de evidențiere a drepturilor de creanță, așa cum stabilesc prevederile legale în vigoare, după apariția Legii nr. 165/2013 și a Legii nr. 164/2014, iar în contextul în care prin adresa nr. x/07.12.2020 (adresată Ministerului Finanțelor Publice), ANRP a solicitat "sprijin în elaborarea și adoptarea unei monografii contabile pentru înregistrarea drepturilor de creanță ale deținătorilor asupra statului român", acest demers al ANRP nu poate reprezenta motiv de anulare a măsurii, ci doar un fapt juridic privitor la modul de ducere la îndeplinire a măsurii de la pct. 1.2 din Decizia nr. 13/2020. Invocarea de către ANRP a corespondenței purtată cu Ministerul Finanțelor, după emiterea Deciziei nr. 13/2020 a Departamentului II din cadrul Curții de Conturi, nu este de natură să conducă la concluzia că sentința ar fi nelegală ori că măsura contestată ar fi nelegală. În cuprinsul ordinului invocat (OMFP nr. 129/2019) se face referire la faptul că sumele prevăzute prin hotărâri validate de către această instituție și neplătite se înregistrează ca provizioane. Cu toate acestea, din verificarea efectuată a rezultat ca la nivelul ANRP se înregistrează ca provizioane hotărârile validate de către ANRP si, ulterior, titlurile de plată emise și nu a celor neplătite, așa cum se precizează prin OMFP. De altfel, din prevederile Legii nr. 165/2013 și ale Legii nr. 164/2014 rezultă faptul că plata se va efectua în tranșe pe parcursul a 5 ani, precum și faptul că aceasta se va efectua de către Ministerul Finanțelor. Astfel, la sfârșitul unei perioade, soldul contului provizioane reprezintă valoarea aferentă hotărârilor validate/actualizate de către ANRP pentru care nu au fost emise titluri de plată. De asemenea, situația titlurilor de plată care nu au fost plătite trebuie sa se regăsească la nivelul MF în contextul în care pentru ANRP nu sunt alocate fonduri cu această destinație, In cazul de față, deși ANRP încearcă să dea alte valențe corespondenței purtată de către aceasta cu Ministerul Finanțelor, este evident că răspunsurile Ministerului Finanțelor nu sunt de natură să afecteze măsura dispusă întrucât, în final, se arată atât faptul că răspunderea pentru organizarea și conducerea contabilităfii revine ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării entității respective, potrivit dispozițiilor art. 10 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991, cât și faptul că, în temeiul alin. (4) al aceluiași articol de lege, răspunderea pentru aplicarea necorespunzătoare a reglementărilor contabile revine directorului economic, contabilului-șef sau altei persoane împuternicite sa îndeplinească această funcție, împreună cu personalul din subordine. Cu alte cuvinte, sunt nefondate susținerile ANRP potrivit cărora, în esență, provizioanele ar fi fost constituite potrivit vechilor îndrumări ale Ministerului Finanțelor, care ar mai fi aplicabile și situațiilor financiare pentru anul 2019, în condițiile în care, pe de o parte, la data de 31.12.2019, soldul final creditor al contului 151 "'Provizioane " a fost în sumă de 4.392.076.620,09 Iei și reprezenta valoarea provizioanelor constituite la nivelul ANRP atât în anul 2019, cât și în anii anteriori și diminuate cu valoarea titlurilor de plată emise în perioada 2014 - 2019, iar pe de altă parte, obligația de plată a fost transferată la Ministerul Finanțelor. În drept, au fost invocate dispozițiile art. 205 C. proc. civ.

Răspunsul la întâmpinare Deși întâmpinarea depusă de intimata - pârâtă Curtea de Conturi a României i-a fost comunicată în termenul legal, recurenta - reclamantă Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților nu a combătut apărările acesteia în cadrul unui răspuns la întâmpinare, astfel cum permit dispozițiile art. 471 1 alin. (4) din C. proc. civ. incidente și în cazul recursului, conform art. 490 și 494 C. proc. civ.

Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ. 6.1. Elemente de fapt și de drept relevante reținute de prima instanță În perioada 09.06.2020 - 31.07.2020, Departamentul II din cadrul Curții de Conturi a efectuat misiunea de "Audit financiar asupra contului anual de execuție a bugetului de stat la instituțiile publice" pentru anul 2019, la Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților (ANRP), constatările fiind consemnate în Procesul-verbal de constatare, anexă la Raportul de audit financiar nr. x/31.07.2020. În baza prevederilor Legii nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, precum și în baza prevederilor pct. 174 din Regulamentul privind organizarea și desfășurarea activităților specifice Curții de Conturi, precum și valorificarea actelor rezultate din aceste activități (RODAS), aprobat prin Hotărârea Plenului nr. 155/2014, publicat în Monitorul Oficial nr. 547/24.07.2014, prin Decizia nr. 13/07.09.2020 a Departamentului II s-au prevăzut, în sarcina ANRP, măsuri care vizează înlăturarea neregulilor în activitatea financiar-contabilă și/sau fiscală controlată [măsurile prevăzute la pct. I.I -I.2 din decizia sus menționată]. A.N.R.P. a formulat contestație prealabilă, înregistrată la Curtea de Conturi sub nr. x/28.09.2020, conform prevederilor pct. 204 din Regulamentul privind organizarea și desfășurarea activităților specifice Curții de Conturi, precum și valorificarea actelor rezultate din aceste activități, aprobat prin Hotărârea Plenului nr. 155/2014 publicată în M. Of. al României Partea I, nr. 547 din 24 iulie 2014 (denumit în continuare R.O.D.A.S.), care a fost respinsă prin încheierea nr. 38/03.11.2020, emisă de către Comisia de Soluționare a Contestațiilor din cadrul instituției pârâte. Prin acțiunea care formează obiectul dosarului nr. x/2020 al Curții de Apel București, ANRP a solicitat instanței de judecată să dispună anularea încheierii nr. 38/03.11.2020 a Comisiei de Soluționare a Contestațiilor, respectiv anularea măsurii de la pct. 1.2 din Decizia nr. 13/07.09.2020 a Curții de Conturi - Departamentul 11, suspendarea aplicării pct. 1.2 din Decizia nr. 13/2020 Curții de Conturi -Departamentul II, până la soluționarea litigiului. O altă cerere de chemare în judecată, cu un conținut identic, a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a, contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2020, iar ca urmare a admiterii excepției de litispendență, cele două cauze au fost reunite sub nr. x/2020. Prin încheierea de ședință din data de 09.12.2020 pronunțată în dosarul nr. x/2020, Curtea de Apel București a dispus respingerea cererii de suspendare, ca neîntemeiată, iar prin decizia civilă nr. 3750/17.06.2021, pronunțată în dosarul cu același număr, Înalta Curte de Casație și Justiție a dispus respingerea recursului ANRP privitor la soluția dată asupra cererii de suspendare a executării măsurilor stabilite de către Curtea de Conturi. Prin sentința civilă nr. 993/23.06.2021, pronunțată în dosarul nr. x/2020, Curtea de Apel București a dispus respingerea cererii de anulare a măsurii de la pct. 1.2 din Decizia nr. 13/07.09.2020 a Curții de Conturi - Departamentul II. Măsurile care fac obiectul prezentului litigiu, respectiv cele de la pct. I.2 din Decizia nr. 13/2020, au fost stabilite în sarcina conducerii entității verificate, A.N.R.P., în temeiul dispozițiilor art. 43 lit. c) din Legea nr. 94/1992 privind organizarea și funcționarea Curții de Conturi, republicată, și prevăd: "Conducerea A.N.R.P. va dispune luarea măsurilor legale care se impun în vederea remedierii modului de evidențiere și înregistrare a drepturilor de creanță ale deținătorilor asupra statului român, stabilite prin titlurile de despăgubire și deciziile de compensare emise de către Comisia Națională pentru Compensarea Imobilelor și Comisia Centrală pentru Stabilirea Despăgubirilor și prin deciziile de validare sau actualizare emise de A.N.R.P., astfel încât situațiile financiare să reflecte realitatea și exactitatea datelor înscrise (pentru înlăturarea abaterii prezentată la pct. 2 din Decizie)." Potrivit abaterii de la pct. . II.4 din Procesul-verbal de constatare, s-a constatat că A.N.R.P. a constituit provizioane pentru sume de bani reprezentând drepturi de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra Statului Român, deși nu erau îndeplinite condițiile de constituire și recunoaștere a provizioanelor. Astfel, la data de 31.12.2019, soldul final creditor al contului 151 "Provizioane" a fost în sumă de 4.392.076.620,09 RON și reprezintă valoarea provizioanelor constituite la nivelul A.N.R.P. atât în anul 2019, cât și în anii anteriori și diminuate cu valoarea titlurilor de plată emise în perioada 2014 - 2019. Neregulile financiar - contabile au fost constatate în raport de dispozițiile pct. 3.1 și 3.3. din Ordinul MFP nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea și conducerea contabilității instituțiilor publice, Planul de conturi pentru instituțiile publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, cu modificările și completările ulterioare, potrivit cărora: - pct. . 3 "Provizioane" 3. 1. "Definiție" - "Provizionul este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă, Provizioanele nu pot depăși din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligației curente la data bilanțului. 3.3. "Condilii pentru recunoașterea provizioanelor" "Un provizion va fi recunoscut numai în momentul în care: o instituție are o obligație curentă generată de un eveniment anterior; este probabil ca o ieșire de resurse să fie necesară pentru a onora obligația respectivă și poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligației. Dacă aceste condiții nu sunt îndeplinite, nu va fi recunoscut un provizion". 6.2. Analiza motivelor de casare invocate de recurenta-reclamantă și a apărărilor intimatei-pârâte Înalta Curte constată că prin Măsura 8.2 din Decizia nr. 10/2013 a Curții de Conturi a României, auditorii externi au stabilit că Președintele ANRP va dispune înregistrarea conform prevederilor legale a operațiunilor reprezentând drepturile stabilite prin titlurile de despăgubire reprezentând drepturile de creanță ale deținătorilor asupra statului român, precum și drepturile stabilite prin hotărâri sau decizii transmise la ANRP de către celelalte instituții, în vedere achitării. De asemenea, prin punctul 2.11.(2) din O.M.F.P. nr. 116/2014 pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2013, s-a dispus că, la data de 31 decembrie 2013 Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților va înregistra sumele prevăzute prin hotărâri validate de către această instituție, reprezentând despăgubiri acordate persoanelor îndreptățite potrivit prevederilor Legii nr. 9/1998 (privind acordarea de compensații cetățenilor români pentru bunurile trecute în proprietatea statului bulgar în urma aplicării Tratatului dintre România și Bulgaria, semnat Ia Craiova Ia 7 septembrie 1940, republicată, cu modificările și completările ulterioare), Legii nr. 290/2003 (privind acordarea de despăgubiri sau compensații cetățenilor români pentru bunurile proprietate a acestora, sechestrate, reținute sau rămase în Basarabia, Bucovina de Nord și Ținutul Herța, ca urmare a stării de război și a aplicării Tratatului de pace între România și Puterile Aliate și Asociate, semnat la Paris la 10 februarie 1947, cu modificările și completările ulterioare) și Legii nr. 393/2006 (privind acordarea de compensații cetățenilor români pentru bunurile trecute în proprietatea fostului Regat al Sârbilor, Croaților și Slovenilor, în urma aplicării Protocolului privitor la câteva insule de pe Dunăre și la un schimb de comune între România și Iugoslavia, încheiat la Belgrad la 24 noiembrie 1923, și a Convenției dintre România și Regatul Sârbilor, Croaților și Slovenilor, relativă la regimul proprietăților situate în zona de frontieră, semnată la Belgrad la 5 iulie 1924, cu modificările ulterioare) ca provizioane, conform lit. B) pct. 3 "Provizioane" din cap. III "Prevederi referitoare la elementele de bilanț" din Normele metodologice privind organizarea și conducerea contabilității Instituțiilor publice, Planul de conturi pentru instituțiile publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare. Prin adresa nr. x/24.03.2014. completată prin adresa nr. x/25.03.2014, MFP a fost transmisă monografia contabilă pentru înregistrarea drepturilor de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor (Legea nr. 9/1998, Legea nr. 290/2003, Legea nr. 393/2006 și Legea nr. 165/2013.), Prin Decizia nr. 13/21.09.2015, Curtea de Conturi a dispus conducerii A.N.R.P. să ia măsurile necesare care se impun în vederea finalizării evidenței analitice a obligațiilor către persoanele îndreptățite și să solicite M.F.P. elaborarea și adoptarea unei metodologii contabile actualizate, în concordanță cu prevederile Legii nr. 165/2013 și Legii nr. 164/2014. Pentru ducerea la îndeplinire a măsurii dispuse de către auditorii externi, A.N.R.P. a solicitat M.F.P. prin adresa nr. x/01.09.2015 elaborarea și adoptarea unei monografii contabile actualizate, în concordanță cu prevederile Legii nr. 165/2013 și Legii nr. 164/2014. Ca urmare a adresei A.N.R.P., M.F.P. a informat reclamanta că prin adresa nr. x/29.12.2015 a solicitat Curții de Conturi a României un punct de vedere cu privire la monografia contabilă privind înregistrarea în contabilitate a titlurilor de despăgubire, stabilită prin adresa nr. x bis/2014. Ulterior, prin Raportul de audit financiar asupra contului anual de execuție a bugetului de stat la instituțiile publice pentru anii 2014-2015, finalizat prin Decizia nr. 19/2016, Curtea de Conturi a României a dispus, cu privire la A.N.R.P. efectuarea înregistrării în contabilitate a tuturor drepturilor și obligațiilor patrimoniale, respectiv a tuturor sumelor reprezentând despăgubirile acordate prin puncte. Ca urmare a măsurilor dispuse, A.N.R.P. a solicitat încă o dată M.F.P., prin adresa nr. x/11.07.2016, comunicarea unei monografii contabile pentru înregistrarea despăgubirilor acordate sub formă de puncte. Prin răspunsul formulat, respectiv adresa nr. x/12.09.2016, M.F.P. a opinat că se poate folosi aceeași monografie utilizată pentru înregistrarea titlurilor de despăgubire comunicată prin adresa nr. x/25.03.2014, ce a completat adresa nr. x/24.03.2014. În mod similar, pentru implementarea măsurilor dispuse prin Decizia nr. 13/07.09.2020 a Curții de Conturi a României, decizie emisă ca urmare a misiunii de control cu tema "Audit financiar asupra contului anual de execuție a bugetului de stat la instituțiile publice" pentru anul 2019, A.N.R.P. a solicitat M.F.P., prin adresa nr. x/07.12.2020, elaborarea si adoptarea unei monografii contabile pentru înregistrarea drepturilor de creanță ale deținătorilor asupra statului român. Prin adresa nr. x/10.02.2021, A.N.R.P. a formulat revenire la solicitarea adresată Ministerului Finanțelor, solicitând transmiterea monografiei în vederea înregistrării unitare în contabilitate, pe durata întregului exercițiu financiar, a drepturilor de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra statului român. Prin răspunsul formulat, înregistrat în cadrul A.N.R.P cu nr. x/03.03.2021, Ministerul Finanțelor a susținut utilizarea monografiei privind înregistrarea în contabilitate a titlurilor de despăgubire transmisă prin adresa nr. x/2014, precum și completarea acesteia cu adresa nr. x bis/2014 referitoare la monografia contabilă ce trebuie utilizată "în aplicarea Legii nr. 165/2013". Ministerul Finanțelor a apreciat în răspunsul la solicitare ca fiind îndeplinite condițiile de recunoaștere a provizionului prevăzute la pct. 3 al Capitolului III "Prevederi referitoare la elementele de bilanț" din Normele metodologice privind organizarea și conducerea contabilității instituțiilor publice, Planul de conturi pentru instituțiile publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare. Prin decizia contestată în cauza de față, i s-a reproșat reclamantei A.N.R.P. faptul că a constituit provizioane pentru sume de bani reprezentând drepturi de creanță ale beneficiarilor legilor retrocedărilor asupra Statului Român, deși nu erau îndeplinite condițiile de constituire și recunoaștere a provizioanelor, în sensul că prin Legea nr. 165/2013 (art. 31) și Legea nr. 164/2014 (art. 10) obligația de plată a despăgubirilor a fost transferată în sarcina Ministerului Finanțelor Publice, însă, cu toate acestea, ANRP a continuat să constituie provizioane, în propriile situații financiare, pentru drepturile de creanță ale deținătorilor asupra Statului Român, chiar dacă plata acestor creanțe era efectuată de către o altă entitate publică - Ministerul Finanțelor Publice. Astfel, la data de 31.12.2019, soldul final creditor al contului 151 "Provizioane" a fost în sumă de 4.392.076.620,09 RON și reprezintă valoarea provizioanelor constituite la nivelul A.N.R.P. atât în anul 2019, cât și în anii anteriori și diminuate cu valoarea titlurilor de plată emise în perioada 2014 - 2019. Astfel, pârâta Curtea de Conturi a susținut că adresele MFP nr. x/24.03.2014 și nr. x/24.03.2014 se referă strict la perioada de până la intrarea în vigoare la Legii nr. 165/2013, că monografia contabilă anterioară era aplicabilă în perioada în care plata despăgubirilor era efectuată de către ANRP și că ANRP nu a prezentat niciun document sau argument prin care să susțină faptul că provizioanele constituite îndeplinesc condițiile de constituire și de recunoaștere a acestora, astfel cum sunt stabilite prin Ordinul MFP nr. 1917/2005 și prezentate în Procesul-verbal de constatare, întocmit de echipa de audit. Înalta Curte constată că, într-adevăr, până la data de 31.12.2013, plata despăgubirilor era efectuată de reclamanta ANRP, fără ca acestea să fie înregistrată în contabilitate, iar aceasta a fost rațiunea emiterii Deciziei nr. 10/2013 a Curții de Conturi a României. De asemenea, prin apariția Legilor nr. 165/2013 respectiv nr. 164/2014, obligația de plată a despăgubirilor a fost transferată de la ANRP către Ministerul Finanțelor Publice. Înalta Curte constată însă că prima instanță a omis să analizeze prevederile Ordinului MFP nr. 129/18.01.2019 pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31 decembrie 2018 și pentru modificarea altor norme metodologice în domeniul contabilității instituțiilor publice, care la pct. 2.11 (2) stipulează următoarele: "Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților înregistrează ca provizioane, potrivit cap. III "Prevederi referitoare la elementele de bilanț" Ut B "Datorii" pct. 3 "Provizioane" din Normele metodologice aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.917/2005, sumele prevăzute prin hotărâri validate de către această instituție si neplătite, reprezentând despăgubirile acordate persoanelor îndreptățite conform prevederilor legislației în vigoare." Ordinul nr. 1998/2019 pentru aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare trimestriale și a unor raportări financiare lunare ale instituțiilor publice în anul 2019, precum și pentru modificarea și completarea altor norme metodologice în domeniul contabilității publice nu a modificat din acest punct de vedere norma de mai sus. Astfel, în situațiile financiare anuale și trimestriale, în Anexa nr. 40a a fost introdus pentru specificul instituției rândul nr. 489.22 "Provizioane necurente reprezentând titluri de plata emise in baza Legii 247/2005, decizii emise in temeiul Legilor 9/1998 si 290/2003, precum si titluri de despăgubire emise de Comisia Naționala pentru compensarea imobilelor (din soldul ct. 1510201)". Înalta Curte nu poate reține apărarea intimatei-pârâte, în sensul că simplele referiri la Normele metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la 31.12.2018, aprobate prin Ordinul nr. 129/2019 sau la corespondența purtată cu Ministerul Finanțelor, după emiterea Deciziei nr. 13/2020 a Curții de Conturi nu sunt suficiente pentru casarea sentinței civile atacate sau că înscrisurile noi, anexate recursului nu au avut aptitudinea de a conduce la o soluție de admitere a acțiunii în anulare. Faptul că nu ar fi fost invocate prin contestația administrativă nu poate înlătura obligația intimatei de a aplica normele legale incidente din cuprinsul acestor ordine mai sus menționate. Trecând la analiza condițiilor pentru constituirea provizioanelor regelementate de dispozițiile Ordinului MFP nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea și conducerea contabilității instituțiilor publice, Planul de conturi pentru instituțiile publice și instrucțiunile de aplicare a acestuia, cu modificările și completările ulterioare, Înalta Curte constată că acestea sunt îndeplinite; exigibilitatea sumelor este incertă, întrucât stingerea datoriei are loc la momentul în care sunt aprobate credite bugetare cu această destinație, cuprinse în anexa la legea bugetului de stat pentru ordonatorul principal de credite Ministerul Finanțelor. Prin înregistrarea în contabilitatea ANRP a provizioanelor pentru sume prevăzute în hotărâri validate de această instituție și neplătite sunt recunoscute datoriile statului român în bilanțul consolidat al administrației publice centrale, reprezentând valoarea despăgubirilor ca obigații de plată viitoare la Ministerul Finanțelor fiind evidențiate doar obligațiile de plată către beneficiari (titlurile de plată), în limita creditelor bugetare aprobate prin legea anuală a bugetului de stat. Astfel, ANRP respectă întocmai evidențierea drepturilor de creanță ale deținătorilor statului român, recomandate de MF atât prin Ordinele Ministrului Finanțelor ce reglementează normele de închidere trimestriale și anuale, cât și prin monografiile transmise. Provizioanele au fost constituite în mod legal, având ca temei normele contabile mai sus menționate, care nu puteau fi ignorate de controlorii Curții de Conturi, făcând parte din baza legislativă, prin evidențierea valorii titlurilor de despăgubire și a deciziilor de compensare emise de către CNCI și de CCSD și a deciziilor de validare sau de actualizare emise de ANRP, din care a fost scăzută valoarea titlurilor de plată emise de ANRP în perioada 2014-2019; deci, au fost constituite provizioane exclusiv pentru sumele neplătite, conform normelor mai sus menționate. Prin urmare, constatând caracterul întemeiat al motivelor de recurs invocate de recurentă, în temeiul art. 497 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul formulat de reclamanta Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților împotriva sentinței recurate, va casa sentința recurată și rejudecând, va admite acțiunea formulată de reclamanta Autoritatea Națională pentru Restituirea Proprietăților în contradictoriu cu pârâta Curtea de Conturi a României și va anula încheierea nr. 38/03.11.2020 a Comisiei de soluționare a contestațiilor din cadrul Curții de Conturi a României - Departamentul II și pct. I.2 din Decizia nr. 1 3/07.09.2020 emisă de Direcția 2 din cadrul Departamentului II din cadrul Curții de Conturi.