ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5768/2022

Ședința publică din data de 29 noiembrie 2022

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a civilă, sub nr. x/2022, a fost înregistrată cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanțelor Publice - ANAF, DGRFPB - AFP S.3, prin care a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 22.03.2022, astfel cum aceasta este întemeiata pe concluziile Raportului de inspecție fiscala nr. x din 22.03.2022, prin care s-au stabilit sume suplimentare de plata in sarcina A., în cuantum total de 12.873.622 RON, rezultate din stabilirea suplimentară de contribuții sociale si impozit pe profit la care se adaugă si accesorii.

Prin sentința civilă nr. 1002 din 27 mai 2022, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis cererea formulată de reclamantul A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanțelor Publice - ANAF, DGRFPB - AFP S.3 și a dispus suspendarea executării Deciziei de Impunere nr. x_28/22 martie 2022, emise de Administrația Sector 3 a Finanțelor Publice, până la soluționarea în fond a acțiunii în anularea actelor administrativ fiscale.

În cazul în care reclamanta nu introduce acțiunea în termen de 60 de zile, suspendarea încetează de drept și fără nicio formalitate.

Totodată, a obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 8392,26 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Împotriva sentinței nr. 198 din data de 1 octombrie 2020 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în reprezentarea Administrației Sector 3 a Finanțelor Publice și în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de suspendare.

În motivarea recursului recurenta pârâtă a susținut în esență că instanța de fond a încălcat normele de drept material prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 2 alin. (1) lit. ș) si t) din același act normative, actul administrativ atacat se bucură de prezumția de legalitate, fiind emis în conformitate cu reglementările naționale și comunitare.

Instanța de fond și-a însușit în integralitate argumentele reclamantei - Aparența de nelegalitate a Deciziei de impunere și a RIF,rezultate din aplicarea greșită a dispozițiilor legale specifice (a unor norme juridice în materia raporturilor de muncă ale salariaților societății, respectiv a unor norme juridice în materia contribuțiilor sociale datorate, impozitul pe salarii), fără a analiza sub niciun aspect argumentele pârâtei DGRFP București- Administrația Sector 3, procedând astfel fără echivoc la anatamarea fondului, ceea ce nu este permis.

Apreciază că, prin hotărârea dată, instanța de fond nu numai că nu indică care sunt acele motive de natură a crea o îndoială puternică asupra legalității actelor administrative a căror suspendare se solicită, ci aceasta s-a pronuntat chiar și asupra legalitatii actelor administrative.

Astel, pentru ca măsura suspendării executării unui act administrativ să fie admisibilă, intimata-reclamantă trebuie să faca dovada unor motive bine justificate pe care se întemeiază, iar acele motive trebuie sa creeze o îndoială serioasă asupra legalității actului administrativ atacat.

În concluzie, contrar reținerii instanței de fond, în speță nu există nicio îndoială serioasă a actului administrativ, referitoare la legalitatea stabilirii debitului, aspect ce nu justifică suspendarea actului administrativ fiscal contestat.

Cât privește paguba iminentă, astfel cum este definită de art. 2, lit. (ș) din Legea nr. 554/2004, ca fiind prejudiciul material viitor și previzibil sau perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități sau a unui serviciu public, hotărârea instanței de fond este vădit nelegală întrucât, nefiind dovedit cazul bine justificat, nu se mai impunea analizarea cerinței privind paguba iminentă, întrucât cele două condiții au fost prevăzute de legiuitor în mod cumulativ, astfel că neîndeplinirea uneia atrage respingerea automată a cererii de suspendare a executării.

Cu toate acestea, Curtea a constatat nelegal că această condiție este îndeplinită, motivând prin absurd că plata obligațiilor fiscale stabilite în cuantum de 12.873.622 RON ar genera societății comerciale reclamante dificultăți în a-și onora obligațiile comerciale, de a-și plăti salariații, ceea ce ar determina crearea unui stări de pericol substanțial a capacitatii societății reclamante de a continua activitatea.

Astfel, contrar reținerii instanței de fond, subliniază că potrivit prevederilor art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004, paguba iminenta este definită ca fiind prejudiciul material viitor si previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public.

Învederează instanței de control judiciar și practica constantă a Înaltei Curți de Casație și Justitie Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, prin care s-a retinut că, "simpla menționare a creanței constatate și a valorii ei nu duce, de facto, la constatarea că există o pagubă iminentă".

Mai mult, hotărârea instanței s-a bazat nelegal pe logica afirmațiilor reclamantei (..."executarea silită a sumei de 12.873.622 RON este de natura să pună reclamanta în situația de a suporta indisponibilizarea sumelor de bani existente și viitoare, determinând nu doar o paralizării activității, ci chiar și imposibilitatea onorării de către aecasta a contractelor asumate ...") susținând ideea că, practic, orice act administrativ fiscal atacat, să nu mai poată fi pus în executare, cunoscut fiind faptul că niciun contribuabil nu acceptă constatările organului fiscal, care îi impune obligații în plus față de propriile declarații, orice act de control fiind contestat cel putin administrativ.

Totodată, reclamanta nu a probat că o eventuala executare silită a sumei ce face obiectul dispoziției obligatorii, i-ar crea un prejudiciu material grav, imposibil de evitat și care i-ar afecta posibilitățile de întreținere curentă.

Pentru aceste considerente, contrar instanței de fond, în speță nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, sens în care instanța a dispus nelegal suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/26.05.2021, emisă de Aministrația Sector 3, până la soluționarea definitivă a acțiunii în anularea deciziei.

Excepția nulității recursului

Prin recursul declarat recurenta pârâtă a expus considerentele prin care a înțeles să critice hotărârea instanței de fond, care se circumscriu motivelor de legalitate invocate, apte de a permite instanței de control judiciar a realiza controlul de legalitate cu care a fost învestită.

Prin urmare, excepția nulității recursului recurentei pârâte se dovedește a fi neîntemeiată, urmând a fi respinsă în consecință.

Înalta Curte constată că în cauză sunt incidente dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., apreciind că sunt fondate criticile formulate de pârâtă cu privire la greșita interpretare și aplicare a normelor de drept material, urmând a admite recursul declarat, a casa sentința pronunțață și a respinge cererea formulată de reclamant.

În cauză, astfel cum rezultă din expunerea rezumativă prezentată la pct. 1 al prezentei decizii, reclamantul a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 22.03.2022, astfel cum aceasta este întemeiată pe concluziile Raportului de inspecție fiscală nr. x din 22.03.2022, prin care s-au stabilit sume suplimentare de plată în sarcina A., în cuantum total de 12.873.622 RON, rezultate din stabilirea suplimentară de contribuții sociale și impozit pe profit la care se adaugă și accesorii.

Suspendarea actelor juridice reprezintă operațiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca și cum actul dispare din circuitul juridic, deși, formal-juridic, el există.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noțiunii de protecție provizorie a drepturilor și intereselor particularilor până la momentul la care instanța competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaționale, atât în sistemul de protecție instituit în cadrul Consiliului Europei, cât și în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 "În cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond".

Deci, cu alte cuvinte, un act administrativ va putea fi suspendat din executarea sa numai în situația în care instanța va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiții: existența unui caz bine justificat și necesitatea evitării unei pagube iminente ireparabile sau dificil de reparat.

Noțiunea de caz bine justificat a fost definită la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind acele împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

În cauză, instanța de fond a reținut eronat că există împrejurări de fapt și de drept care să fie de natură să-i creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ fiscal a cărui suspendare s-a solicitat.

Îndoiala serioasă asupra legalității actului administrativ trebuie să poată fi distinsă cu ușurință, în urma unei cercetări sumare a aparenței dreptului, pentru că, în cadrul procedurii suspendării executării actelor administrative, pe calea căreia pot fi dispuse numai masuri provizorii, nu este permisă o prejudecare a fondului litigiului.

În jurisprudența sa constantă, secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți a reținut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanța nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăși cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-și limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt și/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumției de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/și de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ (act administrativ-fiscal) au fost reținute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depășirea competenței, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziții legale declarate neconstituționale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ (reducerea importantă a cuantumului sumelor reținute ca obligații bugetare suplimentare), etc.

În speță, se observă că, în susținerea cererii de suspendare a executării actului contestat, recurenta-reclamantă a formulat critici detaliate cu privire la nelegalitatea actului contestat, referindu-se în realitate la aspecte de nelegalitate în fond cu privire la acesta.

Instanța de control judiciar reține că aparența de nelegalitate poate viza și aspecte de drept material, însă este esențial ca motivele identificate să fie evidente, să nu implice examinarea fondului cauzei.

Or, în cauză, recurenta - reclamantă a invocat ca împrejurări de fapt și de drept care să fie de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actelor administrative a căror suspendare se cere, tocmai criticile de nelegalitate care urmează/ar urma să fie analizate de instanța învestită cu cererea de anulare a actului administrativ atacat, ce exced controlului de legalitate efectuat de organul judiciar.

Reclamanta susține aparența de nelegalitate din prisma necompetenței organului de inspecție fiscală dat fiind faptul că au acționat cu încălcarea competențelor atribuite de lege în vederea calificării relațiilor de muncă ale angajaților A. atunci cînd a fundamentat întregul raționament pe conceptele de delegare/detașare ce țin de legislația muncii.

Deși necompetența organului emitent al actului este considerată o aparență de nelegalitate a deciziei în cauza de față analiza competenței organului fiscal implică analiza actelor și faptelor societății reclamante și din perspectiva legislației muncii.

Această analiză conduce la analiza legalității inspecției fiscale și a deciziei emise și excede analiza sumară a legalității actelor fiscale conducând la dezlegarea fondului acțiunii înregistrată pe rolul instanței, ori în etapa suspendării acest lucru nu este permis.

Analizând toate motivele ce stau la baza prezentei cereri de suspendare raportat la motivele de nelegalitate invocate în acțiunea de fond, Înalta Curte constată că aspectele de nelegalitate invocate de către societate nu creează un indiciu de nelegalitate, un argument juridic aparent valabil în ceea ce privește nelegalitatea deciziei care să creeze premisa nelegalității acestora fără ca instanța învestită cu soluționarea cererii de suspendare să antameze fondul, inclusiv în ceea ce privește critica vizând nemotivarea actului administrativ fiscal, acesta fiind întemeiat pe concluziile unui raport de inspecție fiscală amplu și detaliat .

Prin urmare, condiția privind cazul bine justificat nu a fost dovedită de reclamantă, soluția instanței de fond fiind greșită din această perspectivă.

În altă ordine, criticile referitoare la soluția instanței de fond în ceea ce privește dovada îndeplinirii condiției "pagubei iminente" de către reclamantă, sunt, de asemenea, fondate.

Din dispozițiile art. 2 alin. (1) lit. ș) din lege rezultă că noțiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu.

În cauză, este necontestat că punerea în executare a unui act administrativ-fiscal va avea drept consecință diminuarea patrimoniului societății comerciale, dar atâta vreme cât acest lucru are la bază un act administrativ care se bucură de prezumția de legalitate, diminuarea patrimoniului are caracter prezumat legal, care nu se circumscrie cerințelor art. 2 alin. (1) lit. ș) din lege.

Intimata-reclamantă nu a administrat nici un fel de probă de natură să formeze convingerea instanței în sensul iminenței unei pagube materiale greu sau imposibil de înlăturat ulterior, în cazul în care în final actul ar fi anulat, astfel încât să se circumscrie caracterului de excepție al suspendării executării actului administrativ, conform fizionomiei pe care legea în prezent în vigoare o conferă acestei instituții juridice.

Mai mult, în cazul actelor administrative-fiscale prin care se dispune în sarcina persoanei vătămate plata unei sume de bani, îndeplinirea condiției prevenirii unei pagube iminente nu este dovedită și demonstrată prin simpla susținere că plata sumei respective conduce la producerea unui prejudiciu în patrimoniul acesteia, întrucât astfel s-ar ajunge la concluzia că această cerință este presupusă în majoritatea actelor administrative din această categorie, ceea ce ar contraveni caracterului de excepție al instituției suspendării executării actelor administrative în reglementarea Legii nr. 554/2004.

În concluzie, în raport de cele reținute mai sus, instanța de fond a apreciat în mod greșit că sunt îndeplinite cumulativ condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, pentru a fi admisă cererea de suspendare formulată în cauză.

Având în vedere toate considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 496, 497 din C. proc. civ. coroborate cu cele ale art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul, va casa sentința atacată și va respinge cererea de formulată de reclamantul A. S.R.L., ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității invocată de către intimatul reclamant.

Admite recursul declarat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București în reprezentarea Administrației Sector 3 a Finanțelor Publice împotriva sentinței civile nr. 1002 din 27 mai 2022 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și, în rejudecare:

Respinge cererea formulată de reclamantul A. S.R.L., ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 29 noiembrie 2022.