ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1336/2023

Acțiunea judiciară Prin acțiunea înregistrată la data de 3 mai 2018, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administrația Fondului pentru Mediu, a solicitat ca prin hotărârea judecătorească ce se va pronunța să se dispună anularea în totalitate/în parte: - a deciziei de impunere nr. x/22.01.2018 privind obligații fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu emise de Administrația Fondului pentru Mediu - Direcția Generală de Administrare Fiscală/Direcția Inspecție Fiscală și - a deciziei nr. 106/AFM 975/DJ/20.03.2018 emise de Administrația Fondului pentru Mediu - Direcția Juridică - Serviciul Insolvență și Soluționare Plângeri Prealabile și comunicate la data de 22.03.2018 privind respingerea contestației administrativ-fiscale nr. 6689/02.02.2018. A solicitat și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a, contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 479 din 7 decembrie 2020: - a admis acțiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Administrația Fondului pentru Mediu; - a anulat decizia nr. 106/20.03.2018 de soluționare a contestației și decizia de impunere nr. x/22.01.2018, privind obligații fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu stabilite de inspecția fiscală, ambele emise de pârâtă; - a obligat pârâta să-i plătească reclamantei suma de 16.804,84 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta, care a solicitat casarea acesteia și, în urma rejudecării cauzei, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată. În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. Instanța de fond nu a avut în vedere faptul că obligația de a calcula și a declara contribuția instituită de prevederile art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, modificată prin Legea 384/2013, este datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională bunuri ambalate, care distribuie pentru prima dată pe piața națională ambalaje de desfacere, iar distribuirea pe piața națională este definită ca fiind orice furnizare a unui produs pentru distribuire, consum sau utilizare pe piața națională în cadrul unei activități comerciale, în schimbul unei plăți sau gratuit. Recurenta opinează în sensul că în mod eronat instanța nu a luat în considerare și dispozițiile art. 16 lit. c) din H.G. nr. 621/2005. Astfel, obligația societății care importă și comercializează aceste produse/bunuri/mărfuri (care se încadrează în definiția ambalajului de desfacere) este de a declara întreaga cantitate de ambalaje ca fiind introdusă pe piața națională, deoarece funcția de ambalare este stabilită în momentul proiectării și producerii bunului respectiv, iar nu în momentul umplerii acestuia de către utilizatorul final. Faptul că intimata A. S.R.L. consideră că nu are obligația de a declara cantitatea ambalajelor de desfacere pentru anii 2015 și 2016 pentru simplul motiv că nu și-a îndeplinit obiectivele de valorificare și reciclare, din care, implicit, rezultă sume de plată la Fondul pentru Mediu, intră în contradicție majoră cu chestiunea că însăși societatea declară cantitatea de ambalaje de desfacere ca fiind introdusă pe piața națională pentru perioada 2017 - prezent. Dacă pentru anii 2015 și 2016, intimata a declarat o cantitate de ambalaje introdusă pe piața națională de 202.053 kg, respectiv 291.687 kg, pentru anul 2017 a declarat 844.458 kg, pentru anul 2018 - 1.351.753 kg, pentru anul 2019 - 1.297.803 kg, etc. Altfel spus, în perioada în care societatea a trebuit să plătească contribuții la bugetul Fondului de Mediu, aceasta a considerat că nu are obligația de a declara cantitatea de ambalaje de desfacere. Recurenta concluzionează în sensul că legislația națională este armonizată cu cea europeană, iar definițiile ambalajului, a ambalajului de desfacere sunt bine conturate cu exemple ilustrative în H.G. nr. 621/2005 și Anexa 1 la lit. h) din Legea 249/2015, care face trimitere la criteriul c.2).

Apărările formulate în cauză Intimata a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru apărările prezentate la dosar.

Soluția instanței de recurs 5.1. Considerații generale Așa cum s-a precizat la pct. 1 al deciziei de față, controlul judiciar declanșat de intimata A. S.R.L., în temeiul prevederilor art. 8, art. 18 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la cele ale art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, are ca obiect verificarea legalității: - deciziei de impunere nr. x/22.01.2018 prin care Administrația Fondului pentru Mediu - Direcția Generală de Administrare Fiscală/Direcția Inspecție Fiscală a stabilit în sarcina societății obligații fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu în cuantum de 1.236.932 RON, pentru perioada 01.01.2012 - 31.12.2016, în temeiul prevederilor art. art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, modificată prin Legea 384/2013; - deciziei nr. 106/AFM 975/DJ/20.03.2018 prin care Administrația Fondului pentru Mediu - Direcția Juridică - Serviciul Insolvență și Soluționare Plângeri Prealabile a respins contestația administrativ-fiscale nr. 6689/02.02.2018 formulată de intimată împotriva actului de impunere anterior arătat. Așa cum s-a prezentat la pct. 2 al deciziei de față, prima instanță a admis acțiunea și, în consecință, a anulat actele contestate în cauză. Înalta Curte apreciază că instanța de fond a analizat în mod detaliat și judicios dispozițiile normative incidente pe subiectul analizat, susținerile părților litigante, precum și întregul probatoriu administrat în cauză, respectiv înscrisuri și expertiză tehnică de specialitate, iar concluzia la care a ajuns este corectă. Răspunzând punctual la criticile prezentate în cadrul memoriului de recurs, subsumate motivului de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reține următoarele: 5.2. Motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.: ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material") Recurenta apreciază că instanța de primă jurisdicție a aplicat eronat prevederile art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, modificată prin Legea 384/2013, în privința societății intimate și nu a luat în considerare și dispozițiile art. 16 lit. c) din H.G. nr. 621/2005. Potrivit prevederilor art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, modificată prin Legea 384/2013: "(1) Veniturile Fondului pentru Mediu se constituie din: (…) d) o contribuție de 2 RON/kg, datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională bunuri ambalate, care distribuie pentru prima dată pe piața națională ambalaje de desfacere, și de operatorii economici care închiriază, sub orice formă, cu titlu profesional, ambalaje, pentru diferența dintre cantitățile de deșeuri de ambalaje corespunzătoare obiectivelor minime de valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie și de valorificare prin reciclare prevăzute în anexa nr. 3 și cantitățile de deșeuri de ambalaje încredințate spre valorificare sau incinerare în instalații de incinerare cu recuperare de energie și valorificate prin reciclare;" Conform prevederilor art. 16 din H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje: "(1) Operatorii economici, persoane juridice române, sunt responsabili pentru întreaga cantitate de deșeuri generate de ambalajele pe care le introduc pe piața națională, după cum urmează: a) operatorii economici care introduc pe piață produse ambalate sunt responsabili pentru deșeurile generate de ambalajele primare, secundare și terțiare folosite pentru ambalarea produselor lor, cu excepția ambalajelor de desfacere care sunt folosite pentru ambalarea, la locul de vânzare, a produselor pe care aceștia le introduc pe piața națională; (…) c) operatorii economici care introduc pe piață ambalaje de desfacere sunt responsabili pentru deșeurile generate de respectivele ambalaje." Anexa 1 prevede semnificația termenilor astfel: "c) ambalaj - orice obiect, indiferent de materialul din care este confecționat ori de natura acestuia, destinat reținerii, protejării, manipulării, distribuției și prezentării produselor, de la materii prime la produse procesate, de la producător până la utilizator sau consumator. Obiectul nereturnabil destinat acelorași scopuri este, de asemenea, considerat ambalaj. Criteriile care stau la baza definirii unui obiect ca ambalaj sunt: c1) un obiect se consideră ambalaj dacă îndeplinește condițiile din definiție fără prejudiciul altor funcții pe care acesta le poate îndeplini suplimentar, în măsura în care acesta nu face parte integrantă din produs, fiind necesar pentru a conține, a susține sau a păstra produsul pe toată durata de viață a acestuia, iar toate elementele sale sunt destinate a fi utilizate, consumate sau eliminate împreună cu produsul. Exemple ilustrative: Sunt considerate ambalaje: cutiile pentru dulciuri, folia protectoare externă a carcasei de compact-disc. Nu sunt ambalaje: vasele (ghivece) pentru flori destinate să conțină planta pe durata vieții acesteia, cutiile de scule, plicurile de ceai, stratul de ceară de pe brânzeturi, membranele mezelurilor; c2) obiectele proiectate și destinate a fi umplute la punctele de vânzare, precum și obiectele "de unică folosință", vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere, sunt considerate ambalaje dacă îndeplinesc funcția de ambalare. Exemple ilustrative: Sunt considerate ambalaje (dacă sunt destinate a fi umplute la punctul de vânzare): pungi de transport din plastic sau hârtie, farfurii și pahare de unică folosință, filme aderente, pungi pentru sandvișuri, folie de aluminiu. Nu sunt ambalaje: paletele pentru amestecat, tacâmurile de unică folosință; (…) Lit. h) - ambalaj de desfacere - ambalaj care îndeplinește criteriul c2). Potrivit prevederilor din Legea nr. 249/2015 privind modalitatea de gestionare a ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje ANEXA nr. 1: Semnificația termenilor specifici c) ambalaj - toate produsele, indiferent de materialul din care sunt confecționate ori de natura acestora, destinate reținerii, protejării, manipulării, distribuției și prezentării bunurilor, de la materii prime la produse procesate, de la producător până la utilizator sau consumator. - Articolul nereturnabil destinat acelorași scopuri este, de asemenea, considerat ambalaj. Criteriile care stau la baza definirii unui articol ca ambalaj sunt: 1.c1) un articol se consideră ambalaj dacă îndeplinește condițiile din definiție fără prejudiciul altor funcții pe care acesta le poate îndeplini suplimentar, în măsura în care acesta nu face parte integrantă din produs, fiind necesar pentru a conține, a susține sau a păstra produsul pe toată durata de viață a acestuia, iar toate elementele sale sunt destinate a fi utilizate, consumate ori eliminate împreună cu produsul. Exemple ilustrative: Constituie ambalaje: cutiile pentru dulciuri; foliile care învelesc carcasele de compact discuri; pungile în care se expediază cataloage și reviste, cu o revistă înăuntru; șervețele dantelate pentru prăjituri, vândute împreună cu prăjiturile; rolele, tuburile și cilindrii în jurul cărora este înfășurat un material flexibil, ca de exemplu folie de plastic, folie de aluminiu, hârtie, cu excepția rolelor, tuburilor și cilindrilor destinați a fi părți ale unor echipamente de producție și care nu se utilizează cu scopul de a prezenta un produs ca unitate de vânzare; ghivecele pentru flori destinate exclusiv vânzării și transportării plantelor și care nu sunt destinate păstrării împreună cu planta pe parcursul vieții acesteia; flacoanele din sticlă pentru soluții injectabile; suporturile pentru compact discuri, vândute împreună cu compact discurile și care nu sunt destinate utilizării ca mijloc de depozitare; umerașele pentru haine, vândute împreună cu un articol de îmbrăcăminte; cutiile de chibrituri; sistemele de izolare sterilă, de exemplu: pungi, tăvi și materiale necesare menținerii sterilității produsului; capsulele pentru băuturi (de exemplu: cafea, cacao, lapte), care rămân goale după utilizare; buteliile din oțel reîncărcabile, utilizate pentru diferite tipuri de gaz, cu excepția extinctoarelor. Nu constituie ambalaje: ghivecele pentru flori destinate păstrării împreună cu planta pe parcursul vieții acesteia; cutiile pentru scule; pliculețele pentru ceai; învelișurile de ceară din jurul brânzei; membranele mezelurilor; umerașele pentru haine, vândute separat; capsulele de cafea, dozele de cafea din folie de aluminiu și dozele de cafea din hârtie de filtru, care sunt aruncate împreună cu cafeaua după utilizare; cartușele pentru imprimante; carcasele pentru compact discuri, DVD-uri și casete video, vândute cu un compact disc, un DVD sau o casetă video înăuntru; suporturile pentru compact discuri, vândute goale și destinate utilizării ca mijloc de depozitare; capsulele solubile pentru detergenți; lumânările pentru morminte, recipientele pentru lumânări; râșnițele mecanice, integrate în recipiente reîncărcabile, de exemplu râșnițele de piper reîncărcabile; 2.c2) articolele proiectate și destinate a fi umplute la punctele de vânzare, precum și articolele "de unică folosință", vândute umplute sau destinate a fi umplute în punctele de desfacere sunt considerate ambalaje, dacă îndeplinesc funcția de ambalare. Exemple ilustrative: Constituie ambalaje, dacă au fost concepute pentru a fi umplute la punctul de vânzare: pungile din plastic sau din hârtie; farfuriile și paharele de unică folosință; folia alimentară aderentă; pungile pentru sandviciuri; folia de aluminiu, husele din folie de plastic pentru protejarea hainelor curățate în curățătorii. Nu constituie ambalaje: paletele de amestecat; tacâmurile de unică folosință; hârtia de împachetat, vândută separat; formele din hârtie pentru copt, vândute goale; șervețelele dantelate pentru prăjituri, vândute fără prăjituri;(…) h) ambalaj de desfacere - ambalaj care îndeplinește criteriul c2). Chestiunea litigioasă este aceea dacă producătorii sau importatorii care introduc pe piața națională ambalaje destinate a fi umplute la punctele de vânzare au obligația de a plăti contribuția la Fondul pentru Mediu de 2 RON/kg, în condițiile în care poluatorul final este cel care umple la punctul de vânzare ambalajul și nu producătorul sau importatorul. Recurenta susține faptul că obligația de a calcula și a declara contribuția instituită de prevederile art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2005, modificată prin Legea 384/2013, este datorată de operatorii economici care introduc pe piața națională bunuri ambalate, care distribuie pentru prima dată pe piața națională ambalaje de desfacere, deoarece funcția de ambalare este stabilită în momentul proiectării și producerii bunului respectiv, iar nu în momentul umplerii acestuia de către utilizatorul final. Înalta Curte nu poate primi susținerea recurentei. În mod corect, instanța de fond a pus accentul în construirea raționamentului juridic pe momentul la care ambalajele importate îndeplinesc funcția de ambalare, conform pct. 2.c2) și lit. h) din Anexa nr. 1 mai sus citată. Într-adevăr, aceste ambalaje sunt produse importate și vândute terților pentru ca aceștia din urmă să le folosească pentru ambalare. Pentru importator, produsele în discuție nu îndeplinesc funcția de ambalare. Altfel spus, nu au încă această funcție. Ea apare ulterior pe lanț. Contrar celor susținute de către recurentă, această interpretare juridică este fundamentată și pe prevederile art. 16 alin. (1) lit. c) din H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor și a deșeurilor de ambalaje. Răspunzător pentru plata contribuției la Fondul pentru Mediu este cumpărătorul mărfii, adică a ambalajelor. Așadar, instanța de control judiciar apreciază că prima instanță a interpretat și a aplicat corect dispozițiile normative anterior citate, întrucât obiectele proiectate și destinate pentru a fi umplute la punctele de desfacere, cu alte cuvinte, destinate a avea funcția de ambalaj, nu reprezintă ambalaje decât dacă în mod efectiv ele îndeplinesc funcția de ambalare. Or, în situația societății intimate, obiectele proiectate și destinate pentru a fi umplute la punctele de desfacere au fost importate în scop de comercializare de către aceasta, ca produse și nu ca ambalaje, chiar dacă ele sunt destinate pentru a fi umplute la punctele de desfacere, deci sunt destinate a avea funcția de ambalaj. În consecință, instanța de control judiciar apreciază că este nefondat motivul de casare reglementat de prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.